arbeiten als Arbeitnehmer oder selbständig?

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Kriterien für Scheinselbständigkeit

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 19.01.2017 (V R 47/15) zu den Kriterien zur Abgrenzung einer umsatzsteuerlichen Selbständigkeit zur Scheinselbständigkeit geäußert.

In dem Urteil kamen die Richter zu folgender Darstellung:

Bei der Beurteilung der Selbständigkeit sind die einzelnen Merkmale, die für und gegen die Selbständigkeit i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG sprechen, unter Berücksichtigung des Gesamtbildes der Verhältnisse im jeweiligen Einzelfall gegeneinander abzuwägen.

Entscheidend dabei ist die sozial- und versicherungsrechtliche Einordnung, nicht aber, ob sich der Vergütungsschuldner seiner Stellung als Arbeitgeber entziehen will.

In dem Urteil stellten die Richter folgende Merkmale dar, die in einer Geamtbetrachtung gewürdigt werden müssen:

Selbständigkeit:

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Merkmale - Arbeitnehmereigenschaft und Unternehmereigenschaft

Die Lohnsteuerrichtlinie stellt in H 19.0 "Allgemeines" LStH folgende Merkmale dar, die für eine Arbeitnehmereigenschaft sprechen:

Arbeitnehmereigenschaft vs. Unternehmereigenschaft



  • persönliche Abhängigkeit,
  • Weisungsgebundenheit hinsichtlich Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit,
  • Unselbständigkeit in der Organisation und Durchführung der Tätigkeiten,
  • feste Arbeitszeit,
  • Ausübung der Arbeit regelmäßig und gleichbleibend an einem bestimmten Ort,
  • feste Bezüge,
  • Urlaubsanspruch,
  • Anspruch auf Sozialleistungen,
  • Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall,
  • Vergütung der Überstunden,
  • kein Unternehmerrisiko,
  • keine Unternehmerinitiative,
  • kein Kapitaleinsatz,
  • keine Pflicht zur Beschaffung von Arbeitsmitteln,
  • Eingliederung in den betrieblichen Ablauf,
  • Schulden der Arbeitskraft, kein Schulden des Arbeitserfolges,


Dementsprechend sprechen folgende Merkmale nicht für eine Arbeitnehmereigenschaft, sondern für eine Unternehmereigenschaft:

  • Unternehmerrisiko (Beteiligung am Gewinn und Verlust und an Stillen Reserven)
  • Unternehmerinitiative (Geschäftsführung, verstärktes Kontrollrecht)
  • Selbständigkeit in Organisation und Durchführung der Arbeit,
  • keine Regelungen zur Arbeitszeit
  • keine Sozialleistungen durch Auftraggeber


Zur Vermeidung einer nachträglichen Umdeklaration von Subunternehmern zu Arbeitnehmer, ist es wichtig, diese Abgrenzungsmerkmale zu kennen.

Nachträgliche Korrekturen durch Betriebsprüfungen der Deutschen Rentenversicherung führen nicht nur zu nachträglichen Sozialabgaben, sondern auch zu umsatzsteuerlichen Problemen und evtl. auch zur nachträglichen Verzinsung der Nachforderungen.

Seien Sie also wachsam.

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Überlassung von Elektrofahrrädern an Arbeitnehmer

Elektrofahrräder - Das Bundesministerium für Finanzen (BMF) hatte sich mit Schreiben vom 13.03.2019 zur steuerlichen Behandlung der Überlassung von (Elektro-)Fahrrädern geäußert.

Elektrofahrräder - Überlassung an Arbeitnehmer - Privatanteil


Überlässt der Arbeitgeber oder auf Grund des Dienstverhältnisses ein Dritter dem Arbeitnehmer ein betriebliches Fahrrad zur privaten Nutzung, so heißt es in dem Schreiben, gelte vorbehaltlich der Regelung des § 3 Nummer 37 EStG für die Bewertung dieses zum Arbeitslohn gehörenden geldwerten Vorteils Folgendes:

Nach § 8 Absatz 2 Satz 10 EStG wird hiermit als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte so-wie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten im Rah-men einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer das betriebliche Fahrrad erstmals nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022, wird als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten halbierten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.

In diesen Fällen kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, zu dem der Arbeitgeber dieses Fahrrad angeschafft, hergestellt oder geleast hat. Wurde das betriebliche Fahrrad vor dem 1. Januar 2019 vom Arbeitgeber bereits ei-nem Arbeitnehmer zur privaten Nutzung überlassen, bleibt es bei einem Wechsel des Nutzungsberechtigten nach dem 31. Dezember 2018 für dieses Fahrrad bei den Regelungen der Rdnr. 1 und die Regelungen dieser Randnummer sind nicht anzuwenden.

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Überlassung von Elektrofahrrädern an Arbeitnehmer

Elektrofahrräder - Das Bundesministerium für Finanzen (BMF) hatte sich mit Schreiben vom 13.03.2019 zur steuerlichen Behandlung der Überlassung von (Elektro-)Fahrrädern geäußert.

Elektrofahrräder - Überlassung an Arbeitnehmer - Privatanteil


Überlässt der Arbeitgeber oder auf Grund des Dienstverhältnisses ein Dritter dem Arbeitnehmer ein betriebliches Fahrrad zur privaten Nutzung, so heißt es in dem Schreiben, gelte vorbehaltlich der Regelung des § 3 Nummer 37 EStG für die Bewertung dieses zum Arbeitslohn gehörenden geldwerten Vorteils Folgendes:

Nach § 8 Absatz 2 Satz 10 EStG wird hiermit als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte so-wie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten im Rah-men einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer das betriebliche Fahrrad erstmals nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022, wird als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten halbierten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.

In diesen Fällen kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, zu dem der Arbeitgeber dieses Fahrrad angeschafft, hergestellt oder geleast hat. Wurde das betriebliche Fahrrad vor dem 1. Januar 2019 vom Arbeitgeber bereits ei-nem Arbeitnehmer zur privaten Nutzung überlassen, bleibt es bei einem Wechsel des Nutzungsberechtigten nach dem 31. Dezember 2018 für dieses Fahrrad bei den Regelungen der Rdnr. 1 und die Regelungen dieser Randnummer sind nicht anzuwenden.

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BFH, 14.01.2016, V R 63/14

Verbilligte Parkraumüberlassung an Arbeitnehmer, Parkplatz

Leitsätze
1. Überlässt ein Unternehmer nur seinen Angestellten gegen Kostenbeteiligung Parkraum, erbringt er damit eine entgeltliche Leistung.

2. Die Besteuerung unentgeltlicher Leistungen erlaubt keinen Rückschluss auf die Besteuerung von Dienstleistungen, die der Unternehmer gegen verbilligtes Entgelt erbringt.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 23. Mai 2014 1 K 1723/13 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine --in der Rechtsform einer Personengesellschaft betriebene-- steuerpflichtige Partnerschaftsgesellschaft. In der näheren Umgebung ihres Unternehmensorts gab es nur wenige Parkplätze, auf denen zudem nicht länger als zwei Stunden geparkt werden durfte. Mitarbeiter der Klägerin, die von Auswärtsterminen (Gerichtsterminen oder Mandantengesprächen) zurückkehrten, hatten regelmäßig Schwierigkeiten, einen öffentlichen Parkplatz zu finden; zudem unterbrachen die Mitarbeiter ihre Arbeit mehrmals täglich, um sich um eine neue Parkberechtigung kümmern zu können.

Zur Ermöglichung eines ungestörten Betriebsablaufs mietete die Klägerin in den Streitjahren 2009 und 2010 deshalb Plätze für das Abstellen von Fahrzeugen in einem Parkhaus am Unternehmensort für monatlich 55 EUR pro Stellplatz an, um diese ihren Mitarbeitern zur Verfügung zu stellen. Die Mitarbeiter waren nur parkberechtigt, wenn sie sich --auf der Grundlage einer vertraglichen Vereinbarung-- an den Parkraumkosten mit 27 EUR monatlich beteiligten. Diese Zahlungen behielt die Klägerin unmittelbar vom Gehalt des jeweiligen Mitarbeiters ein.

2

Zunächst versteuerte die Klägerin die Mitarbeiterzahlungen als Entgelt für steuerpflichtige Leistungen. Nach Bekanntwerden einer Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 28. Januar 2009 zur Anwendung "unentgeltlicher oder verbilligter Überlassung von Parkplätzen an Arbeitnehmer" (Umsatzsteuer-Rundschau 2009, 357) stellte sie die Umsatzversteuerung ein.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ging indes von steuerbaren und steuerpflichtigen (sonstigen) Leistungen an die Mitarbeiter aus. Für Zwecke der Bemessungsgrundlage berücksichtigte es die tatsächlichen Zahlungen der Mitarbeiter und änderte die Umsatzsteuerbescheide für 2009 und 2010.

4

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

5

Mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1996 veröffentlichten Urteil führte das Finanzgericht (FG) aus, die Klägerin habe mit der Parkraumüberlassung sonstige Leistungen erbracht. Der Leistungscharakter sei nicht aufgrund eines überwiegenden betrieblichen Interesses der Klägerin an der Parkraumüberlassung entfallen.

6

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Revision, mit der sie Verletzung materiellen Rechts rügt.

7

Bei der Parkraumüberlassung an die Angestellten gegen verbilligtes Entgelt handele es sich um einen nichtsteuerbaren Vorgang. Die Überlassung erfolge "aufgrund des Dienstverhältnisses" und deshalb im --einen möglichen privaten Bedarf der Angestellten überlagernden-- unternehmerischen Interesse der Klägerin (Gewährleistung eines ungestörten Betriebsablaufs).

8

Bei unterstellter Unentgeltlichkeit der Parkraumüberlassung wäre der Vorgang wegen des überwiegenden unternehmerischen Interesses nach Art. 26 Abs. 1 Buchst. a oder b der Richtlinie 2006/112/EG des Rechts über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) nicht steuerbar. Aus Wertungsgesichtspunkten könne der Vorgang nicht deshalb steuerbar werden, weil dafür ein (geringfügiges) Entgelt geleistet werde. Dadurch würde die Gleichstellung von entgeltlichen und unentgeltlichen Arbeitgeberleistungen verfehlt.

9

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

das Urteil des FG Düsseldorf vom 23. Mai 2014 1 K 1723/13 U, die Einspruchsentscheidung vom 3. Mai 2013 und den Umsatzsteuerbescheid für 2010 vom 5. Juli 2012 aufzuheben sowie den Umsatzsteuerbescheid für 2009 vom 5. Juli 2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 3.952,38 EUR niedriger festgesetzt wird und regt hilfsweise an, die Sache dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) mit der Frage vorzulegen, "ob eine Arbeitgeberleistung, die nicht unternehmensfremden Zwecken dient, den Tatbestand einer Dienstleistung i.S. des Art. 2 Abs. 1 MwStSystRL erfüllt".

10

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
11

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

12

Das FG hat die Steuerbarkeit der Parkraumüberlassung durch die Klägerin an ihre Angestellten gegen verbilligtes Entgelt zutreffend bejaht.

13

1. Die Klägerin hat mit der verbilligten Parkraumüberlassung an ihre Angestellten entgeltliche Leistungen erbracht.

14

a) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Dieser Leistungstatbestand ist weit auszulegen. Erforderlich ist lediglich eine beliebige Vorteilsgewährung, die zu einem Verbrauch führen kann; der Vorteil muss dabei einem identifizierbaren Leistungsempfänger eingeräumt werden (EuGH-Urteil Landboden-Agrardienste vom 18. Dezember 1997 C-384/95, EU:C:1997:627, Rz 23; Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Februar 2008 XI R 50/07, BFHE 221, 410, BStBl II 2009, 426, unter II.1., m.w.N.).

15

b) Die Klägerin hat ihren Angestellten gegen Kostenbeteiligung und damit entgeltlich Parkraum überlassen. Unerheblich ist, dass die Klägerin diese Leistungen (überwiegend) zu unternehmerischen Zwecken erbracht hat.

16

c) Anders als die Klägerin ausführt, erlaubt die Besteuerung unentgeltlicher Leistungen keinen Rückschluss auf die Besteuerung gegen verbilligtes Entgelt erbrachter Dienstleistungen. Nach dem EuGH-Urteil Fillibeck vom 16. Oktober 1997 C-258/95 (EU:C:1997:491, Rz 29 f.) kommt es für die Steuerbarkeit einer unentgeltlichen Leistung darauf an, ob sie dem privaten Bedarf des Arbeitnehmers und damit unternehmensfremden Zwecken dient oder ob die Erfordernisse des Unternehmens es gebieten, diese Leistung nicht als zu unternehmensfremden Zwecken erbracht erscheinen zu lassen, so dass sie dem überwiegenden Interesse des Arbeitgebers (und damit unternehmenseigenen Interessen) dient. Diese in Art. 16 und Art. 26 Abs. 1 MwStSystRL angelegte Differenzierung kommt ausschließlich bei unentgeltlichen Leistungen zur Anwendung. Eine vergleichbare Unterscheidung ist in Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und c MwStSystRL für entgeltliche Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen nicht angelegt.

17

Einer Vorlage an den EuGH bedarf es nicht. Wer Parkraum gegen Entgelt --auch an das eigene Personal-- überlässt, verschafft unzweifelhaft einen verbrauchsfähigen Vorteil i.S. des Art. 2 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL.

18

d) Auch die übrigen Einwendungen der Klägerin greifen nicht durch.

19

aa) Entgegen der Auffassung der Klägerin beziehen sich die Ausführungen in Abschn. 1.8 Abs. 4 Nr. 5 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) ausschließlich auf unentgeltliche Leistungen, nicht hingegen auf Sachleistungen, die der Arbeitgeber an seine Arbeitnehmer gegen ein verbilligtes Entgelt erbringt. Nach Abschn. 1.8 Abs. 1 Satz 3 UStAE sind u.a. sonstige Leistungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG steuerbar, die der Unternehmer an seine Arbeitnehmer aufgrund des Dienstverhältnisses gegen verbilligtes Entgelt ausführt. In Abschn. 1.8 Abs. 2 bis 4 UStAE werden sodann die Voraussetzungen beschrieben, unter denen (ausschließlich) unentgeltliche (Arbeitgeber-)Leistungen den entgeltlichen Leistungen gleichzustellen sind (§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 2 und § 3 Abs. 9a UStG).

20

bb) Entgegen den Ausführungen der Klägerin geht die Rechtsprechung davon aus, dass entgeltliche Leistungen auch dann vorliegen, wenn sie --wie im Streitfall-- verbilligt erbracht werden (z.B. BFH-Urteile vom 15. November 2007 V R 15/06, BFHE 219, 437, BStBl II 2009, 423, Rz 19 f., und vom 27. Februar 2008 XI R 50/07, BFHE 221, 410, BStBl II 2009, 426, Rz 9).

21

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 14.01.2016, V R 63/14

Verbilligte Parkraumüberlassung an Arbeitnehmer, Parkplatz

Leitsätze1. Überlässt ein Unternehmer nur seinen Angestellten gegen Kostenbeteiligung Parkraum, erbringt er damit eine entgeltliche Leistung.

2. Die Besteuerung unentgeltlicher Leistungen erlaubt keinen Rückschluss auf die Besteuerung von Dienstleistungen, die der Unternehmer gegen verbilligtes Entgelt erbringt.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 23. Mai 2014 1 K 1723/13 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

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Bürgschaftsverlust - Werbungskosten

Der BFH hat sich in einem Urteil vom 08.07.2015 (VI R 77/14) zu der Abziehbarkeit von Bürgschaftsverlusten eines Arbeitnehmers als Werbungsosten im Rahmen einer Arbeitgeberinsolvenz geäußert (Bürgschaftsverlust).

In den Leitsätzen hielten die Richter fest, dass angefallener Erwerbsaufwand den Einkünften zuzurechnen ist, zu denen der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang besteht; dabei ist es nicht ausgeschlossen, dass auch im Fall einer gegenwärtig ausgeübten Erwerbstätigkeit ein Erwerbsaufwand wirtschaftlich vorrangig durch eine zunächst nur angestrebte andere Erwerbstätigkeit veranlasst und dementsprechend dieser zuzurechnen ist (z.B. ein Bürgschaftsverlust).

Eine solche Zurechnung setzt allerdings voraus, dass diese künftige Erwerbstätigkeit schon hinreichend konkret feststeht; nur dann kann zwischen dieser und dem Erwerbsaufwand auch ein hinreichend konkreter und objektiv feststellbarer Veranlassungszusammenhang bestehen, der eine entsprechende Zurechnung rechtfertigt.

Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.

Nach ständiger Rechtsprechung liegen solche Werbungskosten vor, wenn die Aufwendungen durch den Beruf oder durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden.

Dies gilt auch für nachträgliche Werbungskosten. Diese können entstehen, wenn der Arbeitnehmer nach Beendigung des Dienstverhältnisses Aufwendungen im Zusammenhang mit demselben erbringen muss. Dann muss schon in dem Zeitpunkt, in dem der Grund für die Aufwendungen gelegt wurde, der dargestellte berufliche Zusammenhang bestehen.

Nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG sind Werbungskosten bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. Stehen die Aufwendungen zu mehreren Einkunftsarten in einem wirtschaftlichen Zusammenhang, entscheidet nach ständiger Rechtsprechung der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang.

Danach sind Aufwendungen der Einkunftsart zuzuordnen, die im Vordergrund steht und die die Beziehungen zu den anderen Einkünften verdrängt. Das entspricht den Rechtsgrundsätzen, die auch für die Frage heranzuziehen sind, ob eine Zuwendung des Arbeitgebers auf dem Arbeitsverhältnis oder auf anderen Rechtsbeziehungen gründet.

Diese Rechtsgrundsätze hat der erkennende Senat in Bezug auf die Frage, ob Bürgschaftsverluste durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sind, konkretisiert.

Danach spricht umso mehr für eine innere wirtschaftliche Verbindung zu den Einkünften aus Kapitalvermögen und damit für nachträgliche Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligung, je höher die Beteiligung des Gesellschafter-Geschäftsführers ist.

Denn ein fremder, nicht mit dem Arbeitgeber durch eine Kapitalbeteiligung verbundener Arbeitnehmer wird nur in Ausnahmefällen bereit sein, zugunsten seines offenbar gefährdeten Arbeitsplatzes das Risiko einer Bürgschaft zu übernehmen.

Umgekehrt bedeutet dies zugleich, dass bei einem an der Gesellschaft in nur sehr geringem Umfang beteiligten Arbeitnehmer, der eine Bürgschaft für seinen Arbeitgeber übernimmt, dies als Indiz dafür gilt, dass diese Bürgschaftsübernahme durch das Arbeitsverhältnis veranlasst ist.

Dies gilt erst recht, wenn der Arbeitnehmer an der Gesellschaft überhaupt nicht beteiligt ist und durch die Bürgschaftsübernahme - anders als etwa bei einem dem Arbeitgeber gewährten verzinslichen Darlehen - keine weiteren Einkünfte erzielt und dementsprechend damit ausschließlich seine Lohneinkünfte zu sichern und zu erhalten sucht.

Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Bürgschaftsverlust - Werbungskosten

Der BFH hat sich in einem Urteil vom 08.07.2015 (VI R 77/14) zu der Abziehbarkeit von Bürgschaftsverlusten eines Arbeitnehmers als Werbungsosten im Rahmen einer Arbeitgeberinsolvenz geäußert (Bürgschaftsverlust).

In den Leitsätzen hielten die Richter fest, dass angefallener Erwerbsaufwand den Einkünften zuzurechnen ist, zu denen der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang besteht; dabei ist es nicht ausgeschlossen, dass auch im Fall einer gegenwärtig ausgeübten Erwerbstätigkeit ein Erwerbsaufwand wirtschaftlich vorrangig durch eine zunächst nur angestrebte andere Erwerbstätigkeit veranlasst und dementsprechend dieser zuzurechnen ist (z.B. ein Bürgschaftsverlust).

Eine solche Zurechnung setzt allerdings voraus, dass diese künftige Erwerbstätigkeit schon hinreichend konkret feststeht; nur dann kann zwischen dieser und dem Erwerbsaufwand auch ein hinreichend konkreter und objektiv feststellbarer Veranlassungszusammenhang bestehen, der eine entsprechende Zurechnung rechtfertigt.

Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.

Nach ständiger Rechtsprechung liegen solche Werbungskosten vor, wenn die Aufwendungen durch den Beruf oder durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden.

Dies gilt auch für nachträgliche Werbungskosten. Diese können entstehen, wenn der Arbeitnehmer nach Beendigung des Dienstverhältnisses Aufwendungen im Zusammenhang mit demselben erbringen muss. Dann muss schon in dem Zeitpunkt, in dem der Grund für die Aufwendungen gelegt wurde, der dargestellte berufliche Zusammenhang bestehen.

Nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG sind Werbungskosten bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. Stehen die Aufwendungen zu mehreren Einkunftsarten in einem wirtschaftlichen Zusammenhang, entscheidet nach ständiger Rechtsprechung der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang.

Danach sind Aufwendungen der Einkunftsart zuzuordnen, die im Vordergrund steht und die die Beziehungen zu den anderen Einkünften verdrängt. Das entspricht den Rechtsgrundsätzen, die auch für die Frage heranzuziehen sind, ob eine Zuwendung des Arbeitgebers auf dem Arbeitsverhältnis oder auf anderen Rechtsbeziehungen gründet.

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Schadensersatz des Arbeitgebers bei falscher Auskunft

Das BGH hat mit Urteil vom 21.05.2015 (6 AZR 349/14) entschieden, dass es für den Arbeitgeber zwar keine allgemeine Pflicht (Auskunftspflicht) gibt, die Vermögensinteressen des Arbeitnehmers wahrzunehmen.

Erteilt der Arbeitgeber aber dem Arbeitnehmer Auskünfte, müssen diese richtig, eindeutig und vollständig sein.

Andernfalls kann der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer zum Schadenersatz verpflichtet sein.

Steuerberater Clas-Peter Müller, Hamburg

 
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Schadensersatz des Arbeitgebers bei falscher Auskunft

Das BGH hat mit Urteil vom 21.05.2015 (6 AZR 349/14) entschieden, dass es für den Arbeitgeber zwar keine allgemeine Pflicht (Auskunftspflicht) gibt, die Vermögensinteressen des Arbeitnehmers wahrzunehmen.

Erteilt der Arbeitgeber aber dem Arbeitnehmer Auskünfte, müssen diese richtig, eindeutig und vollständig sein.

Andernfalls kann der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer zum Schadenersatz verpflichtet sein.

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Lohnsteuerpauschalierung bei Zuwendungen an Arbeitnehmer

Der BFH hatte sch in einem Urteil vom 16.10.2013 (VI R 78/12) zur möglichen Lohnsteuerpauschalierung für nicht steuerpflichtige Zuwendungen an Arbeitnehmer zu äußern.

Der urteilende Senat kam zu der Ansicht, dass § 37b Abs. 2 EStG die betrieblich veranlassten, nicht in Geld bestehenden Zuwendungen an Arbeitnehmer erfasst, soweit die Zuwendungen grundsätzlich einkommensteuerbar und einkommensteuerpflichtig sind und zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden.

Weiter heißt es, dass § 37b Abs. 1 i.V.m. § 37b Abs. 2 EStG nicht den einkommensteuerrechtlichen Lohnbegriff erweitert, sondern stellt lediglich eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl.

Betreut ein Außendienstmitarbeiter auf Geheiß seines Arbeitgebers Kunden im Rahmen einer Kundenveranstaltung, kann dies im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegen und daher die Zuwendung eines lohnsteuerrechtlichen Vorteils ausschließen.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Lohnsteuerpauschalierung bei Zuwendungen an Arbeitnehmer

Der BFH hatte sch in einem Urteil vom 16.10.2013 (VI R 78/12) zur möglichen Lohnsteuerpauschalierung für nicht steuerpflichtige Zuwendungen an Arbeitnehmer zu äußern.

Der urteilende Senat kam zu der Ansicht, dass § 37b Abs. 2 EStG die betrieblich veranlassten, nicht in Geld bestehenden Zuwendungen an Arbeitnehmer erfasst, soweit die Zuwendungen grundsätzlich einkommensteuerbar und einkommensteuerpflichtig sind und zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden.

Weiter heißt es, dass § 37b Abs. 1 i.V.m. § 37b Abs. 2 EStG nicht den einkommensteuerrechtlichen Lohnbegriff erweitert, sondern stellt lediglich eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl.

Betreut ein Außendienstmitarbeiter auf Geheiß seines Arbeitgebers Kunden im Rahmen einer Kundenveranstaltung, kann dies im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegen und daher die Zuwendung eines lohnsteuerrechtlichen Vorteils ausschließen.

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BFH, 17.10.2013, VI R 44/12

Bindungswirkung einer Lohnsteueranrufungsauskunft auch gegenüber dem Arbeitnehmer - Nachforderungsverfahren als Fortsetzung des Lohnsteuerabzugsverfahrens
1. Erteilt das Betriebsstättenfinanzamt dem Arbeitgeber eine Lohnsteueranrufungsauskunft, sind die Finanzbehörden im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahrens an diese auch gegenüber dem Arbeitnehmer gebunden.
2. Das FA kann daher die vom Arbeitgeber aufgrund einer (unrichtigen) Anrufungsauskunft nicht einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nicht nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG nachfordern.
BStBl 2014 Teil II Seite 892
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 24. April 2012, 13 K 799/09 L (EFG 2012, 1781)

Hintergrund
1

I. Streitig ist die Rechtmäßigkeit eines Lohnsteuer-Nachforderungsbescheids zu Lasten des Arbeitnehmers.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Arbeitnehmer der G-GmbH (GmbH). Die GmbH war zunächst Mitglied der Zusatzversorgungskasse (ZVK) der Stadt "E-Stadt". Mit der Mitgliedschaft verfolgte sie den Zweck, ihren Arbeitnehmern beim Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis einen zusätzlichen Versorgungsanspruch zu verschaffen. Entsprechend einer am 10. Januar 2001 abgeschlossenen Vereinbarung übernahm die ZVK "L-Stadt" das Vermögen der ZVK "E-Stadt". Die bisherigen Mitglieder der ZVK "E-Stadt" wurden mit Wirkung ab dem 1. Januar 2001 Mitglieder der ZVK "L-Stadt". Zum Ausgleich der mit der Übernahme der ZVK "E-Stadt" für die ZVK "L-Stadt" verbundenen Nachteile hatte die ZVK "E-Stadt" eine Ausgleichszahlung (sog. Nachteilsausgleich) an die ZVK "L-Stadt" zu leisten. Sie behandelte die Zahlungen des Nachteilsausgleichs als erhöhte Umlage und erhob Lohnsteuer mit einem Pauschalsteuersatz gemäß § 40b des Einkommensteuergesetzes (EStG). Soweit die Zahlungen die Pauschalierungsgrenze überstiegen, unterwarf die GmbH die entsprechenden Beträge dem Regelbesteuerungsverfahren.

3

Mit Urteil vom 14. September 2005 VI R 148/98 (BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532) entschied der erkennende Senat, dass die Nachteilsausgleichszahlungen keinen Arbeitslohn darstellten. Im Anschluss an diese Entscheidung beantragte die GmbH beim zuständigen Betriebsstättenfinanzamt "E-Stadt" eine Anrufungsauskunft nach § 42e EStG, wonach es ihr erlaubt sei, sämtliche zu Unrecht versteuerten Nachteilsausgleichszahlungen der Jahre 2002 bis 2005 im laufenden Lohnsteuerzahlungszeitraum des Jahres 2006 in Form negativer Einnahmen zu korrigieren. Diesem Antrag gab das Betriebsstättenfinanzamt am 29. Juni 2006 statt. Die GmbH machte in der Lohnsteuerabrechnung für September 2006 von der Auskunft Gebrauch und verrechnete die laufenden Bruttoarbeitslöhne ihrer Mitarbeiter mit negativen Einnahmen im Umfang der jeweils auf die Nachteilsausgleichszahlungen abgeführten Lohnsteuer, auch soweit das Jahr 2001 betroffen war. Mit Schreiben vom 20. September 2006 widerrief das Betriebsstättenfinanzamt seine Anrufungsauskunft vom 29. Juni 2006. Die dagegen von der GmbH erhobene Klage war in der Revisionsinstanz erfolgreich. Der Senat hob die Aufhebungsverfügung des Betriebsstättenfinanzamts vom 20. September 2006 mit Urteil vom 2. September 2010 VI R 3/09 (BFHE 230, 500, BStBl II 2011, 233) auf.

4

Am 21. November 2008 erhielt der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) als Wohnsitzfinanzamt des Klägers eine Kontrollmitteilung der Zentralen Außenprüfungsstelle Lohnsteuer (ZALSt). Die ZALSt informierte das FA darüber, dass die GmbH als Arbeitgeber des Klägers im Lohnsteuerzahlungszeitraum September 2006 den Bruttoarbeitslohn des Klägers um 4.082,63 EUR gemindert habe. Die GmbH sei unzutreffenderweise davon ausgegangen, dass in dieser Höhe negativer Arbeitslohn des Klägers vorgelegen habe. Bei dem Betrag handele es sich um die Summe der in den Jahren 2001 bis 2005 auf den Kläger entfallenden und individuell versteuerten Nachteilsausgleichszahlungen der GmbH an die ZVK "L-Stadt".

5

Das FA erließ daraufhin gegenüber dem Kläger, der mangels Antrag im Streitjahr nicht zur Einkommensteuer veranlagt worden ist (§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG), unter dem Datum 12. Dezember 2008 einen Bescheid über die Festsetzung von nachzufordernder Lohnsteuer sowie von nachzuforderndem Solidaritätszuschlag. Der Lohnsteuernachforderungsbetrag wurde auf 1.154 EUR und der Solidaritätszuschlag auf 63,47 EUR festgesetzt. Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 1781 veröffentlichten Gründen ab.

6

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

7

Er beantragt, das Urteil des FG Düsseldorf vom 24. April 2012 13 K 799/09 L sowie den Bescheid über die Festsetzung von nachzufordernder Lohnsteuer sowie von nachzuforderndem Solidaritätszuschlag vom 12. Dezember 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2009 aufzuheben.

8

Urteilsbegründung
9

II. Die Revision des Klägers ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der angefochtene Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid sowie die dazugehörige Einspruchsentscheidung sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten. Sie waren daher gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO aufzuheben.

10

1. Nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG kann das FA den Arbeitnehmer als Schuldner der Lohnsteuer in Anspruch nehmen, wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat (zu § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG als "Anspruchs-grundlage" vgl. Senatsentscheidung vom 13. Januar 1989 VI R 153/85, BFHE 156, 99, BStBl II 1989, 447; FG München, Urteil vom 15. Mai 2003 11 K 2986/02, EFG 2003, 1281; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz D 5, D 7; Wagner, in Heuermann/Wagner, Lohnsteuer J Rz 131; Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Nachforderung von Lohnsteuer Rz 31, 35).

11

a) Nach § 38 Abs. 2 Satz 1 EStG ist der Arbeitnehmer Schuldner der Lohnsteuer. Nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer kann deshalb von der Finanzbehörde grundsätzlich von ihm nachgefordert werden, und zwar auch dann, wenn das Kalenderjahr abgelaufen ist (Schmidt/Krüger, EStG, 32. Aufl., § 42d Rz 22; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz D 7; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer J Rz 132). Denn der Lohnsteueranspruch erlischt nicht, wenn die Einkommensteuer nach Ablauf des Kalenderjahres gemäß § 36 Abs. 1 EStG entsteht (Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 22; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz D 7; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer J Rz 132). Allerdings ist der Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid auch in diesem Fall ein Vorauszahlungsbescheid, sofern das FA --wie vorliegend-- lediglich die Lohnsteuer des fehlerhaften Abführungszeitraums festsetzt (Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 22).

12

b) Zugleich haftet der Arbeitgeber nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG für nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer. Soweit diese Haftung reicht, sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner (§ 42d Abs. 3 Satz 1 EStG). Das Betriebsstättenfinanzamt kann die Steuerschuld oder Haftungsschuld nach pflichtgemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen (§ 42d Abs. 3 Satz 2 EStG). Allerdings kann der Arbeitnehmer nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG für seine Lohnsteuer als (Gesamt)Schuldner neben dem Arbeitgeber nur in bestimmten Fällen in Anspruch genommen werden, etwa wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn einbehalten hat (vgl. Senatsurteil vom 13. Januar 2011 VI R 61/09, BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479).

13

c) An einer vorschriftswidrigen Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer fehlt es, wenn der Arbeitgeber eine Anrufungsauskunft eingeholt hat und danach verfahren ist. In einem solchen Fall kann ihm nicht entgegengehalten werden, er habe die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten. Das gilt unabhängig davon, ob die Anrufungsauskunft materiell richtig oder unrichtig ist (Senatsurteil vom 16. November 2005 VI R 23/02, BFHE 212, 59, BStBl II 2006, 210, m.w.N.; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 3 und § 42e Rz 8 f.). Ist der Arbeitgeber entsprechend einer Anrufungsauskunft verfahren, hat er den "Weisungen und Vorschriften" des Auftrag gebenden Finanzamts Rechnung getragen und damit die Lohnsteuer vorschriftsmäßig einbehalten und abgeführt (Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 3). Der Haftungstatbestand ist in diesen Fällen nicht erfüllt (Senatsurteil in BFHE 212, 59, BStBl II 2006, 210, m.w.N.; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 3; Blümich/Wagner, § 42d EStG Rz 51; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz B 1; Gersch in Herrmann/Heuer/Raupach, § 42e EStG Rz 24).

14

d) Überdies führt die ordnungsgemäße Abführung der auskunftsgemäß einbehaltenen Lohnsteuer zum Erlöschen des Lohnsteueranspruchs des FA (§ 47 der Abgabenordnung --AO--). Der Arbeitnehmer (Steuerschuldner) kann damit nicht mehr auf Zahlung der Lohnsteuer in Anspruch genommen werden, und zwar auch dann nicht, wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer aufgrund einer materiell unrichtigen Lohnsteueranrufungsauskunft einbehalten und abgeführt hat. In einem solchen Fall wird zwar nicht die Einkommensteuerschuld, aber die Lohnsteuerschuld i.S. des § 38 Abs. 2 EStG des Arbeitnehmers wie auch die Entrichtungsschuld des Arbeitgebers durch das Finanzamt im Wege der Anrufungsauskunft verbindlich festgestellt. Es kann daher die vom Arbeitgeber aufgrund einer unrichtigen Anrufungsauskunft nicht einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nicht nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG nachfordern (Blümich/ Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Seer in Tipke/Kruse, § 89 AO Rz 109; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer K Rz 32). Denn die Finanzbehörden sind zwar nicht im Veranlagungsverfahren, aber im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahrens und damit des Vorauszahlungsverfahrens (vgl. Senatsurteil in BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479, m.w.N.) auch gegenüber dem Arbeitnehmer gebunden (Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42e Rz B 13; Dißars, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer (INF) 2003, 862 ; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 38; Schmidt/Krüger, a.a.O, § 42d Rz 24 bis zum Abschluss des Lohnsteuerabzugsverfahrens; a.A. Eisgruber in Kirchhof, EStG, 12. Aufl., § 42e Rz 6 f.; Frotscher in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 42e Rz 23). Die Frage nach der Anwendung der lohnsteuerrechtlichen Vorschriften ist einheitlich zu beantworten (Trzaskalik, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42e Rz B 13; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer K Rz 32). Ob die Anrufungsauskunft nach § 42e EStG insoweit als Verwaltungsakt mit Drittwirkung zu beurteilen ist, braucht der Senat hierbei nicht zu entscheiden (so Drenseck, Verwaltungsakte im Lohn- und Einkommensteuerverfahren, in Stolterfoht, Grundfragen des Lohnsteuerrechts 1986, 377, ; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42e Rz 9; Dißars, INF 2003, 862 ; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Seer, a.a.O., § 89 AO Rz 109). Jedenfalls kann sich der Arbeitgeber auf eine dem Arbeitnehmer erteilte Auskunft berufen und umgekehrt (Trzaskalik, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42e Rz B 13; Dißars, INF 2003, 862 ; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Seer, a.a.O., § 89 AO Rz 109). An der gegenteiligen Auffassung, nach der das FA nicht gehindert ist, im Lohnsteuerverfahren dem Arbeitnehmer gegenüber einen anderen, ungünstigeren Rechtsstandpunkt zu vertreten als im Auskunftsverfahren gegenüber dem Arbeitgeber (Senatsbeschluss vom 22. Mai 2007 VI B 143/06, BFH/NV 2007, 1658), hält der Senat nicht fest. Denn das dem Arbeitnehmer eingeräumte Antragsrecht wäre ansonsten praktisch wertlos. Arbeitgeber und Arbeitnehmer wären gezwungen, jeweils einen gemeinsamen Antrag nach § 42e EStG zu stellen (Seer, a.a.O., § 89 AO Rz 109).

15

2. Die Entscheidung des FG entspricht diesen Grundsätzen nicht. Vielmehr steht der streitigen Lohnsteuernachforderung die dem Arbeitgeber des Klägers am 29. Juni 2006 im Rahmen des Lohnsteuerabzugs erteilte Anrufungsauskunft entgegen (vgl. Senatsurteil in BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479). Denn das Nachforderungsverfahren ist die Fortsetzung des Lohnsteuerabzugsverfahrens (Drenseck, Verwaltungsakte im Lohn- und Einkommensteuerverfahren, in Stolterfoht, Grundfragen des Lohnsteuerrechts 1986, 377, ).
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BFH, 17.10.2013, VI R 44/12

Bindungswirkung einer Lohnsteueranrufungsauskunft auch gegenüber dem Arbeitnehmer - Nachforderungsverfahren als Fortsetzung des Lohnsteuerabzugsverfahrens
1. Erteilt das Betriebsstättenfinanzamt dem Arbeitgeber eine Lohnsteueranrufungsauskunft, sind die Finanzbehörden im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahrens an diese auch gegenüber dem Arbeitnehmer gebunden.
2. Das FA kann daher die vom Arbeitgeber aufgrund einer (unrichtigen) Anrufungsauskunft nicht einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nicht nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG nachfordern.
BStBl 2014 Teil II Seite 892
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 24. April 2012, 13 K 799/09 L (EFG 2012, 1781)

Hintergrund
1

I. Streitig ist die Rechtmäßigkeit eines Lohnsteuer-Nachforderungsbescheids zu Lasten des Arbeitnehmers.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Arbeitnehmer der G-GmbH (GmbH). Die GmbH war zunächst Mitglied der Zusatzversorgungskasse (ZVK) der Stadt "E-Stadt". Mit der Mitgliedschaft verfolgte sie den Zweck, ihren Arbeitnehmern beim Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis einen zusätzlichen Versorgungsanspruch zu verschaffen. Entsprechend einer am 10. Januar 2001 abgeschlossenen Vereinbarung übernahm die ZVK "L-Stadt" das Vermögen der ZVK "E-Stadt". Die bisherigen Mitglieder der ZVK "E-Stadt" wurden mit Wirkung ab dem 1. Januar 2001 Mitglieder der ZVK "L-Stadt". Zum Ausgleich der mit der Übernahme der ZVK "E-Stadt" für die ZVK "L-Stadt" verbundenen Nachteile hatte die ZVK "E-Stadt" eine Ausgleichszahlung (sog. Nachteilsausgleich) an die ZVK "L-Stadt" zu leisten. Sie behandelte die Zahlungen des Nachteilsausgleichs als erhöhte Umlage und erhob Lohnsteuer mit einem Pauschalsteuersatz gemäß § 40b des Einkommensteuergesetzes (EStG). Soweit die Zahlungen die Pauschalierungsgrenze überstiegen, unterwarf die GmbH die entsprechenden Beträge dem Regelbesteuerungsverfahren.

3

Mit Urteil vom 14. September 2005 VI R 148/98 (BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532) entschied der erkennende Senat, dass die Nachteilsausgleichszahlungen keinen Arbeitslohn darstellten. Im Anschluss an diese Entscheidung beantragte die GmbH beim zuständigen Betriebsstättenfinanzamt "E-Stadt" eine Anrufungsauskunft nach § 42e EStG, wonach es ihr erlaubt sei, sämtliche zu Unrecht versteuerten Nachteilsausgleichszahlungen der Jahre 2002 bis 2005 im laufenden Lohnsteuerzahlungszeitraum des Jahres 2006 in Form negativer Einnahmen zu korrigieren. Diesem Antrag gab das Betriebsstättenfinanzamt am 29. Juni 2006 statt. Die GmbH machte in der Lohnsteuerabrechnung für September 2006 von der Auskunft Gebrauch und verrechnete die laufenden Bruttoarbeitslöhne ihrer Mitarbeiter mit negativen Einnahmen im Umfang der jeweils auf die Nachteilsausgleichszahlungen abgeführten Lohnsteuer, auch soweit das Jahr 2001 betroffen war. Mit Schreiben vom 20. September 2006 widerrief das Betriebsstättenfinanzamt seine Anrufungsauskunft vom 29. Juni 2006. Die dagegen von der GmbH erhobene Klage war in der Revisionsinstanz erfolgreich. Der Senat hob die Aufhebungsverfügung des Betriebsstättenfinanzamts vom 20. September 2006 mit Urteil vom 2. September 2010 VI R 3/09 (BFHE 230, 500, BStBl II 2011, 233) auf.

4

Am 21. November 2008 erhielt der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) als Wohnsitzfinanzamt des Klägers eine Kontrollmitteilung der Zentralen Außenprüfungsstelle Lohnsteuer (ZALSt). Die ZALSt informierte das FA darüber, dass die GmbH als Arbeitgeber des Klägers im Lohnsteuerzahlungszeitraum September 2006 den Bruttoarbeitslohn des Klägers um 4.082,63 EUR gemindert habe. Die GmbH sei unzutreffenderweise davon ausgegangen, dass in dieser Höhe negativer Arbeitslohn des Klägers vorgelegen habe. Bei dem Betrag handele es sich um die Summe der in den Jahren 2001 bis 2005 auf den Kläger entfallenden und individuell versteuerten Nachteilsausgleichszahlungen der GmbH an die ZVK "L-Stadt".

5

Das FA erließ daraufhin gegenüber dem Kläger, der mangels Antrag im Streitjahr nicht zur Einkommensteuer veranlagt worden ist (§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG), unter dem Datum 12. Dezember 2008 einen Bescheid über die Festsetzung von nachzufordernder Lohnsteuer sowie von nachzuforderndem Solidaritätszuschlag. Der Lohnsteuernachforderungsbetrag wurde auf 1.154 EUR und der Solidaritätszuschlag auf 63,47 EUR festgesetzt. Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 1781 veröffentlichten Gründen ab.

6

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

7

Er beantragt, das Urteil des FG Düsseldorf vom 24. April 2012 13 K 799/09 L sowie den Bescheid über die Festsetzung von nachzufordernder Lohnsteuer sowie von nachzuforderndem Solidaritätszuschlag vom 12. Dezember 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2009 aufzuheben.

8

Urteilsbegründung
9

II. Die Revision des Klägers ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der angefochtene Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid sowie die dazugehörige Einspruchsentscheidung sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten. Sie waren daher gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO aufzuheben.

10

1. Nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG kann das FA den Arbeitnehmer als Schuldner der Lohnsteuer in Anspruch nehmen, wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat (zu § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG als "Anspruchs-grundlage" vgl. Senatsentscheidung vom 13. Januar 1989 VI R 153/85, BFHE 156, 99, BStBl II 1989, 447; FG München, Urteil vom 15. Mai 2003 11 K 2986/02, EFG 2003, 1281; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz D 5, D 7; Wagner, in Heuermann/Wagner, Lohnsteuer J Rz 131; Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Nachforderung von Lohnsteuer Rz 31, 35).

11

a) Nach § 38 Abs. 2 Satz 1 EStG ist der Arbeitnehmer Schuldner der Lohnsteuer. Nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer kann deshalb von der Finanzbehörde grundsätzlich von ihm nachgefordert werden, und zwar auch dann, wenn das Kalenderjahr abgelaufen ist (Schmidt/Krüger, EStG, 32. Aufl., § 42d Rz 22; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz D 7; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer J Rz 132). Denn der Lohnsteueranspruch erlischt nicht, wenn die Einkommensteuer nach Ablauf des Kalenderjahres gemäß § 36 Abs. 1 EStG entsteht (Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 22; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz D 7; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer J Rz 132). Allerdings ist der Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid auch in diesem Fall ein Vorauszahlungsbescheid, sofern das FA --wie vorliegend-- lediglich die Lohnsteuer des fehlerhaften Abführungszeitraums festsetzt (Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 22).

12

b) Zugleich haftet der Arbeitgeber nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG für nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer. Soweit diese Haftung reicht, sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner (§ 42d Abs. 3 Satz 1 EStG). Das Betriebsstättenfinanzamt kann die Steuerschuld oder Haftungsschuld nach pflichtgemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen (§ 42d Abs. 3 Satz 2 EStG). Allerdings kann der Arbeitnehmer nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG für seine Lohnsteuer als (Gesamt)Schuldner neben dem Arbeitgeber nur in bestimmten Fällen in Anspruch genommen werden, etwa wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn einbehalten hat (vgl. Senatsurteil vom 13. Januar 2011 VI R 61/09, BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479).

13

c) An einer vorschriftswidrigen Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer fehlt es, wenn der Arbeitgeber eine Anrufungsauskunft eingeholt hat und danach verfahren ist. In einem solchen Fall kann ihm nicht entgegengehalten werden, er habe die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten. Das gilt unabhängig davon, ob die Anrufungsauskunft materiell richtig oder unrichtig ist (Senatsurteil vom 16. November 2005 VI R 23/02, BFHE 212, 59, BStBl II 2006, 210, m.w.N.; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 3 und § 42e Rz 8 f.). Ist der Arbeitgeber entsprechend einer Anrufungsauskunft verfahren, hat er den "Weisungen und Vorschriften" des Auftrag gebenden Finanzamts Rechnung getragen und damit die Lohnsteuer vorschriftsmäßig einbehalten und abgeführt (Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 3). Der Haftungstatbestand ist in diesen Fällen nicht erfüllt (Senatsurteil in BFHE 212, 59, BStBl II 2006, 210, m.w.N.; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42d Rz 3; Blümich/Wagner, § 42d EStG Rz 51; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42d Rz B 1; Gersch in Herrmann/Heuer/Raupach, § 42e EStG Rz 24).

14

d) Überdies führt die ordnungsgemäße Abführung der auskunftsgemäß einbehaltenen Lohnsteuer zum Erlöschen des Lohnsteueranspruchs des FA (§ 47 der Abgabenordnung --AO--). Der Arbeitnehmer (Steuerschuldner) kann damit nicht mehr auf Zahlung der Lohnsteuer in Anspruch genommen werden, und zwar auch dann nicht, wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer aufgrund einer materiell unrichtigen Lohnsteueranrufungsauskunft einbehalten und abgeführt hat. In einem solchen Fall wird zwar nicht die Einkommensteuerschuld, aber die Lohnsteuerschuld i.S. des § 38 Abs. 2 EStG des Arbeitnehmers wie auch die Entrichtungsschuld des Arbeitgebers durch das Finanzamt im Wege der Anrufungsauskunft verbindlich festgestellt. Es kann daher die vom Arbeitgeber aufgrund einer unrichtigen Anrufungsauskunft nicht einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nicht nach § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG nachfordern (Blümich/ Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Seer in Tipke/Kruse, § 89 AO Rz 109; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer K Rz 32). Denn die Finanzbehörden sind zwar nicht im Veranlagungsverfahren, aber im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahrens und damit des Vorauszahlungsverfahrens (vgl. Senatsurteil in BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479, m.w.N.) auch gegenüber dem Arbeitnehmer gebunden (Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42e Rz B 13; Dißars, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer (INF) 2003, 862 ; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 38; Schmidt/Krüger, a.a.O, § 42d Rz 24 bis zum Abschluss des Lohnsteuerabzugsverfahrens; a.A. Eisgruber in Kirchhof, EStG, 12. Aufl., § 42e Rz 6 f.; Frotscher in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 42e Rz 23). Die Frage nach der Anwendung der lohnsteuerrechtlichen Vorschriften ist einheitlich zu beantworten (Trzaskalik, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42e Rz B 13; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Wagner, a.a.O., Lohnsteuer K Rz 32). Ob die Anrufungsauskunft nach § 42e EStG insoweit als Verwaltungsakt mit Drittwirkung zu beurteilen ist, braucht der Senat hierbei nicht zu entscheiden (so Drenseck, Verwaltungsakte im Lohn- und Einkommensteuerverfahren, in Stolterfoht, Grundfragen des Lohnsteuerrechts 1986, 377, ; Schmidt/Krüger, a.a.O., § 42e Rz 9; Dißars, INF 2003, 862 ; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Seer, a.a.O., § 89 AO Rz 109). Jedenfalls kann sich der Arbeitgeber auf eine dem Arbeitnehmer erteilte Auskunft berufen und umgekehrt (Trzaskalik, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 42e Rz B 13; Dißars, INF 2003, 862 ; Blümich/Heuermann, § 42e EStG Rz 31; Seer, a.a.O., § 89 AO Rz 109). An der gegenteiligen Auffassung, nach der das FA nicht gehindert ist, im Lohnsteuerverfahren dem Arbeitnehmer gegenüber einen anderen, ungünstigeren Rechtsstandpunkt zu vertreten als im Auskunftsverfahren gegenüber dem Arbeitgeber (Senatsbeschluss vom 22. Mai 2007 VI B 143/06, BFH/NV 2007, 1658), hält der Senat nicht fest. Denn das dem Arbeitnehmer eingeräumte Antragsrecht wäre ansonsten praktisch wertlos. Arbeitgeber und Arbeitnehmer wären gezwungen, jeweils einen gemeinsamen Antrag nach § 42e EStG zu stellen (Seer, a.a.O., § 89 AO Rz 109).

15

2. Die Entscheidung des FG entspricht diesen Grundsätzen nicht. Vielmehr steht der streitigen Lohnsteuernachforderung die dem Arbeitgeber des Klägers am 29. Juni 2006 im Rahmen des Lohnsteuerabzugs erteilte Anrufungsauskunft entgegen (vgl. Senatsurteil in BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479). Denn das Nachforderungsverfahren ist die Fortsetzung des Lohnsteuerabzugsverfahrens (Drenseck, Verwaltungsakte im Lohn- und Einkommensteuerverfahren, in Stolterfoht, Grundfragen des Lohnsteuerrechts 1986, 377, ).
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BFH, 24.7.2013, I R 8/13

Besteuerungsrecht an Abfindungszahlung an einen im Inland wohnenden, aber in Frankreich tätigen Arbeitnehmer - Die Entscheidung wurde nachträglich zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; sie war seit dem 04.12.2013 als NV-Entscheidung abrufbar
Art. 13 Abs. 1 DBA-Frankreich ermöglicht --infolge seines von Art. 15 Abs. 1 OECD-MustAbk abweichenden Wortlauts-- kein deutsches Besteuerungsrecht für eine Abfindungszahlung, die eine im Inland ansässige Person von ihrem bisherigen französischen Arbeitgeber aus Anlass der Aufhebung des Arbeitsverhältnisses erhält. Das Besteuerungsrecht gebührt vielmehr Frankreich als Tätigkeitsstaat.
BStBl 2014 Teil II Seite 929
Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz vom 29. Mai 2012, 3 K 1500/09 (EFG 2012, 1939)

Hintergrund
1

I. Streitig ist, ob die Abfindungszahlung eines französischen Arbeitgebers an einen nichtselbständig in Frankreich tätigen Arbeitnehmer in die Bemessungsgrundlage der deutschen Einkommensteuer (Streitjahr 2006) einzubeziehen ist.

2

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war im Zusammenhang mit seiner Anstellung bei der inländischen X-GmbH & Co. KG --X-- (Februar 2004) durch Vertrag vom 30. Juni 2004 ab dem 1. Juli 2004 bei der französischen Y S.A. (Y), einem Unternehmen der X-Gruppe, als Geschäftsführer angestellt worden. Der Kläger blieb daneben weiterhin für X in zeitlich beschränktem Umfang tätig.

3

Mit Aufhebungsvereinbarung vom 18. Oktober 2006 beendeten Y, X und der Kläger das bestehende Anstellungsverhältnis zu Y und X auf Veranlassung von Y im allseitigen Einvernehmen mit Wirkung vom 7. Oktober 2006. In der Vereinbarung wird ergänzend auf die Tätigkeit des Klägers für X verwiesen; auch dieses Arbeitsverhältnis werde beendet, ohne dass hierfür eine eigene Aufhebungsvereinbarung erforderlich wäre. Die Parteien seien sich darüber einig, dass unterschiedliche Ansichten in der weiteren strategischen Ausrichtung des Unternehmens Anlass dafür gewesen seien, das Vertragsverhältnis zu beenden. Als Ausgleich für den Verlust des Arbeitsplatzes erhielt der Kläger eine Abfindung in Höhe von 125.000 EUR brutto, die in drei Raten ausgezahlt wurde. Zusätzlich zu dieser Abfindungssumme durfte er seinen Laptop (Restbuchwert 300 EUR) sowie sein Handy (Vertragswert 60 EUR) behalten.

4

Mit seiner Einkommensteuererklärung deklarierte der Kläger für das Streitjahr Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit (Bruttoarbeitslohn) von 12.939 EUR (Zahlung von X) und von 111.287 EUR (Zahlung von Y), zudem die ersten beiden Raten der Abfindung in Höhe von jeweils 45.000 EUR (Zahlung von Y); insoweit werde allerdings von einer Steuerpflicht in Frankreich ausgegangen.

5

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) unterwarf den im Streitjahr beim Kläger zugeflossenen Teil der Abfindung in Höhe von 90.360 EUR (zwei Raten je 45.000 EUR zzgl. 360 EUR für Sachwerte) der inländischen Besteuerung: Abfindungszahlungen seien kein zusätzliches Entgelt für eine frühere Tätigkeit und würden auch nicht für eine konkrete Tätigkeit gezahlt. Diese Einkünfte seien als "sonstige Einkünfte" im Wohnsitzstaat zu erfassen. Das Finanzgericht (FG) gab der dagegen erhobenen Klage statt (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 29. Mai 2012 3 K 1500/09, abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 1939).

6

Das FA rügt mit seiner Revision die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Urteilsbegründung
8

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--); das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Besteuerung der Abfindung in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) abkommensrechtlich ausgeschlossen ist.

9

1. Der in Deutschland wohnende Kläger ist hier unbeschränkt einkommensteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG 2002--); dies schließt eine Besteuerung von Einkünften aus ausländischen Quellen (hier: Zahlungen eines ausländischen Arbeitgebers) ein (§ 2 Abs. 1 Satz 1 EStG 2002, dort Nr. 4).

10

Nach den Feststellungen des FG hat der Kläger im Streitjahr im Zusammenhang mit der vorzeitigen Auflösung seines Dienstvertrags mit Y bzw. X "als Ausgleich für den Verlust des Arbeitsplatzes" eine (Teil-)Entschädigung erhalten. Durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist geklärt, dass eine solche Entschädigung zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit i.S. des § 19 EStG 2002 zählt (z.B. BFH-Urteil vom 13. Oktober 1978 VI R 91/77, BFHE 126, 399, BStBl II 1979, 155; s.a. Wassermeyer/Schwenke in Wassermeyer, Doppelbesteuerung, MA Art. 15 Rz 56e, m.w.N.). Diese Regel greift --und zwar ersichtlich auch nach Einschätzung des Klägers-- im Streitfall ein. Die Abfindung zählt daher nach deutschem Einkommensteuerrecht zu den steuerpflichtigen Einkünften des Klägers.

11

2. Die Abfindung ist allerdings nach Maßgabe des Art. 20 Abs. 1 Buchst. a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 21. Juli 1959 (BGBl II 1961, 398, BStBl I 1961, 343), zuletzt geändert durch das Zusatzabkommen vom 20. Dezember 2001 (BGBl II 2002, 2372, BStBl I 2002, 892) --DBA-Frankreich--, von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen. Denn die Zahlung kann nach diesem Abkommen nur in Frankreich besteuert werden (Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich).

12

a) Nach Art. 13 Abs. 1 DBA-Frankreich können Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vorbehaltlich etwaiger (hier nicht einschlägiger) Sonderregelungen nur in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem die persönliche Tätigkeit, aus der die Einkünfte herrühren, ausgeübt wird (Satz 1). Als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gelten nach Satz 2 der Regelung insbesondere Gehälter, Besoldungen, Löhne, Gratifikationen oder sonstige Bezüge sowie alle ähnlichen Vorteile, die von anderen als den in Art. 14 DBA-Frankreich bezeichneten Personen (das sind bestimmte öffentliche Kassen) gezahlt oder gewährt werden.

13

b) Eine Entschädigungszahlung für den Verlust des Arbeitsplatzes wird vom objektiven Regelungsgegenstand des Art. 13 Abs. 1 Satz 2 DBA-Frankreich erfasst. Dies hat die Vorinstanz zutreffend aus dem Umstand einer nicht abschließenden Aufzählung einzelner Vergütungsbeispiele abgeleitet (s. zu einer Vergütung für die Unterlassung von Wettbewerb im Anschluss an eine nichtselbständige Arbeit Urteil des FG Baden-Württemberg vom 22. September 1983 III 412/81, EFG 1984, 183; s.a. Kramer in Wassermeyer, a.a.O., Art. 13 DBA-Frankreich Rz 9; Wassermeyer/ Schwenke, ebenda, MA Art. 15 Rz 79; Bourseaux/Levedag in Schönfeld/Ditz, DBA, Art. 15 Rz 71).

14

c) Der Wortlaut des Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich bietet eine ausreichende Grundlage, das Besteuerungsrecht für eine solche Entschädigungszahlung ausschließlich dem Ort der früheren (Arbeitnehmer-)Tätigkeit (hier: Frankreich) zuzuordnen.

15

aa) Der Senat hat für Abkommensregelungen, die Art. 15 Abs. 1 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-MustAbk) vergleichbar sind, wiederholt entschieden, dass das für die Besteuerung von Arbeitslöhnen geltende abkommensrechtliche Arbeitsortprinzip nicht für Abfindungen gilt, die anlässlich der Auflösung eines Arbeitsverhältnisses gezahlt werden (z.B. Senatsurteile vom 18. Juli 1973 I R 52/69, BFHE 110, 43, BStBl II 1973, 757; vom 10. Juli 1996 I R 83/95, BFHE 181, 155, BStBl II 1997, 341; Senatsbeschluss vom 18. Juni 2008 I B 152/07, BFH/NV 2008, 1688; Senatsurteile vom 2. September 2009 I R 90/08, BFHE 226, 267, BStBl II 2010, 394 und I R 111/08, BFHE 226, 276, BStBl II 2010, 387). Denn bei Abfindungen handelt es sich unbeschadet dessen, dass sie nach dem innerstaatlichen Recht Arbeitslohn (§ 19 EStG 2002) sind, nicht um ein zusätzliches Entgelt für eine frühere Tätigkeit i.S. des Art. 15 Abs. 1 Satz 2 OECD-MustAbk. Sie werden nicht für eine konkrete im Inland oder Ausland ausgeübte Tätigkeit gezahlt, sondern gerade für den Verlust des Arbeitsplatzes. Ein bloßer Anlasszusammenhang zwischen Zahlung und Tätigkeit genügt nach dem Abkommenswortlaut ("dafür") nicht. An dieser Rechtsprechung ist uneingeschränkt festzuhalten. Auch die Finanzverwaltung hat sich dem prinzipiell angeschlossen (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 14. September 2006, BStBl I 2006, 532, dort Tz. 6.3).

16

bb) Der Vorinstanz ist allerdings darin zu folgen, dass der Wortlaut des Art. 13 Abs. 1 DBA-Frankreich eine davon abweichende Handhabung rechtfertigt.

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aaa) Indem diese Regelung zur Abgrenzung ihres sachlichen Gegenstandes ausdrücklich auf die zahlende Person abstellt (Satz 2) und für die Zuordnung auf den Ort der persönlichen Tätigkeit verweist, "aus der die Einkünfte herrühren", lässt sie einen lediglich kausalen Zusammenhang ("Anlasszusammenhang") zwischen einem Arbeitsverhältnis und der Zahlung durch einen Arbeitgeber ausreichen.

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bbb) Die damit übereinstimmende Auslegung der Vorinstanz kann auch auf die Ausführungen des Senats in seinem Urteil vom 12. Januar 2011 I R 49/10 (BFHE 232, 436, BStBl II 2011, 446) gestützt werden (gl.A. Helde, EFG 2012, 1941 f.). Diese Entscheidung betraf das abkommensrechtliche Besteuerungsrecht für Beträge, die ein in Frankreich wohnender Arbeitnehmer eines deutschen Arbeitgebers im Rahmen der sog. Freistellungsphase (d.h. nach dem Ende seiner "aktiven" Tätigkeit) nach Maßgabe der aufgrund des Altersteilzeitgesetzes in Anspruch genommenen Altersteilzeit im Streitjahr vereinnahmt hatte (dem Altersteilzeitarbeitnehmer wird zeitversetzt in der Freistellungsphase das ausgezahlt, was er in der Arbeitsphase erarbeitet hat bzw. was er an Arbeitsbezügen aufgrund seiner erbrachten Vollzeittätigkeit hätte beanspruchen können, s. insoweit zur Zuordnung der Einkünfte zu laufenden Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit nach nationalem Recht zuletzt BFH-Urteil vom 21. März 2013 VI R 5/12, BFHE 240, 563, BStBl II 2013, 611). In diesem Zusammenhang hat der Senat ausgeführt, die dem Arbeitnehmer zugeflossenen Vergütungen im Rahmen der vereinbarten Altersteilzeit würden insgesamt aus dieser Tätigkeit herrühren; dass sie zeitversetzt zu einem Zeitpunkt ausbezahlt worden seien, in dem die persönlich ausgeübte Tätigkeit als solche beendet gewesen sei, ändere daran nichts. Auch bei nachträglich ausbezahltem Arbeitslohn handele es sich um entsprechende Einkünfte; dies alles betreffe das Regelarbeitsentgelt ebenso wie den vom Arbeitgeber zusätzlich gezahlten sog. Aufstockungsbetrag. Es sei zwar nicht ausgeschlossen, dass jene Vergütungen der Freistellungsphase nicht "für" die erbrachte Tätigkeit geleistet würden, sondern dafür, dass der Arbeitnehmer sich mit der Altersteilzeit im sog. Blockmodell einverstanden erklärt habe. Allerdings sei die Frage der Kausalität zwischen Leistung und Gegenleistung innerhalb des Arbeitsverhältnisses für das DBA-Frankreich nicht maßgebend, weil hiernach --abweichend von Art. 15 Abs. 1 OECD-MustAbk und insofern weiter gehend-- alle Einkünfte dem Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats zugewiesen würden, welche aus der betreffenden Tätigkeit herrühren würden. Die besagte Kausalitätsfrage stelle sich also nicht; eine Veranlassung durch die Tätigkeit im weiteren Sinne genüge. Diesem Normverständnis entspricht die Besteuerungszuweisung auch für Arbeitnehmerabfindungen.
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BFH, 24.7.2013, I R 8/13

Besteuerungsrecht an Abfindungszahlung an einen im Inland wohnenden, aber in Frankreich tätigen Arbeitnehmer - Die Entscheidung wurde nachträglich zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; sie war seit dem 04.12.2013 als NV-Entscheidung abrufbarArt. 13 Abs. 1 DBA-Frankreich ermöglicht --infolge seines von Art. 15 Abs. 1 OECD-MustAbk abweichenden Wortlauts-- kein deutsches Besteuerungsrecht für eine Abfindungszahlung, die eine im Inland ansässige Person von ihrem bisherigen französischen Arbeitgeber aus Anlass der Aufhebung des Arbeitsverhältnisses erhält. Das Besteuerungsrecht gebührt vielmehr Frankreich als Tätigkeitsstaat.BStBl 2014 Teil II Seite 929Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz vom 29. Mai 2012, 3 K 1500/09 (EFG 2012, 1939)

Hintergrund1

I. Streitig ist, ob die Abfindungszahlung eines französischen Arbeitgebers an einen nichtselbständig in Frankreich tätigen Arbeitnehmer in die Bemessungsgrundlage der deutschen Einkommensteuer (Streitjahr 2006) einzubeziehen ist.

2

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war im Zusammenhang mit seiner Anstellung bei der inländischen X-GmbH & Co. KG --X-- (Februar 2004) durch Vertrag vom 30. Juni 2004 ab dem 1. Juli 2004 bei der französischen Y S.A. (Y), einem Unternehmen der X-Gruppe, als Geschäftsführer angestellt worden. Der Kläger blieb daneben weiterhin für X in zeitlich beschränktem Umfang tätig.

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BFH, 10.4.2014, VI R 11/13

Auswärtstätigkeit im Ausland - Werbungskostenabzug - Abgrenzung zwischen lediglich "vorübergehender" Entsendung und von Anbeginn dauerhafter Entsendung an den neuen Beschäftigungsort
1. Ein Arbeitnehmer, der zunächst für drei Jahre und anschließend wiederholt befristet von seinem Arbeitgeber ins Ausland entsandt worden ist, begründet dort keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG, auch wenn er mit dem ausländischen Unternehmen für die Dauer des Entsendungszeitraums einen unbefristeten Arbeitsvertrag abgeschlossen hat.
2. Wird der Arbeitnehmer bei seiner Auswärtstätigkeit von Familienangehörigen begleitet, sind Aufwendungen für Übernachtungen nur anteilig als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu berücksichtigen.
BStBl 2014 Teil II Seite 804
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 14. Januar 2013, 11 K 3180/11 E (EFG 2013, 429)

Hintergrund
1

I. Streitig ist, ob Mietaufwendungen und Fahrtkosten, die im Rahmen einer zeitlich befristeten Tätigkeit im Ausland entstanden sind, als Werbungskosten zu berücksichtigen sind.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten und werden im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

3

Während des Zeitraums vom 1. April 2006 bis 31. Dezember 2011 entsandte ihn seine deutsche Arbeitgeberin, die Z-AG (AG), zu ihrer ausländischen Tochtergesellschaft T in X. Die AG war im Streitjahr zu 90 % an der T beteiligt. Der Entsendezeitraum war ursprünglich auf drei Jahre befristet. Auf Grund von ungeplanten Verzögerungen musste er dreimal verlängert werden und endete schließlich am 31. Dezember 2011. Der Kläger wurde ab dem 1. Januar 2012 wieder --wie vor seiner Entsendung-- in der betrieblichen Einrichtung der AG eingesetzt.

4

Ausweislich des Entsendungsvertrags zwischen dem Kläger und der AG verpflichtete sich der Kläger, die ihm übertragenen Aufgaben nach besten Kräften zu erfüllen, seine gesamte Arbeitskraft seinem Arbeitgeber (der AG) und der T zur Verfügung zu stellen und die Interessen des Arbeitgebers in jeder Hinsicht zu fördern (Punkt I. des Entsendungsvertrags).

5

Neben dem Entsendungsvertrag schloss der Kläger einen auf zwei Jahre befristeten Arbeitsvertrag mit der T ab. Der Arbeitsvertrag wurde am 8. April 2008 um zwei Jahre und am 22. Juli 2010 unbefristet verlängert. Das von der T gezahlte --ausländische-- Gehalt rechnete die AG auf das deutsche Gehalt an und zahlte dem Kläger sein insoweit gekürztes inländisches Gehalt aus (Punkt II. des Entsendungsvertrags).

6

Zum 1. April 2006 gründete der Kläger zusammen mit der Klägerin und den beiden schulpflichtigen Kindern einen Wohnsitz in X. Die Kinder besuchten dort die deutsche Schule. Der Wohnsitz lag 51 km vom Beschäftigungsort des Klägers entfernt. Ihre Wohnung im Inland behielten die Kläger während der Entsendungszeit bei und benutzten sie während der ausländischen Schulferien an ca. zwei bis drei Wochen pro Jahr.

7

Auf der Grundlage der eingereichten Einkommensteuererklärung für das Jahr 2007 veranlagte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Kläger und setzte zuletzt mit Bescheid vom 12. September 2011 die Einkommensteuer 2007 fest. Die vom Kläger in X erzielten Einkünfte hat es dabei seinen inländischen Einkünften hinzu- und die dort entrichtete Einkommensteuer angerechnet. Die als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers geltend gemachten Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung in X, im Wesentlichen Aufwendungen für die dortige Wohnung, hat das FA hingegen nicht berücksichtigt. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hat das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 429 veröffentlichten Gründen abgewiesen.

8

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

9

Sie beantragen sinngemäß, das Urteil des FG Düsseldorf vom 14. Januar 2013 11 K 3180/11 E und die Einkommensteuerfestsetzung 2007 --zuletzt-- vom 12. September 2011 dahingehend abzuändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit Mietaufwendungen für die im Ausland angemietete Wohnung in Höhe von 24.781 EUR und Fahrtkosten in Höhe von insgesamt 7.038 EUR als Werbungskosten berücksichtigt werden, hilfsweise den Mietzuschuss des Arbeitgebers in Höhe von 13.737,78 EUR steuerfrei nach § 3 Nr. 64 des Einkommensteuergesetztes (EStG) zu belassen, höchst hilfsweise den angefochtenen Steuerbescheid mangels unbeschränkter Steuerpflicht im Inland aufzuheben.

10

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Urteilsbegründung
11

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die Kosten des Klägers für seine Unterkunft in X zu Unrecht nicht nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung und seine Aufwendungen für Fahrten von seinem Wohnort in X zu seiner ausländischen Tätigkeitsstätte zu Unrecht nur begrenzt im Rahmen des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG zum Abzug als Werbungskosten zugelassen.

12

1. Nach den bindenden Feststellungen des FG haben die Kläger während des Entsendezeitraums in Y eine Wohnung beibehalten und benutzt und damit einen Wohnsitz im Inland innegehabt. Sie sind damit im Streitjahr mit ihrem Welteinkommen in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG). Zutreffend ist das FA deshalb bei der angefochtenen Einkommensteuerfestsetzung davon ausgegangen, dass die vom Kläger im Ausland erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit seinen inländischen Einkünften hinzuzurechnen sind und die in X entrichtete Einkommensteuer auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen ist (§ 34c EStG). Denn in den Streitjahren bestand kein Doppelbesteuerungsabkommen mit X.

13

2. Bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind als Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG auch beruflich veranlasste Reisekosten abzuziehen. Hierzu zählen auch Aufwendungen für Übernachtungen anlässlich einer Auswärtstätigkeit (Senatsurteil vom 28. März 2012 VI R 48/11, BFHE 237, 82, BStBl II 2012, 926, m.w.N.).

14

a) Eine Auswärtstätigkeit liegt u.a. vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und seiner regelmäßigen Arbeitsstätte (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG) beruflich tätig wird. Dies ist nach der Rechtsprechung des Senats u.a. der Fall, wenn ein Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber für drei Jahre befristet (Senatsurteil vom 8. August 2013 VI R 72/12, BFHE 242, 358, BStBl II 2014, 68) oder wiederholt im Wege der "Kettenabordnung" (Senatsurteil vom 24. September 2013 VI R 51/12, BFHE 243, 215, BStBl II 2014, 342) an einem anderen Betriebsteil des Arbeitgebers als seinem bisherigen Tätigkeitsort eingesetzt wird. Eine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG begründet er dort dann nicht.

15

b) Der Bezug einer Unterkunft am Ort der Auswärtstätigkeit begründet keine doppelte Haushaltsführung (Senatsurteil vom 13. Juni 2012 VI R 47/11, BFHE 238, 53, BStBl II 2013, 169; Schmidt/Loschelder, EStG, 32. Aufl., § 9 Rz 141). Die Kosten hierfür sind deshalb in der im Streitjahr geltenden Fassung des EStG als Übernachtungskosten in tatsächlicher Höhe abzugsfähig, wenn sie beruflich veranlasst sind; bei einer privaten Mitveranlassung sind sie nach den Grundsätzen des Großen Senats in der Sache GrS 1/06 --notfalls durch Schätzung-- aufzuteilen (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21. September 2009, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672).

16

3. Fahrtkosten eines Arbeitnehmers im Rahmen einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit sind Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG kommt insoweit nicht zur Anwendung. Denn ein Arbeitnehmer, der außerhalb einer dem Arbeitgeber zuzuordnenden Betriebsstätte oder an einer solchen nur vorübergehend und damit auswärts tätig ist, hat typischerweise nicht die Möglichkeit, seine Wegekosten gering zu halten (Senatsurteile in BFHE 243, 215, BStBl II 2014, 342, sowie in BFHE 242, 358, BStBl II 2014, 68, und vom 8. August 2013 VI R 59/12, BFHE 242, 354, BStBl II 2014, 66, jeweils m.w.N.).

17

4. Gemessen daran hält die Vorentscheidung einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand. Der Arbeitsort in X stellt entgegen der Auffassung des FG nicht die regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers dar; vielmehr liegt eine Auswärtstätigkeit vor.

18

a) Denn der Kläger ist nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) von seinem inländischen Arbeitgeber zunächst für drei Jahre und mit dreimaliger Verlängerung zweieinhalb weitere Jahre zu der ausländischen Tochtergesellschaft entsandt worden. Nach Ablauf der Entsendung sollte der für die Zeit der Entsendung ruhende Arbeitsvertrag wieder aufleben und der Kläger wieder im Inland tätig werden (Punkt XVI. des Entsendungsvertrags). Aufgrund der Befristung des Auslandseinsatzes in der Entsendevereinbarung (Punkt VII. des Entsendungsvertrags) und dem Fortbestehen seines --wenn auch ruhenden-- inländischen Arbeitsverhältnisses hat der Kläger an seinem Beschäftigungsort in X jedenfalls keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG begründet. Er ist dort nicht dauerhaft, sondern vielmehr nur vorübergehend tätig gewesen.

19

b) An der vorübergehenden Natur der vorliegenden Arbeitnehmerentsendung ändert auch der Umstand nichts, dass der Kläger mit der ausländischen Tochtergesellschaft seines Arbeitgebers einen zunächst befristeten, später unbefristeten Arbeitsvertrag abgeschlossen hat. Denn die (vorübergehende) Dauer seines Auslandseinsatzes ist nicht dort geregelt, sondern bestimmt sich nach den mit seinem inländischen Arbeitgeber geschlossenen Vereinbarungen; im Streitfall der Entsendungsvereinbarung. Ihr Inhalt ist vorliegend maßgeblich, wenn zu beurteilen ist, ob sich der Arbeitnehmer zu Beginn der jeweiligen Tätigkeit aus ex ante Sicht darauf hatte einrichten können, dort dauerhaft tätig zu sein, und damit, ob der Arbeitnehmer lediglich "vorübergehend" oder von Anbeginn dauerhaft an den neuen Beschäftigungsort entsandt wurde.

20

Dass die arbeitsvertraglichen Vereinbarungen mit der ausländischen Tochter für die Abgrenzung einer vorübergehenden von einer dauerhaften Tätigkeit ohne Aussagekraft sind, macht vorliegend nicht zuletzt der Umstand deutlich, dass der Kläger von seinem inländischen Arbeitgeber zunächst für drei Jahre entsandt worden ist, mit der ausländischen Tochter jedoch zu Beginn des Entsendungszeitraums lediglich einen auf zwei Jahre befristeten Arbeitsvertrag geschlossen hat.

21

c) Damit hat das FG im zweiten Rechtsgang die Aufwendungen des Klägers für die Fahrten von seinem Wohnort in X nach seinem dortigen Beschäftigungsort nicht nach der Entfernungspauschale, sondern nach Dienstreisegrundsätzen mit den tatsächlichen Kosten zu bemessen und als Werbungskosten zu berücksichtigen. Darüber hinaus sind die Übernachtungskosten des Klägers für Übernachtungen anlässlich einer Auswärtstätigkeit dem Grunde nach als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anzusetzen. Insoweit ist die Sache jedoch nicht spruchreif. Denn als Werbungskosten abzugsfähig sind diese Aufwendungen nur insoweit, als sie beruflich veranlasst sind. Soweit die Übernachtungskosten auf dem Umstand beruhen, dass der Kläger bei seiner Auswärtstätigkeit von seiner Familie begleitet worden ist, weisen die Aufwendungen keinen Erwerbsbezug auf und sind nicht abzugsfähig. Das FG hat die geltend gemachten Übernachtungskosten deshalb nach den Grundsätzen des Großen Senats in der Sache GrS 1/06 --notfalls durch Schätzung-- aufzuteilen (BFH-Beschluss in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672).
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BFH, 10.4.2014, VI R 11/13

Auswärtstätigkeit im Ausland - Werbungskostenabzug - Abgrenzung zwischen lediglich "vorübergehender" Entsendung und von Anbeginn dauerhafter Entsendung an den neuen Beschäftigungsort1. Ein Arbeitnehmer, der zunächst für drei Jahre und anschließend wiederholt befristet von seinem Arbeitgeber ins Ausland entsandt worden ist, begründet dort keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG, auch wenn er mit dem ausländischen Unternehmen für die Dauer des Entsendungszeitraums einen unbefristeten Arbeitsvertrag abgeschlossen hat.2. Wird der Arbeitnehmer bei seiner Auswärtstätigkeit von Familienangehörigen begleitet, sind Aufwendungen für Übernachtungen nur anteilig als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu berücksichtigen.BStBl 2014 Teil II Seite 804Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 14. Januar 2013, 11 K 3180/11 E (EFG 2013, 429)

Hintergrund1

I. Streitig ist, ob Mietaufwendungen und Fahrtkosten, die im Rahmen einer zeitlich befristeten Tätigkeit im Ausland entstanden sind, als Werbungskosten zu berücksichtigen sind.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten und werden im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

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BFH, 26.2.2014, VI R 11/12

"Kein anderer Arbeitsplatz" i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG
1. Ein anderer Arbeitsplatz steht erst dann zur Verfügung, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer den Arbeitsplatz tatsächlich zugewiesen hat.
2. Ein Raum ist nicht zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet, wenn wegen Sanierungsbedarfs Gesundheitsgefahr besteht.
BStBl 2014 Teil II Seite 674
Vorinstanz: FG München vom 24. November 2011, 11 K 1167/11 (EFG 2012, 1047)

Hintergrund
1

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist katholischer Geistlicher. Er wirkt seit September 2007 als Pfarrer in W und erzielt aus dieser Tätigkeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Mit der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2007 machte er u.a. Aufwendungen für ein im Obergeschoss des Pfarrhofes in W gelegenes häusliches Arbeitszimmer in Höhe von 635 EUR als Werbungskosten geltend. Dies lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) mit der Begründung ab, dem Kläger habe im Erdgeschoss des Pfarrhauses ein Arbeitszimmer zur Verfügung gestanden.

2

Im Klageverfahren legte der Kläger einen Grundriss des Erdgeschosses des Pfarrhofes vor. Danach befinden sich im Erdgeschoss neben dem von den Sekretärinnen genutzten Pfarrbüro u.a. ein Registraturraum, Archivraum, Konferenzraum und ein als Abstellraum genutztes sog. Amtszimmer. Nach einer ebenfalls im Klageverfahren vorgelegten Bescheinigung des Bischöflichen Ordinariats der Diözese ... vom 10. Mai 2011 heißt es u.a.:

3

"Im Pfarrhof befinden sich neben der Wohnung des Pfarrers u.a. ein Pfarrbüro sowie ein Amtszimmer, welches als dienstliches Arbeitszimmer zur Verfügung steht. Zum Amtszimmer trägt Pfarrer ... vor, dass dieses Amtszimmer wegen Baumängel nicht als Arbeitszimmer nutzbar sei."

4

Der Kläger machte geltend, das Amtszimmer sei im Zuge der im Streitjahr durchgeführten Pfarrhofrenovierung nicht renoviert worden. Das Zimmer sei von seinen Vorgängern nie als Amtszimmer genutzt worden. Es sei wegen Baumängeln als Arbeitszimmer nicht nutzbar und diene lediglich als Abstellraum. Es bestehe Gesundheitsgefahr.

5

Das Finanzgericht (FG) hat die Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1047 veröffentlichten Gründen abgewiesen. Es entschied, dass dem Kläger im Pfarrhof ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden habe. Zur Begründung verwies das FG darauf, dass der Kläger über die Nutzung der einzelnen Räume entscheiden könne und somit die Möglichkeit gehabt habe, ein Zimmer für sich zu reservieren, um dieses als Arbeitszimmer nutzen zu können.

6

Der Kläger rügt mit seiner Revision die Verletzung materiellen und formellen Rechts.

7

Er beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 2007 dahingehend abzuändern, dass die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um 431 EUR niedriger festgesetzt werden.

8

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Urteilsbegründung
9

II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass für die berufliche Tätigkeit des Klägers ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stand.

10

1. Gemäß § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2010 (JStG 2010) vom 8. Dezember 2010 (EStG) kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall ist die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt; allerdings gilt gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG die Beschränkung der Höhe nach nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Gemäß § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG gilt die mit dem JStG 2010 geschaffene Neuregelung für alle offenen Fälle ab dem Veranlagungszeitraum 2007.

11

a) Ein "anderer Arbeitsplatz" im Sinne der Abzugsbeschränkung ist grundsätzlich jeder Arbeitsplatz, der zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet ist. Weitere Anforderungen an seine Beschaffenheit sind grundsätzlich nicht zu stellen. Er steht aber nur dann "für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit ... zur Verfügung", wenn ihn der Steuerpflichtige in dem konkret erforderlichen Umfang und in der konkret erforderlichen Art und Weise tatsächlich nutzen kann (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--; grundlegend Senatsurteil vom 7. August 2003 VI R 17/01, BFHE 203, 130, BStBl II 2004, 78; s. auch Senatsurteil vom 5. Oktober 2011 VI R 91/10, BFHE 235, 372, BStBl II 2012, 127, m.w.N.).

12

b) Die Frage, ob ein Steuerpflichtiger seinen anderen Arbeitsplatz in dem konkret erforderlichen Umfang und in der konkret erforderlichen Art und Weise nutzen kann, betrifft die Tatsachenfeststellung. Sie muss von den Finanzgerichten anhand der objektiven Umstände des konkreten Einzelfalls beantwortet werden. An die entsprechende Tatsachenwürdigung ist das Revisionsgericht grundsätzlich gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO; Senatsentscheidung in BFHE 235, 372, BStBl II 2012, 127).

13

2. Die Feststellungen des FG lassen nicht den Schluss zu, dass dem Kläger nach diesen Grundsätzen ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden hat. Nach der vom FG in Bezug genommenen "Bestätigung" des Bischöflichen Ordinariats der Diözese ... vom 10. Mai 2011 steht dem Kläger zwar das Amtszimmer als dienstliches Arbeitszimmer zur Verfügung. Das FG hat jedoch nicht festgestellt, ob dieser Raum zur Erledigung büromäßiger Arbeiten tatsächlich geeignet ist und der Kläger ihn insoweit auch nutzen kann, was dieser im Übrigen bestreitet.

14

Soweit das FG diese Frage im Ergebnis offen gelassen hat, weil der Kläger die Möglichkeit gehabt habe, ein (anderes) Zimmer im Erdgeschoss des Pfarrhofes für sich als Arbeitszimmer zu reservieren, kann dem nicht gefolgt werden. Denn zum einen hat nach den bisherigen Feststellungen der Arbeitgeber dem Kläger das Amtszimmer und nicht andere Räume tatsächlich zur Verfügung gestellt. Zum anderen hat der Arbeitnehmer bei der Inanspruchnahme und Ausgestaltung eines "anderen Arbeitsplatzes" das Direktionsrecht des Arbeitgebers zu beachten. Ein "anderer Arbeitsplatz" steht daher i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG erst dann zur Verfügung, wenn der Arbeitgeber entsprechend verfügt hat (zur Rechtslage bei selbständig tätigen Steuerpflichtigen s. BFH-Urteil vom 20. November 2003 IV R 30/03, BFHE 204, 176, BStBl II 2004, 775). Im Übrigen hat das FG zur Geeignetheit der anderen Räume im Erdgeschoss des Pfarrhofes für büromäßige Arbeiten keine Feststellungen getroffen.

15

Da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif.

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Das FG wird im zweiten Rechtsgang Feststellungen zur Beschaffenheit des Amtszimmers treffen und insoweit klären müssen, ob dieser Raum tatsächlich zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet ist. Das ist u.a. dann nicht der Fall, wenn, wie der Kläger geltend macht, wegen Gesundheitsgefährdung Sanierungsbedarf besteht. Sollte das FG im zweiten Rechtsgang Feststellungen dahingehend treffen, dass dem Kläger nicht nur das sog. Amtszimmer, sondern ein Zimmer seiner Wahl als "anderer Arbeitsplatz" zur Verfügung stand, wird es auch auf die Beschaffenheit dieser Räume ankommen.

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3. Der Senat muss nicht entscheiden, ob dem FG der vom Kläger gerügte Verfahrensfehler unterlaufen ist. Der Kläger hat seine Revision auch auf die Verletzung materiellen Rechts gestützt. In einem solchen Fall muss der BFH das angefochtene Urteil in vollem Umfang auf die Verletzung revisiblen Rechts prüfen, ohne dabei an die vorgebrachten Revisionsgründe gebunden zu sein (Senatsurteil vom 21. Januar 2010 VI R 51/08, BFHE 228, 85, BStBl II 2010, 700; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 73). Da die Revision aus anderen Gründen zur Aufhebung der Vorentscheidung führt, muss der Senat nicht noch darüber entscheiden, ob der Kläger auch infolge eines Verfahrensfehlers in seinen Rechten verletzt ist.
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