Steuerhinterziehung durch ungerechtfertigte Steuervorteile

Die Sachverhalte, was als Steuerhinterziehung bzw. Steuerverkürzung zu werten ist, werden in letzter Zeit wieder erneut diskutiert.

Schon seit längerem geht die Finanzverwaltung davon aus, dass viele Vorgänge, die vor Jahren noch als Berichtigung von Steuererklärungen betrachtet wurden, nunmehr zumindest eine Steuerverkürzung darstellen.

Nicht, dass sich dadurch die zu betrachtenden Jahre erweitern - bei einer Steuerhinterziehung verjährt die Festsetzung erst nach 10 Jahren, sondern es ermöglichen sich zusätzliche Einnahmequellen. So werden wohl in den meisten Fällen Geldbeträge angeboten, die bei Einverständnis der Vereinbarung und Zahlung der Beträge zu einer Strafverfahrensniederlegung führen. Das verlockt selbstverständlich.

Nun hat sich der BGH mit Beschluss (22.11.2012, 1 StR 537/12) zu der Verwirklichung des Tatbestandes einer Steuerhinterziehung geäußert.

Hier stellt der BGH deutlich dar, dass zu geringe Gewinnfeststellungen, aber auch die Feststellung eines zu hohen vortragsfähigen Verlustes aufgrund von unrichtig erklärten Tatsachen einen nicht gerechtfertigten Steuervorteil bedeuten und damit eine Steuerhinterziehung nach sich ziehen kann; § 370 AO. Dies schließt auch das unvollständige oder fehlende Angaben hinsichtlich steuerlich erhebliche Tatsachen mit ein.

Da Verlustfeststellungsbescheide eine Bindungswirkung für die Folgejahre besitzen, gelte der Hinterziehungstatbestand auch für die Folgejahre. Die Hinterziehung für die Folgejahre soll bereits bei Abgabe des falschen Feststellungsbescheides gelten. Hierzu schrieb das Gericht in seiner Urteilsbegründung: "Die Bindungswirkung erfasst sowohl die zu niedrige Feststellung von Gewinnen als auch unberechtigte Verlustvorträge und unberechtigt nicht verbrauchte Verlustvorträge. In Anwendung dieser Rechtsprechung hat das Tatgericht - bezogen auf unterschiedliche Veranlagungszeiträume und verschiedene steuerpflichtige Unternehmen - zutreffend derartige Steuervorteile festgestellt. Das trägt den Schuldspruch wegen vollendeter Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 AO." Aus den weiteren Ausführungen des BGH ist zu entnehmen, dass es sich bei der Norm des Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO um ein Gefährdungsdelikt handelt. Die Tatsache, dass ein konkreter Vermögensschaden bei der Finanzverwaltung eingetreten sein muss, ist hier also aufgeweicht worden. Zumindest hinsichtlich der Verlustfeststellung genügt die mögliche Gefahr eines Schadens. Diese Gefahr muss allerdings von der Finanzbehörde im Streitfall bezeichnet werden. Hierzu schreibt das Gericht in seiner Urteilsbegründung: "Das Bundesverfassungsgericht hält es am Maßstab des Bestimmtheitsgrundsatzes gemessen im Grundsatz für verfassungsrechtlich unbedenklich, bei § 263 StGB und § 266 StGB die Vollendung des jeweiligen Straftatbestandes bereits dann anzunehmen, wenn lediglich die konkrete Gefahr eines gegenwärtigen Vermögensschadens bzw. Vermögensnachteils besteht (BVerfGE 126, 170, 223 ff., 226 ff. bzgl. § 266 StGB; BVerfG NJW 2012, 907, 916 bzgl. § 263 StGB für den sog. Eingehungsbetrug)." Bei Verlustfeststellungsbescheiden ist also zu beachten, dass bereits bei zu hoher Verlustfeststellung eine Steuerhinterziehung vorliegen kann aber auch bei späterer Anrechnung des zu hohen Verlustes im Steuerbescheid. Die Gefahr, dass hier mehrere Straftaten vorliegen, ist gegeben.

Der BGH nimmt auch in seiner Urteilsbegründung Stellung zu der Situation, in der der Steuerhinterzieher sowieso nicht über die finanziellen Mittel verfügte, um die Steuerschuld zu tilgen. Hierzu stellt die Begründung dar: "In Bezug auf den Taterfolg der Steuerverkürzung (§ 370 Abs. 1 Variante 1 AO) erfordert die Steuerhinterziehung damit keine Verletzung des geschützten Rechtsguts (vgl. BGH aaO; Ransiek aaO, § 370 AO Rn. 57 und 59). Dementsprechend ist es für den Eintritt der Vollendung des Delikts auch nicht von Bedeutung, ob der Steuerschuldner über ausreichende finanzielle Mittel zur Begleichung der Steuerschuld verfügt. Im Gegensatz dazu kann es für die Annahme der Vollendung einer Betrugstat durchaus auf die Liquidität des Täters ankommen. So ist etwa für eine täuschungsbedingt erlangte Stundung einer Forderung anerkannt, dass es an einem Schaden und damit einem vollendeten Delikt fehlt, wenn im Zeitpunkt der Vermögensverfügung, also der Gewährung der Stundung, kein (pfändbares) Vermögen bei dem Schuldner vorhanden war (BGH, Beschluss vom 30. Januar 2003 - 3 StR 437/02, NStZ 2003, 546, 548; Fischer aaO § 263 Rn. 134)." In der Praxis gestalten sich oft Umstände, die zu einer Herauszögerung von Steuerzahlungen durch Herabsetzung von Steuervorauszahlungen führen. Hier sieht der BGH den Tatbestand der Erlangung von nichtgerechtfertigten Steuervorteilen. Hierzu äußerte sich der BGH klar: "§ 370 Abs. 4 Satz 2 AO stelle insoweit klar, dass ein Steuervorteil bereits mit dessen unberechtigter Gewährung erlangt ist. Wie sich etwa in der Konstellation des mit Bindungswirkung versehenen Feststellungsbescheides (§ 182 Abs. 1 Satz 1 AO) zeigt, kann eine solche Erlangung aufgrund der Gestaltung des Besteuerungsverfahrens bereits eingetreten sein, ohne dass damit wegen der in diesem Zeitpunkt noch nicht im Einzelnen absehbaren Auswirkungen auf die Steuerfestsetzung eine Minderung des staatlichen Steueraufkommens einhergeht. Die zum Ergehen eines Feststellungsbescheides über einen hinreichend bestimmten Steuervorteil führende Tathandlung nach 17 § 370 Abs. 1 Nrn. 1-3 AO bewirkt aber gerade wegen der Bindungswirkung hinsichtlich der unrichtig festgestellten Besteuerungsgrundlagen eine Gefährdung des Steueraufkommens." cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg