Abzugsfähigkeit von Zinsen für Beteiligungserwerb

BFH (27.03.2018, VIII R 1/15) zur Abzugsfähigkeit von Zinsen bei Beteiligungen von Kapitalgesellschaften im Privatvermögen.

Dividenden unterliegen grundsätzlich der Abgeltungssteuer in Höhe von 25% zzgl. Soli und ggf. Kirchensteuer, wenn die entsprechende Beteiligung an der Kapitalgesellschaft im Privatvermögen gehalten wird.

Die Werbungskosten im Zusammenhang mit solchen Beteiligungen sind aber nicht abzugsfähig. Das ist ein großer Nachteil.

Von dieser Regelung betroffen sind auch Zinsaufwendungen von Darlehen, die zur Finanzierung des Erwerbs der Beteiligung oder von Kapitaleinzahlungen aufgenommen wurden.

Dies müssen sich Anteilseigner bewusst sein, wenn Anteile an Kapitalgesellschaften fremdfinanziert werden sollen.

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gesonderte Feststellung: "netto" -BFH, 25.07.2019, IV R 47/16

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 25.7.2019, IV R 47/16

Anwendung von § 3 Nr. 40, § 3c Abs. 2 EStG im Feststellungsverfahren - "Netto-/Bruttofeststellung" - Endgültige Einnahmelosigkeit einer Kapitalbeteiligung

Leitsätze

1. Bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind § 3 Nr. 40, § 3c Abs. 2 EStG anzuwenden, so dass die Einkünfte nach Anwendung dieser Vorschriften grundsätzlich "netto" festzustellen sind. Zulässig ist aber auch, die § 3 Nr. 40, § 3c Abs. 2 EStG unterliegenden laufenden Einkünfte oder Veräußerungsgewinne zusätzlich "brutto" festzustellen, soweit aus den weiteren Feststellungen für einen verständigen Empfänger erkennbar ist, dass zur Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte ein weiterer Rechenschritt erforderlich ist.

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vGA und Teileinkünfteverfahren - BFH, 14.05.2019, VIII R 20/16

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 14.05.2019, VIII R 20/16

Zum Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens bei nachträglich festgestellter vGA

Leitsätze

1. Der Antrag auf Besteuerung der Kapitaleinkünfte aus einer unternehmerischen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen (§ 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG). Ein entsprechender Antrag kann auch vorsorglich gestellt werden (Anschluss an das Senatsurteil vom 28. Juli 2015 - VIII R 50/14, BFHE 250, 413, BStBl II 2015, 894).

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BFH, 27.03.2018, VIII R 1/15

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 27.03.2018, VIII R 1/15 - Teileinkünfteverfahren

Voraussetzungen des Antrags auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG, Teileinkünfteverfahren

Leitsätze

Die erforderliche berufliche Tätigkeit "für" eine Kapitalgesellschaft setzt nach der bis Ende des Veranlagungszeitraums 2016 geltenden Fassung des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG nicht voraus, dass der Gesellschafter unmittelbar für diejenige Kapitalgesellschaft tätig wird, für deren Kapitalerträge er den Antrag stellt.

Tenor

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BFH, 27.03.2018, VIII R 1/15

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 27.03.2018, VIII R 1/15 - Teileinkünfteverfahren

Voraussetzungen des Antrags auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG, Teileinkünfteverfahren

Leitsätze

Die erforderliche berufliche Tätigkeit "für" eine Kapitalgesellschaft setzt nach der bis Ende des Veranlagungszeitraums 2016 geltenden Fassung des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG nicht voraus, dass der Gesellschafter unmittelbar für diejenige Kapitalgesellschaft tätig wird, für deren Kapitalerträge er den Antrag stellt.

Tenor

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BFH, 28.07.2015, VIII R 50/14

Antrag auf Anwendung - Teileinkünfteverfahren nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG

Leitsätze

1. Der Antrag auf Besteuerung der Kapitaleinkünfte aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen. Eine entsprechende konkludente Antragstellung (für das Teileinkünfteverfahren) aufgrund des rechtzeitig gestellten Antrags auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG scheidet bei einem fachkundig beratenen Steuerpflichtigen in der Regel aus.

2. Die Befristung des Antrags auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG ist verfassungsgemäß.

3. Die mangelnde Kenntnis des Steuerberaters über verfahrensrechtliche Fristen begründet grundsätzlich einen Verschuldensvorwurf, den sich der Steuerpflichtige nach § 110 Abs. 1 Satz 2 AO zurechnen lassen muss, so dass eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht in Betracht kommt.

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 21. August 2014 7 K 4608/11 E wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2009 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Die Einkommensteuererklärung für 2009 wurde von dem Steuerberater der Kläger mit Hilfe eines elektronischen Steuerprogramms erstellt und an den Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) übermittelt. Die Kläger haben eine von ihnen unterschriebene komprimierte (verkürzte) Steuererklärung in Papierform dem FA nachgereicht. Diese war vom FA mit dem Eingangsstempel 14. Februar 2011 versehen worden.

Die Klägerin erklärte in der Zeile 7 der Anlage KAP Kapitalerträge in Höhe von insgesamt 625.155 EUR, die dem inländischen Steuerabzug unterlagen. Bei den Kapitalerträgen handelte es sich in Höhe von 624.755 EUR um eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) der I-GmbH, an der die Klägerin zu 90 % beteiligt war. Die Klägerin stellte in den Zeilen 4 und 5 der Anlage KAP den Antrag auf Günstigerprüfung und auf Überprüfung des Steuereinbehalts. Den in Zeile 24 vorgesehenen Antrag auf Anwendung der tariflichen Einkommensteuer, der die Besteuerung der Kapitalerträge nach dem Teileinkünfteverfahren zur Folge gehabt hätte, enthielt die Erklärung nicht.

2

Das FA veranlagte die Kläger antragsgemäß und besteuerte die Kapitaleinkünfte der Klägerin in Höhe von 625.155 EUR abzüglich des Sparer-Pauschbetrags in Höhe von 1.602 EUR nach dem gesonderten Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 32d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 25 %. Die interne Freigabe der Veranlagung durch den Sachbearbeiter des FA erfolgte am 7. April 2011. Der maschinell erstellte Einkommensteuerbescheid wurde vom FA am 18. April 2011 zur Post aufgegeben.

3

Mit beim FA am 13. April 2011 eingegangenem Schreiben beantragte der Steuerberater der Kläger, die Kapitaleinkünfte der Klägerin in Höhe von 624.755 EUR gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens zu besteuern. Das FA lehnte dies ab, da der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung zu stellen sei. Nachdem die Kläger erfolglos Einspruch eingelegt hatten, hat das Finanzgericht (FG) die hiergegen erhobene Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1962 veröffentlichten Urteil vom 21. August 2014 7 K 4608/11 E abgewiesen.

4

Die Kläger tragen zur Begründung der Revision im Wesentlichen vor, die Fristenregelung des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG verstoße gegen das verfassungsrechtliche Gebot der Normenklarheit, da im Gesetz nicht geregelt sei, zu welchem Zeitpunkt die Einkommensteuererklärung im Sinne dieser Vorschrift abgegeben worden sei. Eine Frist, die sich dem Gesetz nicht entnehmen lasse, entspreche nicht den rechtsstaatlichen Anforderungen. Das Wahlrecht habe danach bis zum Erlass des Einkommensteuerbescheides ausgeübt werden können. Zudem sei mit dem Antrag auf Günstigerprüfung eine Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG verbunden gewesen.

5

Die Kläger beantragen,

unter Aufhebung des angefochtenen FG-Urteils, der Einspruchsentscheidung vom 13. Dezember 2011 und des Ablehnungsbescheids vom 18. April 2011 das FA zu verpflichten, den Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 18. April 2011 dahingehend zu ändern, dass bei der Festsetzung Kapitaleinkünfte in Höhe von 624.755 EUR unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach der tariflichen Einkommensteuer besteuert und die nach § 32d Abs. 1 EStG besteuerten Einkünfte um diesen Betrag verringert werden.

6

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
7

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

8

Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass der von der Klägerin erst nach der Abgabe der Einkommensteuererklärung gestellte Antrag auf Besteuerung der Kapitaleinkünfte nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG zu keiner Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 2009 führt. Er ist nicht innerhalb der in § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG geregelten Frist gestellt worden, und die Voraussetzungen für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 der Abgabenordnung (AO) lagen nicht vor.

9

1. Die Einkommensteuer für die Kapitaleinkünfte der Klägerin wurde im Einkommensteuerbescheid für 2009 zu Recht gemäß § 32d Abs. 1 EStG in Höhe von 25 % festgesetzt.

10

a) Die Einkünfte der Klägerin aus der vGA sind als Kapitaleinkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG, die nicht unter § 20 Abs. 8 EStG fallen, gemäß § 32d Abs. 1 EStG nach dem gesonderten Tarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 25 % zu besteuern. Die Regelung des § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2010 (JStG 2010), nach der eine vGA auch ohne einen Antrag des Steuerpflichtigen nach der tariflichen Einkommensteuer zu besteuern ist, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft gemindert hat, ist im Streitfall nicht anwendbar, da sie nach § 52a Abs. 15 Satz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010 erstmals für den Veranlagungszeitraum 2011 gilt. Es kann danach offenbleiben, ob die Voraussetzungen dieser Vorschrift im Streitfall erfüllt waren.

11

b) Aufgrund des rechtzeitig gestellten Antrags der Klägerin nach § 32d Abs. 4 EStG auf Überprüfung des Steuereinbehalts waren die nach der Abgeltungsteuer besteuerten Kapitaleinkünfte in die Steuerfestsetzung miteinzubeziehen.

12

2. Das FA hat zu Recht die Besteuerung nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG abgelehnt, da die Klägerin den diesbezüglichen Antrag erst nach der Abgabe der Einkommensteuererklärung gestellt hat, so dass er aufgrund der Fristenregelung des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG nicht mehr zu berücksichtigen war.

13

a) Nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gilt § 32d Abs. 1 EStG und somit der gesonderte Tarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen auf Antrag nicht für Kapitalerträge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum, für den der Antrag erstmals gestellt wird, unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt war. In diesem Fall findet nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 2 EStG das sog. Teileinkünfteverfahren Anwendung.

14

b) Zwar war die Klägerin an der I-GmbH, aus deren Beteiligung sie die Kapitalerträge erzielte, mit 90 %, d.h. zu mindestens 25 % beteiligt. Jedoch ist weitere Voraussetzung für eine Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG, dass der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum gestellt wird.

15

aa) Der Gesetzgeber hat durch die Verwendung des Wortes "spätestens" eindeutig zum Ausdruck gebracht, dass die Ausübung des Wahlrechts zeitlich durch die Abgabe der Einkommensteuererklärung befristet ist. Diese Auslegung wird gestützt durch die Gesetzesbegründung. Danach ist die zeitliche Begrenzung eingeführt worden, um einen auf Steueroptimierung gerichteten ständigen Wechsel des Besteuerungsregimes zu verhindern und die Administration der Wahlrechtsausübung, die bis zu einem Widerruf für insgesamt fünf Veranlagungszeiträume gilt, zu erleichtern.

Sie soll der Verfahrensvereinfachung sowohl für den Steuerpflichtigen als auch für die Finanzverwaltung dienen (BTDrucks 16/7036, S. 14). Dass § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG lediglich ein befristetes Wahlrecht gewährt, ergibt sich auch aus einer systematischen Auslegung des § 32d EStG. So findet sich weder bei der Regelung des Antrags auf Überprüfung des Steuereinbehalts nach § 32d Abs. 4 EStG noch auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG, die jeweils nur für einen Veranlagungszeitraum Wirkung entfalten, eine zeitliche Einschränkung dahingehend, dass der Antrag "spätestens" mit der Einkommensteuererklärung zu stellen ist.

16

bb) Auch in der Literatur wird einhellig die Auffassung vertreten, dass das Antragsrecht nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG nur bis zur Abgabe der Einkommensteuererklärung ausgeübt werden kann (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 34. Aufl., § 32d Rz 12; Boochs in Lademann, EStG, § 32d EStG Rz 19; Storg in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 32d Rz 40; Baumgärtel/ Lange in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32d EStG Rz 47; Blümich/ Werth, § 32d EStG Rz 149; Lambrecht in Kirchhof, EStG, 14. Aufl., § 32d Rz 16; Koss in Korn, § 32d EStG Rz 74; Oellerich in Bordewin/Brandt, § 32d EStG Rz 96; Schlotter in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 32d Rz 39; Harenberg/Zöller, Abgeltungsteuer 2011, 3. Aufl., S. 130; Schlotter/Jansen, Abgeltungsteuer, S. 124).

17

cc) Diese Auffassung wird auch vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) in seinem Schreiben vom 22. Dezember 2009 IV C 1-S 2252/08/10004 (BStBl I 2010, 94) Rz 141 vertreten. Im BMF-Schreiben vom 9. Oktober 2012 IV C 1-S 2252/10/10013 (BStBl I 2012, 953) Rz 141 wurde die Verwaltungsauffassung dahingehend konkretisiert, dass für Antragstellung und Einkommensteuererklärung ein gleicher Eingangsstempel für den jeweiligen Veranlagungszeitraum erforderlich sei. Eine Nachholung des Antrags sei nur unter den Voraussetzungen des § 110 AO möglich.

18

c) Der Steuerberater der Klägerin hat den Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG erst nach der Abgabe der Einkommensteuererklärung gestellt, so dass er verfristet war.

19

aa) Zwar regelt § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG nicht ausdrücklich, wann eine "Einkommensteuererklärung" vorliegt, die zum Ausschluss des Wahlrechts führt. Dieses gesetzliche Tatbestandsmerkmal ist jedoch durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) hinreichend geklärt. Danach ist eine Steuererklärung eine formalisierte, innerhalb einer bestimmten Frist abzugebende Auskunft des Steuerpflichtigen oder seines Vertreters, die dem FA die Festsetzung der Steuer oder die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ermöglicht und in der Regel zum Erlass eines Steuerbescheides führt (BFH-Urteile vom 17. April 2008 V R 41/06, BFHE 221, 498, BStBl II 2009, 2; vom 14. Januar 1998 X R 84/95, BFHE 185, 111, BStBl II 1999, 203, jeweils m.w.N.; s.a. BTDrucks VI/1982, S. 128).

20

bb) Im vorliegenden Fall entsprach die von den Klägern beim FA eingereichte Einkommensteuererklärung den Anforderungen an Form und Inhalt einer Einkommensteuererklärung nach § 150 AO i.V.m. § 25 Abs. 3 EStG. Sie enthielt die für die Durchführung der Veranlagung erforderlichen Mindestangaben, stimmte, soweit die komprimierte Form Angaben enthielt, mit dem amtlichen Erklärungsvordruck überein und war von den Klägern eigenhändig unterschrieben worden. Danach hätte der Antrag auf Besteuerung der Kapitaleinkünfte nach der tariflichen Einkommensteuer gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG spätestens mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung am 14. Februar 2011 gestellt werden müssen.

Der erst nach diesem Zeitpunkt gestellte Antrag führt auch nicht aufgrund der Regelung des § 153 AO zu der von den Klägern begehrten Änderung der Einkommensteuerfestsetzung. Zwar ist der Steuerpflichtige nach § 153 AO verpflichtet, eine unrichtige oder unvollständige Steuererklärung zu berichtigen. Die Nichtausübung eines Wahlrechts führt jedoch nicht dazu, dass die Steuererklärung in diesem Sinne fehlerhaft ist. Mit Abgabe der Einkommensteuererklärung ist folglich die Frist für die Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG auch dann abgelaufen, wenn die Erklärung unrichtig und nach § 153 AO zu korrigieren ist.

21

cc) Es kann bei den steuerlich beratenen Klägern auch nicht davon ausgegangen werden, dass mit dem Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG konkludent auch ein Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gestellt wurde. Zwar führt die Besteuerung der Kapitaleinkünfte nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens im Streitfall zu einer niedrigeren Steuer. Das FA kann bei einer von einem fachkundigen Berater erstellten Einkommensteuererklärung jedoch nicht ohne weitere Anhaltspunkte davon ausgehen, dass mit der Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG konkludent auch der für die nächsten vier Veranlagungszeiträume bindende Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gestellt wird. Ob bei einem nichtberatenen Steuerpflichtigen von einer konkludenten Antragstellung auszugehen sein könnte, ist im vorliegenden Streitfall nicht zu entscheiden.

22

d) Nicht entscheidungserheblich ist danach, ob der Antrag, wie von der Klägerin behauptet und vom FA bestritten, telefonisch bereits am 7. April 2011 oder erst schriftlich am 13. April 2011 gestellt wurde. Unerheblich ist auch, ob die Veranlagung bereits am 7. April 2011 oder erst mit der Prüfberechnung am 8. April 2011 abgeschlossen wurde, da es nicht auf den Abschluss der Veranlagungsarbeiten, sondern auf die Abgabe der Einkommensteuererklärung am 14. Februar 2011 ankommt.

23

3. Die Fristenregelung des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG ist verfassungsgemäß. Sie verstößt weder gegen das verfassungsrechtliche Bestimmtheitsgebot noch gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz.

24

a) Gesetzliche Ausschlussfristen müssen aus dem Gesetzestext sofort, eindeutig und klar erkennbar sein und dürfen sich nicht erst aus dem Sinn und Zusammenhang der Gesetze ergeben (vgl. BFH-Urteil vom 9. April 1975 I R 241/73, BFHE 115, 384, BStBl II 1975, 587, m.w.N.). Dies ist vorliegend, wie bereits unter II.2.c ausgeführt, der Fall, da in § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG eindeutig geregelt ist, dass der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung zu stellen ist.

25

b) Weitere Voraussetzung für die Verfassungsmäßigkeit einer Fristenregelung ist, dass das betreffende Recht vom Berechtigten binnen angemessener Frist und in einfacher, leicht zu erfüllender Form in Anspruch genommen werden kann (vgl. Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 8. Oktober 1985 1 BvL 17/83, 1 BvL 19/83, BVerfGE 70, 278). Auch insoweit bestehen hinsichtlich der Regelung grundsätzlich keine verfassungsrechtlichen Bedenken, da der Antrag zusammen mit der Einkommensteuererklärung gestellt werden kann.

26

c) Die Befristung der Antragstellung ist auch verhältnismäßig. Es ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber aus Gründen der Verfahrensvereinfachung (BTDrucks 16/7036, S. 14) den Antrag befristet hat. Zwar können die Anträge auf Überprüfung des Steuereinbehalts nach § 32d Abs. 4 EStG und auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG nach der gesetzlichen Regelung unbefristet, d.h. bis zur Bestandskraft der Einkommensteuerfestsetzung gestellt werden (vgl. BFH-Urteil vom 12. Mai 2015 VIII R 14/13, Der Betrieb 2015, 2059). Im Unterschied zu diesen Anträgen entfaltet der Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG jedoch --solange er nicht widerrufen wird-- nicht nur Wirkung für den Veranlagungszeitraum, für den er gestellt wird, sondern auch für die folgenden vier Veranlagungszeiträume.

Es besteht daher ein berechtigtes Interesse des Gesetzgebers, die Möglichkeit der Antragstellung nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG bis zur Abgabe der Einkommensteuererklärung zu befristen, um eine Änderung der Bescheide der Folgejahre auf den Fall des Widerrufs der Antragstellung, der nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 5 EStG auch spätestens mit der Einkommensteuererklärung erfolgen muss, zu begrenzen. Es ist auch kein milderes, den Steuerpflichtigen weniger belastendes Mittel ersichtlich. Die Veranlagung und damit der Arbeitsablauf der Finanzbehörde würde zwangsläufig verzögert, wenn durch eine Antragstellung nach Abgabe der Einkommensteuererklärung ein Änderungsbedarf für die Folgejahre ausgelöst werden könnte. Schließlich steht auch der durch die Ausschlussfrist des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG bewirkte Verlust einer niedrigeren Besteuerung nicht außer Verhältnis zu dem mit der Vorschrift angestrebten Zweck, da dies durch eine rechtzeitige Antragstellung in der Einkommensteuererklärung vermieden werden kann.

27

4. Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 AO ist unabhängig davon, ob die Voraussetzungen des § 110 Abs. 2 AO erfüllt sind, schon deshalb nicht zu gewähren, weil die Klägerin nicht ohne Verschulden an der Einhaltung der gesetzlichen Frist gehindert war. Sie muss sich das Verschulden ihres fachkundigen Beraters, der den Antrag auf Besteuerung nach der tariflichen Einkommensteuer gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG erst verspätet gestellt hat, nach § 110 Abs. 1 Satz 2 AO zurechnen lassen. Zwar ergibt sich weder aus der Anlage KAP noch aus deren Anleitung in der Fassung vom August 2009, dass der Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG "spätestens" zusammen mit der Einkommensteuererklärung zu stellen ist.

Jedoch begründet bei berufsmäßigen Vertretern die mangelnde Kenntnis über verfahrensrechtliche Fristen grundsätzlich einen Verschuldensvorwurf (BFH-Urteil vom 27. August 1998 III R 47/95, BFHE 187, 134, BStBl II 1999, 65, m.w.N.). Dies gilt auch im vorliegenden Fall, da sich aus dem Gesetzeswortlaut des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG, der herrschenden Meinung in der Literatur und der in den BMF-Schreiben veröffentlichten Verwaltungsauffassung eindeutig ergibt, dass der Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG spätestens mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung zu stellen ist.

28

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 28.07.2015, VIII R 50/14

Antrag auf Anwendung - Teileinkünfteverfahren nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG

Leitsätze

1. Der Antrag auf Besteuerung der Kapitaleinkünfte aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen. Eine entsprechende konkludente Antragstellung (für das Teileinkünfteverfahren) aufgrund des rechtzeitig gestellten Antrags auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG scheidet bei einem fachkundig beratenen Steuerpflichtigen in der Regel aus.

2. Die Befristung des Antrags auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG ist verfassungsgemäß.

3. Die mangelnde Kenntnis des Steuerberaters über verfahrensrechtliche Fristen begründet grundsätzlich einen Verschuldensvorwurf, den sich der Steuerpflichtige nach § 110 Abs. 1 Satz 2 AO zurechnen lassen muss, so dass eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht in Betracht kommt.

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 21. August 2014 7 K 4608/11 E wird als unbegründet zurückgewiesen.

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BFH, 25.08.2015, VIII R 3/14

Antrag auf Anwendung - Teileinkünfteverfahren nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG

Leitsätze

Der Antrag auf Anwendung der tariflichen Einkommensteuer nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG für das Teileinkünfteverfahren) erfordert nicht, dass der Anteilseigner aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit auf die Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft einen maßgeblichen Einfluss ausüben kann.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 13. November 2013 3 K 366/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) wurde im Streitjahr (2011) zusammen mit ihrem Ehemann zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 28.950 EUR als Angestellte der E-GmbH, an deren Stammkapital sie zu 5 % beteiligt war. Ihre Vollzeittätigkeit umfasste die Planung von Reisen und Terminen für die Geschäftsleitung. Außerdem war sie in den Bereichen Kundenbetreuung, Lohnabrechnung und Finanzbuchhaltung tätig.

2

Aus ihrer Beteiligung an der E-GmbH erzielte sie im Streitjahr Einkünfte in Höhe von 18.979 EUR. Die E-GmbH behielt hierauf 25 % Kapitalertragsteuer nebst Solidaritätszuschlag ein. In ihrer Einkommensteuererklärung beantragte die Klägerin die Besteuerung dieser Einkünfte nach der niedrigeren tariflichen Einkommensteuer gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b des Einkommensteuergesetzes (EStG). Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) lehnte dies im Einkommensteuerbescheid für 2011 ab. Zur Begründung führte es aus, dass es sich bei der Beteiligung der Klägerin an der E-GmbH nicht um eine --für die Option erforderliche-- unternehmerische Beteiligung gehandelt habe, da die Klägerin aufgrund ihrer beruflichen Tätigkeit keinen maßgeblichen Einfluss auf die Geschäftsführung der E-GmbH habe ausüben können. Nachdem die Klägerin erfolglos Einspruch eingelegt hatte, gab das Finanzgericht (FG) der hiergegen erhobenen Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 277 veröffentlichten Urteil vom 13. November 2013 3 K 366/13 statt.

3

Das FA trägt zur Begründung seiner Revision im Wesentlichen vor, das angefochtene Urteil beruhe auf einer Verletzung des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG. Zwar sei die Klägerin zu 5 % an der E-GmbH beteiligt und bei dieser beruflich tätig gewesen. Zu Unrecht sei das FG jedoch davon ausgegangen, dass ein maßgeblicher Einfluss auf die unternehmerischen Entscheidungen der E-GmbH für die Wahlrechtsausübung nicht erforderlich sei. Dies ergebe sich aus dem in der Gesetzesbegründung (BTDrucks 16/7036, S. 14) zum Ausdruck gekommenen Willen des Gesetzgebers, wonach bei einer reinen Vermögensverwaltung das in § 32d Abs. 2 Nr. 3 Buchst. b EStG gewährte Wahlrecht nicht bestehe.

4

Das FA beantragt,

das angefochtene FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

5

Die Klägerin beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
6

II. Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das angefochtene Urteil des FG verletzt nicht § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG. Das FG hat im Ergebnis zu Recht den Einkommensteuerbescheid für 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung dahingehend geändert, dass die Einkommensteuer auf die Gewinnausschüttung der E-GmbH unter Anwendung der tariflichen Einkommensteuer festgesetzt wird.

7

1. Bei den Einkünften der Klägerin aus den Anteilen an der E-GmbH handelt es sich um Kapitaleinkünfte i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG. Es ergeben sich weder aus den Feststellungen des FG noch aus dem Vortrag der Beteiligten Anhaltspunkte dafür, dass es sich um Arbeitslohn nach § 19 EStG handeln könnte, weil die Zahlungen als Vorteile "für" die Beschäftigung der Klägerin als Angestellte der E-GmbH gewährt wurden (vgl. Senatsurteile vom 11. Februar 2015 VIII R 4/12, BFHE 249, 154, BStBl II 2015, 647; vom 5. November 2013 VIII R 20/11, BFHE 243, 481, BStBl II 2014, 275).

8

2. Die von der Klägerin aus der Beteiligung an der E-GmbH gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG erzielten Kapitaleinkünfte sind, da sie nicht unter § 20 Abs. 8 EStG fallen, gemäß § 32d Abs. 1 EStG grundsätzlich nach dem gesonderten Tarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 25 % abgeltend zu besteuern. Dies gilt jedoch nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG nicht, wenn der Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum, für den der Antrag erstmals gestellt wird, unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt und beruflich für diese tätig ist.

9

Das Vorliegen dieser Voraussetzungen hat das FG zu Recht bejaht: Die Klägerin hat den Antrag auf Besteuerung nach der tariflichen Einkommensteuer in der Anlage KAP der Einkommensteuererklärung gestellt, somit innerhalb der Frist des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG. Die Klägerin hat auch die Tatbestandsvoraussetzungen des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG erfüllt. Sie war an der E-GmbH zu mehr als 1 % beteiligt und beruflich für diese tätig.

10

3. Entgegen der Auffassung des FA macht § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG das Wahlrecht nicht davon abhängig, dass der zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligte Anteilseigner aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit einen maßgeblichen Einfluss auf die Geschäftsführung ausüben kann.

11

a) Maßgebend für die Auslegung einer Gesetzesbestimmung ist der in der Norm zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers, so wie er sich aus dem Wortlaut der Vorschrift und dem Sinnzusammenhang ergibt, in den sie hineingestellt ist (Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 20. März 2002 2 BvR 794/95, BVerfGE 105, 135, unter B.II.1.a, m.w.N.). Um den objektiven Willen des Gesetzgebers zu erfassen, können alle herkömmlichen Auslegungsmethoden herangezogen werden. Sie schließen einander nicht aus, sondern ergänzen sich gegenseitig.

Das gilt auch für die Heranziehung der Gesetzesmaterialien, soweit sie auf den objektiven Gesetzesinhalt schließen lassen. Sie dürfen jedoch nicht dazu verleiten, die Vorstellungen der gesetzgebenden Instanzen dem objektiven Gesetzesinhalt gleichzusetzen. Der Wille des Gesetzgebers kann bei der Auslegung des Gesetzes daher nur insoweit berücksichtigt werden, als er in dem Gesetz selbst einen hinreichend bestimmten Ausdruck gefunden hat (so BVerfG-Beschluss vom 17. Mai 1960 2 BvL 11/59, 11/60, BVerfGE 11, 126, unter B.I.1., m.w.N.; Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. Oktober 2013 X R 3/12, BFHE 243, 287, BStBl II 2014, 58).

12

b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG dahingehend auszulegen, dass die berufliche Tätigkeit der Klägerin für die E-GmbH ausreicht, um die Wahlmöglichkeit auf Besteuerung nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens zu eröffnen.

13

aa) Nach dem Wortlaut des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG ist für die Option erforderlich, dass der Steuerpflichtige "zu mindestens 1 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt und beruflich für diese tätig ist". Der insoweit eindeutige und nicht auslegungsfähige Gesetzeswortlaut enthält hinsichtlich der beruflichen Tätigkeit des Anteilseigners weder Anforderungen qualitativer noch quantitativer Art.

14

bb) Für die Auffassung des FA, weitere Voraussetzung für das Antragsrecht sei, dass aufgrund der Berufstätigkeit ein wesentlicher Einfluss auf die unternehmerischen Entscheidungen der Kapitalgesellschaft ausgeübt werden könne, finden sich zwar Anhaltspunkte in der Gesetzesbegründung (s. BTDrucks 16/7036, S. 14). Das FA übersieht jedoch, dass der Gesetzgeber in seinen weiteren Ausführungen diese Aussage relativiert hat. Bei einer typisierenden Betrachtung sei bei Steuerpflichtigen, die zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt und beruflich für diese tätig seien, von einer unternehmerischen Beteiligung auszugehen. Der Gesetzgeber hat danach bei der gesetzlichen Regelung des Antragsrechts von seiner weiten Typisierungsbefugnis Gebrauch gemacht. Für weitere Anforderungen an die berufliche Tätigkeit finden sich im Gesetz keine Anhaltspunkte.

15

cc) Auch für die vom Bundesministerium der Finanzen in seinen Schreiben vom 22. Dezember 2009 IV C 1-S 2252/08/10004 (BStBl I 2010, 94) und vom 9. Oktober 2012 IV C 1-S 2252/10/10013 (BStBl I 2012, 953) --jeweils Rz 138-- vertretene Auffassung, wonach eine berufliche Tätigkeit von untergeordneter Bedeutung für eine Option nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG nicht ausreiche, finden sich im Gesetzeswortlaut selbst keine Anhaltspunkte. Der Senat sieht es daher als zweifelhaft an, ob diese Auslegung dem Gesetz entspricht. Dies bedarf im vorliegenden Fall jedoch keiner abschließenden Entscheidung, da jedenfalls die berufliche Tätigkeit der Klägerin bei der E-GmbH weder quantitativ noch qualitativ von untergeordneter Bedeutung war.

16

dd) Für diese Auslegung spricht auch der Gesetzeszweck. Durch das Wahlrecht nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG soll eine Überbesteuerung aufgrund des Werbungskostenabzugsverbots nach § 20 Abs. 9 EStG vermieden werden (s. hierzu Baumgärtel/Lange in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32d EStG Rz 46). Ist der Arbeitgeber eine Kapitalgesellschaft, kann der Arbeitnehmer nach der Rechtsprechung des BFH in der Regel weder Finanzierungskosten zum Erwerb von Anteilen an der Kapitalgesellschaft (BFH-Urteil vom 5. April 2006 IX R 111/00, BFHE 213, 341, BStBl II 2006, 654) noch den Verlust der Beteiligung als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend machen (BFH-Urteile vom 17. September 2009 VI R 24/08, BFHE 226, 321, BStBl II 2010, 198; vom 12. Mai 1995 VI R 64/94, BFHE 177, 472, BStBl II 1995, 644).

Da ohne das Antragsrecht nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG der Werbungskostenabzug nach § 20 Abs. 9 EStG auch bei den Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeschlossen wäre, entspräche eine teleologische Reduktion der Vorschrift im Sinn der Auslegung durch das FA nicht dem Zweck der Regelung, eine Überbesteuerung zu vermeiden.

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4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 25.08.2015, VIII R 3/14

Antrag auf Anwendung - Teileinkünfteverfahren nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG

Leitsätze

Der Antrag auf Anwendung der tariflichen Einkommensteuer nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG für das Teileinkünfteverfahren) erfordert nicht, dass der Anteilseigner aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit auf die Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft einen maßgeblichen Einfluss ausüben kann.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 13. November 2013 3 K 366/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand1

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Teilabzugsverbot bei Pachtminderung

Der BFH hatte sich in einem Urteil vom 17.07.2013 (X R 17/11) zur Anwendung des Halbabzugsverbots auf laufende Aufwendungen in Fällen des vorübergehenden Pachtverzichts bei Betriebsaufspaltung zu äußern.

In den Leitsätzen stellten die Richter Ihren Standpunkt wie folgt dar:
  1. Aufwendungen, die dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft durch die Nutzungsüberlassung eines Wirtschaftsguts an die Gesellschaft entstehen, sind nicht vorrangig durch die Beteiligungs-, sondern durch die Miet- oder Pachteinkünfte veranlasst und daher ungeachtet des § 3c Abs. 2 EStG in vollem Umfang abziehbar, wenn die Nutzungsüberlassung zu Konditionen erfolgt, die einem Fremdvergleich standhalten.
  2. Bei einem Verzicht auf vertraglich vereinbarte Pachtzahlungen steht § 3c Abs. 2 EStG der Abziehbarkeit der durch die Nutzungsüberlassung entstehenden Aufwendungen nur entgegen, wenn der Verzicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und daher einem Fremdvergleich nicht standhält.
  3. Auch wenn grundsätzlich das Finanzamt die Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 3c Abs. 2 EStG trägt, ist der Steuerpflichtige unter dem Gesichtspunkt des Fremdvergleichs jedenfalls bei einem Pachtverzicht, der endgültig und nicht lediglich für einen ganz kurzen Zeitraum ausgesprochen wird, gehalten, dem Finanzamt ein Mindestmaß an substantiierten Darlegungen sowohl zur regionalen Marktlage im Bereich der Gewerbeimmobilien als auch zu seiner Einschätzung der wirtschaftlichen Zukunftsaussichten der Pächterin zu unterbreiten.
In der Urteilsbegründung heißt weiter, dass demgegenüber bei einer unentgeltlichen und daher nicht fremdüblichen Nutzungsüberlassung ein Zusammenhang mit künftigen Erträgen aus der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft gegeben sei.

Dieser Zusammenhang ermögliche zwar trotz der Unentgeltlichkeit der Nutzungsüberlassung den Abzug der entsprechenden Aufwendungen, führe aber zur Anwendung des § 3c Abs. 2 EStG. Davon ausgenommen seien indes substanzbezogene Aufwendungen wie Absetzungen für Abnutzung (AfA) und Erhaltungsaufwendungen; diese seien in Fortentwicklung der Senatsurteile in BFHE 237, 106 und BFHE 237, 119 unabhängig von den Gründen des Pachtverzichts stets in vollem Umfang abziehbar.

Im Fall einer verbilligten (teilentgeltlichen) Überlassung seien die Aufwendungen nach Maßgabe des Verhältnisses zwischen dem tatsächlich gezahlten und dem fremdüblichen Pachtentgelt aufzuteilen.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Teilabzugsverbot bei Pachtminderung

Der BFH hatte sich in einem Urteil vom 17.07.2013 (X R 17/11) zur Anwendung des Halbabzugsverbots auf laufende Aufwendungen in Fällen des vorübergehenden Pachtverzichts bei Betriebsaufspaltung zu äußern.

In den Leitsätzen stellten die Richter Ihren Standpunkt wie folgt dar:

  1. Aufwendungen, die dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft durch die Nutzungsüberlassung eines Wirtschaftsguts an die Gesellschaft entstehen, sind nicht vorrangig durch die Beteiligungs-, sondern durch die Miet- oder Pachteinkünfte veranlasst und daher ungeachtet des § 3c Abs. 2 EStG in vollem Umfang abziehbar, wenn die Nutzungsüberlassung zu Konditionen erfolgt, die einem Fremdvergleich standhalten.
  2. Bei einem Verzicht auf vertraglich vereinbarte Pachtzahlungen steht § 3c Abs. 2 EStG der Abziehbarkeit der durch die Nutzungsüberlassung entstehenden Aufwendungen nur entgegen, wenn der Verzicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und daher einem Fremdvergleich nicht standhält.
  3. Auch wenn grundsätzlich das Finanzamt die Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 3c Abs. 2 EStG trägt, ist der Steuerpflichtige unter dem Gesichtspunkt des Fremdvergleichs jedenfalls bei einem Pachtverzicht, der endgültig und nicht lediglich für einen ganz kurzen Zeitraum ausgesprochen wird, gehalten, dem Finanzamt ein Mindestmaß an substantiierten Darlegungen sowohl zur regionalen Marktlage im Bereich der Gewerbeimmobilien als auch zu seiner Einschätzung der wirtschaftlichen Zukunftsaussichten der Pächterin zu unterbreiten.
In der Urteilsbegründung heißt weiter, dass demgegenüber bei einer unentgeltlichen und daher nicht fremdüblichen Nutzungsüberlassung ein Zusammenhang mit künftigen Erträgen aus der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft gegeben sei.

Dieser Zusammenhang ermögliche zwar trotz der Unentgeltlichkeit der Nutzungsüberlassung den Abzug der entsprechenden Aufwendungen, führe aber zur Anwendung des § 3c Abs. 2 EStG. Davon ausgenommen seien indes substanzbezogene Aufwendungen wie Absetzungen für Abnutzung (AfA) und Erhaltungsaufwendungen; diese seien in Fortentwicklung der Senatsurteile in BFHE 237, 106 und BFHE 237, 119 unabhängig von den Gründen des Pachtverzichts stets in vollem Umfang abziehbar.

Im Fall einer verbilligten (teilentgeltlichen) Überlassung seien die Aufwendungen nach Maßgabe des Verhältnisses zwischen dem tatsächlich gezahlten und dem fremdüblichen Pachtentgelt aufzuteilen.

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BMF-Schreiben zum Teileinkünfteverfahren

Das Bundesministerium für Finanzen (BMF) hat zur Anwendung des Teilabzugsverbots auf Aufwendungen im Zusammenhang mit der Überlassung von Wirtschaftsgütern an Kapitalgesellschaften in der steuerlichen Gewinnermittlung und auf Substanzverluste und Substanzgewinne sowie auf sonstige Aufwendungen bezüglich im Betriebsvermögen gehaltener Darlehensforderungen (§ 3c Absatz 2 EStG) Stellung genommen (Schreiben vom 23.10.2013, IV C 6 - S 2128/07/100001).

In dem Schreiben heißt es unter anderem: "Für die Frage, ob die laufenden Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Überlassung von Wirtschaftsgütern an Kapitalgesellschaften, an der der Überlassende beteiligt ist (insbesondere in Fällen einer Betriebsaufspaltung), entstehen, ganz oder gemäß § 3c Absatz 2 EStG nur anteilig als Betriebsausgaben abgezogen werden können, ist der Veranlassungszusammenhang mit voll oder nach § 3 Nummer 40 EStG nur teilweise zu besteuernden Betriebsvermögensmehrungen maßgeblich. Laufende Aufwendungen beispielsweise im Fall der Überlassung von Grundstücken stellen insbesondere Aufwendungen für Strom, Gas, Wasser, Heizkosten, Gebäudereinigungskosten, Versicherungsbeiträge und Finanzierungskosten dar."

Weiter heißt es hinsichtlich der unentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern: "Erfolgt die Überlassung der im Betriebsvermögen gehaltenen Wirtschaftsgüter an die (Betriebs-)Kapitalgesellschaft dagegen aus gesellschaftsrechtlichen Gründen unentgeltlich oder teilentgeltlich, d.h. zu nicht fremdüblichen Konditionen, ist insoweit grundsätzlich § 3c Absatz 2 EStG anzuwenden, weil in diesem Fall die Aufwendungen ganz oder teilweise mit den aus der (Betriebs-)Kapitalgesellschaft erwarteten Einkünften des Gesellschafters, nämlich den Beteiligungserträgen in Form von Gewinnausschüttungen/Dividenden und den Gewinnen aus einer zukünftigen Veräußerung oder Entnahme des Anteils zusammenhängen."

Was dieses Schreiben für Ihr Unternehmen bedeutet und wie die entsprechenden Sachverhalte für Sie genutzt werden können, besprechen ich gern mit Ihnen in einem persönlichen Gespräch.

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BMF-Schreiben zum Teileinkünfteverfahren

Das Bundesministerium für Finanzen (BMF) hat zur Anwendung des Teilabzugsverbots auf Aufwendungen im Zusammenhang mit der Überlassung von Wirtschaftsgütern an Kapitalgesellschaften in der steuerlichen Gewinnermittlung und auf Substanzverluste und Substanzgewinne sowie auf sonstige Aufwendungen bezüglich im Betriebsvermögen gehaltener Darlehensforderungen (§ 3c Absatz 2 EStG) Stellung genommen (Schreiben vom 23.10.2013, IV C 6 - S 2128/07/100001).

In dem Schreiben heißt es unter anderem: "Für die Frage, ob die laufenden Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Überlassung von Wirtschaftsgütern an Kapitalgesellschaften, an der der Überlassende beteiligt ist (insbesondere in Fällen einer Betriebsaufspaltung), entstehen, ganz oder gemäß § 3c Absatz 2 EStG nur anteilig als Betriebsausgaben abgezogen werden können, ist der Veranlassungszusammenhang mit voll oder nach § 3 Nummer 40 EStG nur teilweise zu besteuernden Betriebsvermögensmehrungen maßgeblich. Laufende Aufwendungen beispielsweise im Fall der Überlassung von Grundstücken stellen insbesondere Aufwendungen für Strom, Gas, Wasser, Heizkosten, Gebäudereinigungskosten, Versicherungsbeiträge und Finanzierungskosten dar."

Weiter heißt es hinsichtlich der unentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern: "Erfolgt die Überlassung der im Betriebsvermögen gehaltenen Wirtschaftsgüter an die (Betriebs-)Kapitalgesellschaft dagegen aus gesellschaftsrechtlichen Gründen unentgeltlich oder teilentgeltlich, d.h. zu nicht fremdüblichen Konditionen, ist insoweit grundsätzlich § 3c Absatz 2 EStG anzuwenden, weil in diesem Fall die Aufwendungen ganz oder teilweise mit den aus der (Betriebs-)Kapitalgesellschaft erwarteten Einkünften des Gesellschafters, nämlich den Beteiligungserträgen in Form von Gewinnausschüttungen/Dividenden und den Gewinnen aus einer zukünftigen Veräußerung oder Entnahme des Anteils zusammenhängen."

Was dieses Schreiben für Ihr Unternehmen bedeutet und wie die entsprechenden Sachverhalte für Sie genutzt werden können, besprechen ich gern mit Ihnen in einem persönlichen Gespräch.

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