Rücklagen bei gemeinnützigen Körperschaften

Gemeinnützige Körperschaften und Vermögensmassen sind verpflichtet, ihre erwirtschafteten finanziellen Mittel zeitnah (innerhalb von 2 Jahren) zur Verfolgung ihrer steuerbegünstigten Zwecke einzusetzen; § 55, Nr. 28 AO.

Von dieser Verpflichtung sind nur Körperschaften ausgenommen worden, deren jährliche Einnahmen nicht mehr als 45.000 € betragen. Eine erweiterte Ausnahme ergibt sich aus gewichtigen sachlichen Gründen gemäß § 62 Abs. 3 AO.

• Zuwendungen von Todes wegen, wenn der Erblasser keine Verwendung für den laufenden Aufwand der Körperschaft vorgeschrieben hat;
• Zuwendungen, bei denen der Zuwendende ausdrücklich erklärt, dass diese zur Ausstattung der Körperschaft mit Vermögen oder zur Erhöhung des Vermögens bestimmt sind;
• Zuwendungen auf Grund eines Spendenaufrufs der Körperschaft, wenn aus dem Spendenaufruf ersichtlich ist, dass Beträge zur Aufstockung des Vermögens erbeten werden;
• Sachzuwendungen, die ihrer Natur nach zum Vermögen gehören.

Weiterhin ausgenommen vom Gebot der zeitnahen Mittelverwendung sind die finanziellen Mittel, für die zulässigerweise eine Rücklage gebildet werden darf.

Gemäß § 62 Abs. 1 Nr. 1 AO können gemeinnützige Körperschaften und Vermögensmassen dies tun, soweit dies erforderlich ist, um ihre steuerbegünstigten, satzungsmäßigen Zwecke nachhaltig zu erfüllen.

Die verbreiteste Rücklage ist die freie Rücklage. In die freien Rücklage können entsprechend § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO ein Drittel des Überschusses aus der Vermögensverwaltung und 10 % der übrigen freien Mittel zugeführt werden.

Wenn diese Grenzen in den beiden vorangegangenen Jahren nicht ausgeschöpft wurden, kann eine Nachholung und Aufstockung der Bildung der freien Rücklage erfolgen.

Mittel der freien Rücklage können auch zur Errichtung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs verwendet werden. Jedoch ist es nicht erlaubt einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb mit Mittel aus den freien Rücklagen zu unterhalten; BFH-Beschluss vom 1.7.2009 (I R 6/08).

Des weiteren kann eine sogenannte Projektrücklage gebildet werden. Es muss hierfür ein konkreter Anlass gegeben sein, der auch aus objektiver unternehmerischer Sicht die Bildung der Rücklage im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb rechtfertigt (z. B. eine geplante Betriebsverlegung, Werkserneuerung oder Kapazitätsausweitung). Eine fast vollständige Zuführung des Gewinns zu einer Rücklage im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ist nur dann unschädlich für die Steuerbegünstigung, wenn die Körperschaft nachweist, dass die betriebliche Mittelverwendung zur Sicherung ihrer Existenz geboten war (BFH-Urteil vom 15.7.1998, I R 156/94). Als Projektzeitraum erkennt die OFD Frankfurt mit Verfügung vom 13.02.2014 einen Zeitraum von bis zu sechs Jahren an.

Eine weitere übliche Rücklage ist die Rücklage für Wiederbeschaffung. Dies kann gemäß § 62 Abs. 1 Nr. 2 AO gebildet werden. Beginnend ab dem Jahr 2014 können Beträge in Höhe der jährlichen Abschreibung für die entsprechenden anzuschaffenden Wirtschaftsgüter der Rücklage zugeführt werden.

Eine (zu dokumentierende) Wiederbeschaffungsabsicht soll vorliegen, wenn ernsthaft die Neuanschaffung des Wirtschaftsguts geplant ist. Weiterhin muss die Anschaffung in einem „angemessenen Zeitraum“ möglich sein.

Als Nachweis für die Wiederbeschaffungsabsicht ist die Bildung einer Rücklage ausreichend. Nur für Immobilien gilt diese Nachweiserleichterung nicht; AEAO zu § 62, Nr. 6 Satz 3, 4. Für Immobilien ist ein richtiger Investitionsplan aufzustellen.

Gemäß § 62 Abs. 2 Satz 2 AO sind Rücklagen unverzüglich aufzulösen, wenn der Grund entfallen ist, weshalb die Rücklagen gebildet wurden. Dies gilt jedoch nicht für die freien Rücklagen. Die freiwerdenden finanziellen Mittel müssen sodann innerhalb der kommenden zwei Kalender- bzw. Wirtschaftsjahre zu satzungsmäßig verwendet werden.

Zulässig ist in diesem Zusammenhang jedoch auch eine Umwidmung der eigentlich aufzulösenden Rücklage. Eine Umwidmung in die freien Rücklagen ist jedoch nicht gestattet.