Transparente Besteuerung einer KGaA

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 01. Juni 2022 (I R 44/18) zur transparenten Besteuerung einer Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG geäußert.

In der Urteilsbegründung stellte der Senat dar, dass § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht in der Weise auszulegen sei, dass die Erzielung betrieblicher Kapitaleinkünfte für einen persönlich haftenden Gesellschafter (phG) im Rahmen seiner Beteiligung an der KGaA ausgeschlossen ist.

Die Schachtelprivilegien des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b DBA-Schweiz 1971/2002 und des Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-Luxemburg 1958/1973 sind auf den phG anzuwenden (Fortführung des Senatsurteils vom 19.05.2010 - I R 62/09, BFHE 230, 18).

Die Einkünftebestandteile des phG, die auf der Vereinnahmung von Dividenden beruhen, die bei der KGaA nach § 8b KStG von der Besteuerung befreit sind, sind nach dem für die Streitjahre geltenden Halbeinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG) teilweise steuerfrei zu belassen.

Korrespondierend zu § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG bestimmt § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG für die Ebene des phG, dass die Gewinnanteile des phG einer KGaA, "soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen" (sog. Sondereinlagen i.S. von § 281 Abs. 2 des Aktiengesetzes), und "die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft (...) bezogen hat", grundsätzlich betrags- und inhaltsgleich zu den "Einkünften aus Gewerbebetrieb" nach § 15 EStG gehören. § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG und § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG bilden damit eine systematische Regelungseinheit und wirken in der Weise zusammen, dass sie für den phG einer KGaA die Doppelbelastung mit Körperschaftsteuer und Einkommensteuer beseitigen und auf die (einfache) Belastung mit Einkommensteuer reduzieren.

Nach den Rechtsgrundsätzen des BFH wird die Einkommensbesteuerung des phG, soweit dieser nicht auch Kommanditaktionär ist, "an der Wurzel" von der Körperschaftsbesteuerung der KGaA abgespalten.

Die phG einer KGaA werden zwar ‑‑anders als etwa der Komplementär einer KG‑‑ im Gesetz nicht als Mitunternehmer bezeichnet. Jedoch stellen nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG die Gewinnanteile der phG einer KGaA ‑‑ebenso wie die Gewinnanteile eines Mitunternehmers‑‑ Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar. Gleiches gilt ‑‑insoweit nahezu wortgleich zu § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG‑‑ für Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

Vor diesem Hintergrund sind die phG einer KGaA "wie Mitunternehmer" zu behandeln.

Im Wesentlichen ist damit von einer Gleichstellung des phG mit einem Mitunternehmer auszugehen, soweit dem nicht besondere gesetzgeberische Grundentscheidungen entgegenstehen.