Einkünfte aus Kapitalvermögen und deren Zufluss bei gespaltener Gewinnverwendung

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 28. September 2021 (VIII R 25/19) zur Besteuerung der Einkünfte aus Kapitalvermögen und deren Zufluss bei inkongruenter Gewinnverwendung geäußert.

In der Urteilsbegründung stellte der Senat dar, dass ein zivilrechtlich wirksamer Gesellschafterbeschluss, nach dem die Gewinnanteile von Minderheitsgesellschaftern ausgeschüttet werden, der auf den Mehrheitsgesellschafter gemäß seiner Beteiligung entfallende Anteil am Gewinn hingegen nicht ausgeschüttet, sondern in eine gesellschafterbezogene Gewinnrücklage eingestellt wird, grundsätzlich auch steuerlich anzuerkennen sei.

Eine solche Einstellung in die gesellschafterbezogene Gewinnrücklage führt auch beim beherrschenden Gesellschafter nicht zum Zufluss von Kapitalerträgen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG.

Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG insbesondere Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Anteilen an GmbH. Gewinnanteil i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG ist der Anteil an dem offen ausgeschütteten Gewinn der Gesellschaft, der dem Gesellschafter aufgrund seines Gewinnbezugsrechts zugewendet wird.

Erfasst werden durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste ausgeschüttete Leistungen, also weder thesaurierte Anteile am Gewinn noch Leistungen, die zu einer Minderung der Anschaffungskosten der Beteiligung führen.

Eine offene Gewinnausschüttung ist gegeben, wenn und soweit der Ausschüttung ein Gewinnverwendungsbeschluss zugrunde liegt.

Während die Gesellschafter im Gewinnverwendungsbeschluss (vgl. § 29 Abs. 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung ‑‑GmbHG‑‑) darüber entscheiden, ob bzw. inwieweit der Gewinn der GmbH thesauriert oder ausgeschüttet wird, bestimmen sie im Rahmen der Gewinnverteilung (vgl. § 29 Abs. 3 GmbHG), ob der auszuschüttende Gewinn den Gesellschaftern gemäß ihren Geschäftsanteilen zusteht oder ob er anteilsabweichend verteilt wird (sog. disquotale bzw. inkongruente Gewinnverteilung).

Entscheiden die Gesellschafter im Rahmen der Gewinnverwendung, dass der Gewinn insgesamt oder zum Teil thesauriert wird, kann dieser in eine (allgemeine) Gewinnrücklage eingestellt oder als Gewinn vorgetragen werden (§ 29 Abs. 2 GmbHG).

Die Gesellschafter einer GmbH können im Rahmen der Gewinnverwendung auch beschließen, dass nur die Anteile bestimmter Gesellschafter am Gewinn ausgeschüttet werden, während die Anteile anderer Gesellschafter am Gewinn nicht ausgeschüttet, sondern in gesellschafterbezogene Gewinnrücklagen eingestellt werden (sog. gespaltene bzw. inkongruente Gewinnverwendung).

Für spätere Ausschüttungen aus einer solchen gesellschafterbezogenen Gewinnrücklage, die als Unterkonto der Gewinnrücklage geführt wird, ist erneut ein Beschluss über die Gewinnverwendung zu fassen. Der Gewinn wird in diesem Fall regelmäßig an denjenigen Gesellschafter verteilt, dem die betreffende Rücklage zuzurechnen ist. Auf diesem Weg ist es möglich, den Anteil eines Gesellschafters am Gewinn in der GmbH zu belassen und erst in späteren Jahren an diesen Gesellschafter auszuschütten.