doppelte Haushaltsführung

Steuerpflichtige, die beruflich bzw. betrieblich bedingt einen zweiten Hauhalt führen müssen und zwischen dem Hauptwohnsitz und dem doppelten Haushalt pendeln, können die entstehenden Kosten als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben steuerlich berücksichtigen.

Zum Thema doppelte Haushaltsführung hat es in der letzten Zeit eine Reihe neuer Rechtsprechungen gegeben.

Dieser Beitrag soll einen Überblick über den momentanen Stand geben.

Aufwendungen für einen doppelten Haushalt können gemäß § 9 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 EStG berücksichtigt werden. Hier wird formuliert, dass notwendige Mehraufwendungen als Werbungskosten abziehbar sind, die einem Arbeitnehmer wegen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wohnt. Das Vorliegen eines eigenen Hausstandes setzt das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus. Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung können im Inland die tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1 000 Euro im Monat. Aufwendungen für die Wege vom Ort der ersten Tätigkeitsstätte zum Ort des eigenen Hausstandes und zurück (Familienheimfahrt) können jeweils nur für eine Familienheimfahrt wöchentlich abgezogen werden. Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt ist eine Entfernungspauschale von 0,30 Euro für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstandes und dem Ort der ersten Tätigkeitsstätte anzusetzen. Nummer 4 Satz 3 bis 5 ist entsprechend anzuwenden. Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kraftfahrzeug werden nicht berücksichtigt. Die 3 grundsätzlichen Voraussetzungen sind also:

• eigener Hausstand am Wohnort des Lebensmittelpunktes
• beruflich veranlasster Zweithausstand am Beschäftigungsort
• Aufwendungen sind keine Reisekosten für Auswärtstätigkeiten

Wichtig ist der Nachweis des eigentlichen eigenen Ersthausstandes am Ort des Lebensmittelpunktes. Hier kommt darauf an nachzuweisen, dass die Hauptwohnung den eigentlichen Lebensbedürfnissen des Steuerpflichtigen entspricht. Eine einfache Grundausstattung ist nach Rechtsprechung des BFH unschädlich (BFH, 28.10.2009, VIII R 13/09). Ein gemeinsames Wohnen mit den Geschwistern oder kostenlos bei den Eltern ist grundsätzlich auch unschädlich. Wichtig ist ein eigener, abschließbares Bereich und die Möglichkeit der eigenen Lebensführung (BFH, 28.03.2012, VI R 897/10).

Bei Ledigen ist es besonders wichtig, dass der Nachweis eines eigenen Hausstandes erbracht wird. Das kostenlose Weiterbewohnen des Kinderzimmers ohne eigene Küche bzw. Badezimmer führt regelmäßig zur Aberkennung als ersten Hausstand, da nur ein Intetriert-Sein in den Haushalt der Eltern unterstellt wird (BFH, 04.05.2010, VI B 156/09). Das Zahlen von Miete könnte hier Abhilfe schaffen. Der Nachweis von eigenen Lebenshaltungskosten (Lebensmittel, Hygieneartikel...) ist hier auch von Vorteil.

Ob ein eigener Hausstand vorliegt, hat der BFH kürzlich auch hinsichtlich eines Mehrgenerationenhaushaltes festgestellt (BFH, 16.01.2013, VI R 46/12). Bei "wirtschaftlich selbständigen" älteren Berufstätigen sei eine finanzielle Beteiligung zum Gesamthaushalt und ein abgeschlossener Wohnbereich nicht notwendig, wenn der Zweithaushalt nur als Schlafstätte geeignet ist und dient. Bei jüngeren im elterlichen Haushalt eingegliederten Steuerpflichtigen müsste die finanzielle Beteiligung und der "eigene" Hausstand mit entsprechender Größe und Ausstattung nachgewiesen werden.

In der Gesetzesfassung ab 2014 hat der Gesetzgeber die finanzielle Beteiligung grundsätzlich zur Voraussetzung gemacht. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 3 EStG schriebt hier vor: "Das Vorliegen eines eigenen Hausstandes setzt das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus."

Die finanzielle Beteiligung bedeutet aber nicht ausschließlich die Beteiligung an den Mietaufwendungen. Auch die Finanzierung von Einrichtungsgegenständen, Lebensmitteln, den Nebenkosten, Versicherungen oder Reparaturen gelten als finanzielle Beteilgung. Entsprechende Unterlagen sollten demnach aufbewahrt werden, wenn ein gemeinsamer Haushalt (auch bei Ehepartnern oder zusammenlebenden Steuerpflichtigen) nur von einem offiziell gemietet oder angeschafft wurde. Hier zählt nicht nur die Übernahme von wiederkehrenden Aufwendungen sondern auch außergewöhnliche oder einmalige Kosten.

Wichtig für den Ansatz eines doppelten Zweithaushaltes ist, dass der Lebensmittelpunkt am Erst- bzw. Hauptwohnsitz verbleibt. Hierzu hat sich der BFH (27.11.2011, VI B 79/11) ebenfalls geäußert und folgende Eckpunkte formuliert. Für den Lebensmittelpunkt am Ersthaushalt sprechen

• Häufigkeit der Heimfahrten und Dauer des Aufhalten am doppelten Haushalt
• Größe und Ausstattung des Ersthaushaltes passend zur "Stellung" des Steuerpflichtigen
• tiefe bzw. umfangreiche Bindung an Familie, Freunde, Freizeitgestaltung... am Ersthaushalt
• Entfernung beider Wohnungen zueinander bzw. zur Arbeitsstelle

Der BFH (05.10.2011, VI B 58/11) hatte in einem Urteil darüber hinaus entschieden, dass bei verheirateten Steuerpflichtigen grundsätzlich der Familienwohnort als Hauptwohnsitz anzusehen ist. Demgegenüber ist jedoch aber auch entschieden worden, dass, wenn beide Ehepartner zum selben Arbeitsort pendeln, die Wohnung den Lebensmittelpunkt darstellen, von dem aus die Steuerpflichtgen zur Arbeit gehen (BFH, 04.05.2011,VI B 152/10). Aber auch hier ist der Gesamteindruck zu werten. Entscheidend ist hier auch die Dauer der doppelten Haushaltsführung.

Unbeachtlich für die Anerkennung der Kosten für den doppelten Haushalt als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben sind die Größe oder die Ausstattung der Wohnung bzw. des Hauses. Jedoch spricht eine höherwertige Ausstattung für die Verlagerung des Lebensmittelpunktes. Ob Kauf oder Miete spielt auch keine Rolle (H 9.11 EStR). Ebenso wenig ist für eine Berücksichtigung eines zweiten Haushaltes, ob Miete gezahlte wird oder nicht.

Wichtig für die Anerkennung eines zweiten Haushaltes ist jedoch, dass diese in zumutbarer Weis täglich aufgesucht werden kann. Dabei spielen die Entfernung und die Art der Anbindung eine Rolle. Der BFH entschied hierzu (19.04.2012, VI R 59/11), dass 140 km mit dem ICE noch als zumutbar gelten. Ab dem Jahre 2014 darf die Entfernung zwischen Zweithaushalt und Arbeitsstätte nur noch maximal die Hälfte der Entfernung zwischen Haupthaushalt und Arbeitsstätte betragen.

Die zweite wichtige Voraussetzung ist die berufliche Veranlassung des doppelten Haushaltes. Eine berufliche Veranlassung immer dann gegeben, wenn der Steuerpflichtige seine Arbeitsstätte durch die Zweitwohnung schneller erreichen kann und diese auch dementsprechend nutzt.

Wichtig für die Beurteilung der beruflichen Veranlassung sind die Verhältnisse des Steuerpflichtigen zum Zeitpunkt der Begründung des doppelten Haushaltes (BFH, 31.05.2001, VI B 43/99). Üblicher Weise begründen Steuerpflichtige einen  doppelten Haushalt bei Versetzung an einen anderen Arbeitsplatz oder Neuaufnahme einer Arbeit an einem anderen Ort, als dem Wohnort.

Zieht der Steuerpflichtige aus privaten Gründen vom Arbeitsort weg und verlegt dadurch seinen Lebensmittelpunkt weg und behält aber die ehemalige Wohnung bei und verwendet diese zukünftig als Zweithaushalt, um weiterhin schnell seinen Arbeitsplatz erreichen zu können, sind die weitergeführten Aufwendungen als Werbungskosten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung absetzbar (BFH, 10.03.2010, VI R 47/09 und 06.05.2010, VI R 15/10). Voraussetzung für die Anwendung dieser Rechtsprechung ist allerdings, dass der Lebensmittelpunkt dauerhaft wegverlegt wird.

Um zu unterscheiden, ob es sich bei den Aufwendungen eventuell um Reisekosten für eine Auswärtstätigkeit handelt, muss analysiert werden, ob die Merkmale einer Auswärtstätigkeit vorliegen:

• Tätigkeit außerhalb der regelmäßigen Arbeitsstätte

Wenn keine Reisekosten vorliegen, können folgende Aufwendungen Berücksichtigung finden:

• Unterkunftskosten für den doppelten Haushalt
• Fahrtkosten von der Arbeitsstätte zum Haupthaushalt
• Verpflegungskostenmehraufwendungen für die ersten 3 Monate
• Umzugskosten
• Telekommunikationskosten anstelle der Heimfahrten

Alle notwendigen Aufwendungen für den Zweithaushalt (Miete, Nebenkosten, Möbelierung, Maklergebühren, Zweitwohnsteuer, Abschreibungen (AfA) bei Anschaffung, die Anschaffungsnebenkosten für eine angemessene 60qm-Wohnung. D.h. die entstandenen Aufwendungen für eine größere Wohnung müssen anteilig heruntergerechnet werden (BFH, 09.08.2007, VI R 10/06). Die notwendigen Einrichtungsgegenstände müssen entsprechend § 7 EStG abgeschrieben werden.

Aufwendungen für einen Stellplatz, Carport oder eine Garage , wenn sie im Zusammenhang mit dem Zweithaushalt entstehen, können ebenfalls bei Zahlungsfluss bzw. bei Anschaffung über die Abschreibung berücksichtigt werden. Nach neuester Rechtsprechung des BFH ( 13.11.2013, VI R 50/11) sind diese für den privaten Pkw entstehenden Aufwendungen nicht mit der Entfernungspauschale in Höhe von € 0,30 abgegolten.

Ab 2014 haben sich die Regelungen zur Abziehbarkeit der Aufwendungen für die Unterkunft des zweiten Haushaltes etwas geändert. Ab 01.01.2014 sind Aufwendungen nur noch bis zu einem Betrag in Höhe von € 1.000,00 abziehbar. Hierin sollen alle notwendigen Aufwendungen enthalten sein (Miete, AfA, Nebenkosten, Garage/Stellplatz...). Dies wurde wie folgt im Gesetzestext festgehalten: "Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung können im Inland die tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1 000 Euro im Monat." Des Weiteren sind die Fahrtkosten vom doppelten Haushalt zum Ersthaushalt beim Lebensmittelpunkt abziehbar. Hier werden die Fahrtkosten für die erste und die letzte Fahrt berücksichtigt. Aber auch die wöchentlichen Heimfahrten. Hierfür können die tatsächlichen Kosten Berücksichtigung finden (Taxi, Bahn). Anstelle der real angefallenen Kosten können auch pro Entfernungskilometer € 0,30 angesetzt werden.

Wird der Steuerpflichtige an seinem doppelten Haushalt vom Ehepartner besucht, können die so entstandenen Aufwendungen maximal bis zur Höhe der Beträge abgezogen werden, wie sie der Steuerpflichtige geltend machen könnte (BFH, 02.02.2011, VI R 15/10).

Benutzt ein steuerpflichtiger Arbeitnehmer einen Firmenwagen für die wöchentlichen Heimfahrten, hat er keinen Werbungskostenabzug - weil ja auch keine Aufwendungen. Im § 9 Abs. 1 Nr. 5 S. 8 EStG heißt es hierzu: "Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kraftfahrzeug werden nicht berücksichtigt." Hinsichtlich des Privatanteils bei Selbständigen ist zur Zeit ein Verfahren (BFH, VIII R 24/09) anhängig, da Selbständige für die private Nutzung eines Betriebsfahrzeuges ein Privatanteil in Höhe von 0,002% vom Brutto-Listenneupreis pro Entfernungskilometer versteuern müssen. Hier findet eine Ungleichbehandlung statt, deren Lösung abzuwarten wäre.

Achtung: BFH, VI R VI 27/12

Die Finanzverwaltung hat eine Spezialregelung zugelassen, die für Steuerpflichtige anzuwenden ist, die mehrmals wöchentlich zum Erstwohnsitz pendeln. Hier hat die Finanzverwaltung in den Lohnsteuerrichtlinien (R 9,11 Abs. 5 S. 2 ff LStR) festgehalten, dass hier eine Wahlmöglichkeit besteht zwischen

• Ansatz von einer wöchentlichen Heimfahrt und den Unterkunftskosten oder
• Ansatz aller Heimfahrten

Weiterhin sind für die ersten 3 Monate der doppelten Haushaltsführung die Mehrkosten für die Verpflegung als Verpflegungskostenmehraufwendungen abziehbar. Dies geschieht über die entsprechenden Pauschalen gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 5 i.V.m. 9 Abs. 4a EStG. Ab 2014 mir Einführung des neuen Reisekostenrechts gelten folgende Pauschalen:

• 24 Euro für jeden Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer 24 Stunden von seiner Wohnung abwesend ist,
• jeweils 12 Euro für den An- und Abreisetag, wenn der Arbeitnehmer an diesem, einem anschließenden oder vorhergehenden Tag außerhalb seiner Wohnung übernachtet,
• 12 Euro für den Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer ohne Übernachtung außerhalb seiner Wohnung mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist; beginnt die auswärtige berufliche Tätigkeit an einem Kalendertag und endet am nachfolgenden Kalendertag ohne Übernachtung, werden 12 Euro für den Kalendertag gewährt, an dem der Arbeitnehmer den überwiegenden Teil der insgesamt mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist.

Bis zum 31.12.2013 gilt für die Zeit von 8 Stunden bis 14 Stunden ein Pauschbetrag von 6 Euro. Die neue An-und Abreiseregelung entfällt bis zum 31.12.2013.

Gemäß § 9 Abs. 4a S. 6 EStG ist der Abzug der Verpflegungspauschalen ist auf die ersten drei Monate einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt. Die 3-Monats-Regelung beginnt mit Begründung der doppelten Haushaltsführung.

Schließt sich eine doppelte Haushaltsführung an eine Reisetätigkeit an, wird die 3-Monats-Regelung an die doppelte Haushaltsführung angerechnet. Keine Anrechnung erfolgt bei einer Pause von mindestens 4 Wochen.

Erstattet der Arbeitgeber die Verpflegungsmehraufwendungen bleibt der Abzug für den Steuerpflichtigen bestehen. Es ist jedoch ein geldwerter Vorteil zu versteuern.

Fallen dem Steuerpflichtigen Umzugskosten für die Mitnahme von Einrichtungsgegenständen an, sind diese ebenfalls als Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung absetzbar.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg