Rückstellungen - BilMog fordert Umdenken!

Die Einführung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMog) hat wesentliche Veränderungen in der Bewertung von z.B. Sachleistungsverpflichtungen herbeigeführt. Sachleistungsverpflichtungen sind z.B. Sanierungsverpflichtungen, Rekultivierungs- oder Entsorgungsverpflichtungen.

Bedeutsam ist die nunmehr geltende Abzinsungsverpflichtung im neuen Handelsrecht; § 253 Abs. HGB n.F. Hiernach müssen alle zukünftig entstehenden Sachleistungsverpflichtungen bis zum später erwarteten Zeitpunkt/ -raum der Erfüllung abgezinst werden. Nach dem alten HGB-Recht gab es diese Abzinsungsverpflichtung nicht. Die nun geltende Abzinsung führt zu einer teilweisen erheblichen Verringerung der ansetzbaren Kosten und damit zu einer Erhöhung des auszuweisenden Gewinns.

Die Bewertungsvorschriften im Steuerrecht blieben hingegen unverändert. Hier bestand/besteht eine Abzinsungspflicht; § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG. Eine Abzinsung hat hiernach mit 5,5% zu erfolgen. Die steuerlichen Werte der zu bildenden Rückstellung blieben somit immer unter den handelsrechtlich ermittelten Werten.

Im Handelsrecht werden zudem zukünftige Preissteigerung einberechnet. Im Steuerrecht hingegen zählt die Bewertung zum Bilanzstichtag.

Die handelsrechtlichen Bewertungsunterscheide in der ersten Bilanz nach Einführung der Regelungen nach BilMog waren erfolgsneutral aufzulösen und in die Gewinnrücklage einzustellen. Ebenfalls möglich ist die Beibehaltung der Bewertung, wenn der geltende Wert bis zum 31.12.2024 wieder zuzuführen wäre.

Aus Gründes der Verbessung des Bilanzbildes haben wohl die meisten Unternehmen die Rückstellung aufgelöst und in das Eigenkapital eingestellt. Auch aus Gründen der Erhöhung des ausschüttbaren Kapitals.

Mit der Veröffentlichung der OFD-Verfügung vom 13.07.2012 zur Bewertung von Sachleistungsrückstellungen kommt aber doch etwas "Schwung in die Bude".

In der Verfügung wurde alt Bekanntes noch einmal dargestellt, aber doch neu interpretiert: Die Handelsbilanz ist maßgeblich für die Steuerbilanz; § 5 Abs. S. 1 EStG. Die handelsrechtlichen Wertansätze sollen auch ihren Niederschlag finden in der Steuerbilanz - alles klar soweit. Dies aber ungeachtet der Sonderregelungen des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG (steuerliche Bewerungsvorschrift für Rückstellung). Nach OFD-Auffassung hätten die steuerlichen Vorschriften für die Sachleistungsrückstellungen nur den Sinn, den handelsrechtlich anzusetzenden Wert nach oben zu deckeln.

Ist die handelsrechtliche Bewertung also geringer, soll diese in der Steuerbilanz greifen. Führt die steuerrechtliche Vorschrift zu einer niedrigeren Bewertung, greift diese in der Steuerbilanz.

Das bedeutet: für die Steuerbilanz gilt auch der niedrigere handeslrechtliche Wert. Deshalb ist die steuerliche Rückstellung abzusenken. Der steuerliche Gewinn geht rauf. Die anfallenden Steuern gehen rauf.

Diese Beurteilung scheint aber momantan noch nicht abschließend geklärt zu sein, da auch meines Erachtens die steuerlichen Vorschriften eigenständige Bewertungsvorschriften darstellen; also Sondervorschriften zu den "allgemeinen" handelsrechtlichen Vorschriften. Dies ersehe ich wie auch andere aus dem § 5 Abs. 6 EStG.

§ 5 Abs. 6 EStG:  "Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen." ... Die Vorschriften ... über die Bewertung ... sind zu befolgen... Dazu § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG: "... Rückstellungen sind höchstens insbesondere unter Berücksichtigung folgender Grundsätze anzusetzen: ... Nr. b: Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen sind mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten..."

Hierzu wird wohl noch einiges gesagt werden müssen.

Sind bei Ihnen aufgrund oben geschilderter Sachverhalte Änderungen/Korrekturen in der Bilanz notwendig, sprechen Sie mich gern an. Wir finden eine Lösung, um nicht bei einer möglichen Betriebsprüfung von Tatsachen überrannt zu werden, die im Vorfeld hätten vermieden oder zumindest abgefedert werden können.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg