Lohnoptimierung - das Finanzamt schlägt zurück und wehrt sich...

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verbilligte Überlassung von GmbH-Anteilen

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 01.09.2016 (VI R 67/14) zur steuerlichen Behandlung von verbilligt überlassenen GmbH-Anteilen geäußert und geurteilt, ob dieses Arbeitslohn darstellt.

In dem Urteil kamen die Richter zu der Auffassung, dass der verbilligte Erwerb einer GmbH-Beteiligung durch eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte GmbH auch dann zu Arbeitslohn führen kann, wenn nicht der Arbeitgeber selbst, sondern ein Gesellschafter des Arbeitgebers die Beteiligung veräußert.

Die materiell-rechtlichen Anforderungen an den Veranlassungszusammenhang zwischen Vorteil und Dienstverhältnis und an dessen tatsächliche Feststellung sind bei Drittzuwendungen grundsätzlich nicht anders zu beurteilen als bei Zuwendungen durch den Arbeitgeber.

Gewährt ein Gesellschafter des Arbeitgebers einen Vorteil an eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte Gesellschaft aus im Gesellschaftsverhältnis wurzelnden Gründen, liegt im Verhältnis des Gesellschafters zum Arbeitgeber eine Einlage und im Verhältnis des Arbeitgebers zu der an ihm beteiligten Gesellschaft des Geschäftsführers eine vGA vor, wenn die Gewährung des Vorteils durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist oder (direkter) Arbeitslohn, wenn die Arbeitsleistung mit der Vorteilsgewährung entgolten wird.

Arbeitslohn kann nach der ständigen Rechtsprechung auch bei der Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn sie ein Entgelt "für" eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll.

Voraussetzung ist, dass sie sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht. Ist dies der Fall, kann auch die Zuwendung an einen Dritten als Arbeitslohn des Arbeitnehmers anzusehen sein.

Eine Drittzuwendung ist dem Arbeitnehmer immer dann als Arbeitslohn zuzurechnen, wenn ihm über den Dritten ein Vorteil für geleistete Dienste zugewendet wird.

Dagegen liegt kein Arbeitslohn vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird. Entsprechendes gilt, wenn die Zuwendung auf anderen Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Drittem gründet.

Haben Sie weiterführende Fragen zur steueroptimalen und rechtsicheren Anteilsübertragung, sprechen Sie mich gern an.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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verbilligte Überlassung von GmbH-Anteilen

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 01.09.2016 (VI R 67/14) zur steuerlichen Behandlung von verbilligt überlassenen GmbH-Anteilen geäußert und geurteilt, ob dieses Arbeitslohn darstellt.

In dem Urteil kamen die Richter zu der Auffassung, dass der verbilligte Erwerb einer GmbH-Beteiligung durch eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte GmbH auch dann zu Arbeitslohn führen kann, wenn nicht der Arbeitgeber selbst, sondern ein Gesellschafter des Arbeitgebers die Beteiligung veräußert.

Die materiell-rechtlichen Anforderungen an den Veranlassungszusammenhang zwischen Vorteil und Dienstverhältnis und an dessen tatsächliche Feststellung sind bei Drittzuwendungen grundsätzlich nicht anders zu beurteilen als bei Zuwendungen durch den Arbeitgeber.

Gewährt ein Gesellschafter des Arbeitgebers einen Vorteil an eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte Gesellschaft aus im Gesellschaftsverhältnis wurzelnden Gründen, liegt im Verhältnis des Gesellschafters zum Arbeitgeber eine Einlage und im Verhältnis des Arbeitgebers zu der an ihm beteiligten Gesellschaft des Geschäftsführers eine vGA vor, wenn die Gewährung des Vorteils durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist oder (direkter) Arbeitslohn, wenn die Arbeitsleistung mit der Vorteilsgewährung entgolten wird.

Arbeitslohn kann nach der ständigen Rechtsprechung auch bei der Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn sie ein Entgelt "für" eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll.

Voraussetzung ist, dass sie sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht. Ist dies der Fall, kann auch die Zuwendung an einen Dritten als Arbeitslohn des Arbeitnehmers anzusehen sein.

Eine Drittzuwendung ist dem Arbeitnehmer immer dann als Arbeitslohn zuzurechnen, wenn ihm über den Dritten ein Vorteil für geleistete Dienste zugewendet wird.

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BFH, 19.11.2015, VI R 74/14

Kein Lohn durch eigene Berufshaftpflichtversicherung einer Rechtsanwalts-GmbH

Leitsätze
Die eigene Berufshaftpflichtversicherung einer Rechtsanwalts-GmbH nach § 59j BRAO führt nicht zu Lohn bei den angestellten Anwälten. Die Rechtsanwalts-GmbH wendet dadurch weder Geld noch einen geldwerten Vorteil in Form des Versicherungsschutzes zu.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 4. November 2014 2 K 95/14 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand
1

I. Streitig ist, ob Beitragszahlungen einer Rechtsanwalts-GmbH zu deren eigener Berufshaftpflichtversicherung als Arbeitslohn ihrer angestellten Rechtsanwälte zu behandeln sind.

2

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine Rechtsanwaltsgesellschaft in der Rechtsform einer GmbH; sie berät insbesondere bei grenzüberschreitenden Sachverhalten mit internationalem Bezug. Ausschließlich die Klägerin tritt gegenüber Mandanten als Vertragspartei auf, schließt die Mandatsverträge und ist in der Prozessvollmacht genannt. Den zur Geschäftsführung der Klägerin berechtigten Personen ist arbeitsvertraglich eine eigene anwaltliche Tätigkeit untersagt.

3

Die Klägerin schloss als alleinige Versicherungsnehmerin eine eigene Berufshaftpflichtversicherung ab. Die Versicherungssummen beliefen sich zunächst entsprechend den gesetzlichen Vorgaben des § 59j Abs. 2 der Bundesrechtsanwaltsordnung (BRAO) zur Mindestversicherungssumme einer Rechtsanwalts-GmbH auf 2,5 Mio. EUR je Versicherungsfall und einer Höchstleistung von 10 Mio. EUR je Versicherungsjahr. Diese Versicherungssummen wurden zum 1. Januar 2009 auf 10 bzw. 20 Mio. EUR erhöht und eine bisher zusätzlich bestehende Exzedentenversicherung mit der allgemeinen Haftpflichtversicherung zusammengelegt. Versichert war das Risiko der weltweiten Tätigkeit der Klägerin als selbständig zugelassene Rechtsanwalts-GmbH. Die Versicherung umfasste Schäden, die durch die Klägerin selbst oder durch eine Person verursacht wurden, für die sie nach § 278 oder § 831 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) einzustehen hatte.

Die Höhe der Versicherungsprämien war an Anzahl, Funktion und zeitlichem Umfang der Tätigkeit der von der Klägerin beschäftigten Rechtsanwälte unter Berücksichtigung deren Stellung als Geschäftsführer, Prokurist oder einfacher angestellter Anwalt ausgerichtet. Der Versicherungsschein nannte die einzelnen Rechtsanwälte unter der Rubrik "Versichertes Risiko und Beitragsberechnung" namentlich mit einem anhand dieser Kriterien ermittelten, auf sie rechnerisch entfallenden Versicherungsbeitrag. Die Summe dieser Beiträge entsprach der von der Klägerin zu zahlenden Gesamtprämie. Jeder angestellte Anwalt der Klägerin unterhielt zudem die nach § 51 BRAO für die Zulassung als Rechtsanwalt notwendige persönliche Berufshaftpflichtversicherung mit den Mindestversicherungssummen des § 51 Abs. 4 BRAO. Die Klägerin hatte die Versicherungsbeiträge für diese persönlichen Berufshaftpflichtversicherungen übernommen und vollständig der Lohnsteuer unterworfen. Die Beiträge für ihre eigene Haftpflichtversicherung hatte die Klägerin allerdings nicht lohnversteuert.

4

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) vertrat im Anschluss an eine bei der Klägerin durchgeführte Lohnsteuer-Außenprüfung die Auffassung, dass nicht nur die übernommenen und lohnversteuerten Beiträge für die persönliche Haftpflichtversicherung eines jeden einzelnen angestellten Anwalts, sondern auch die Beiträge der Klägerin zu ihrer eigenen Haftpflichtversicherung als Rechtsanwalts-GmbH der Lohnsteuer zumindest im Umfang einer "Grunddeckung" zu unterwerfen seien. Dementsprechend erließ das FA einen Haftungsbescheid über Lohnsteuer nebst Annexsteuern über insgesamt 34.419,20 EUR, ermittelt nach den Beiträgen, die für die Mindestversicherungssummen einer Rechtsanwalts-GmbH galten.

5

Das Finanzgericht (FG) hat der dagegen erhobenen Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 393 veröffentlichten Gründen entsprochen. Der Haftungstatbestand sei schon nicht erfüllt, weil es sich bei den von der Klägerin gezahlten Versicherungsbeiträgen für ihre eigene Berufshaftpflichtversicherung nicht um steuerpflichtigen Arbeitslohn handele. Im Streitfall bestehe ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse der Klägerin an der Zahlung der Beiträge für ihre eigene Haftpflichtversicherung. Ein nicht unerhebliches Interesse ihrer Arbeitnehmer, welches das Interesse der Klägerin überlagere, liege nicht vor.

6

Das FA rügt mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts.

7

Es beantragt,

die Klage unter Aufhebung des Urteils des FG Hamburg vom 4. November 2014 2 K 95/14 abzuweisen.

8

Die Klägerin beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
9

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Klägerin durch den Abschluss ihrer eigenen Berufshaftpflichtversicherung ihren Arbeitnehmern keinen lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil zugewandt hatte.

10

1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) --neben Gehältern und Löhnen-- auch andere Bezüge und Vorteile, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG). Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss.

Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (ständige Senatsrechtsprechung, vgl. zuletzt Urteil vom 7. Mai 2014 VI R 73/12, BFHE 245, 230, BStBl II 2014, 904).

11

a) Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen, sind dagegen nicht als Arbeitslohn anzusehen. Vorteile besitzen danach keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Das ist der Fall, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergibt, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden kann (ständige Rechtsprechung, zuletzt Senatsurteil vom 14. November 2013 VI R 36/12, BFHE 243, 520, BStBl II 2014, 278).

12

b) Durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasste, zu Lohn führende Zuwendungen erbringt der Arbeitgeber gegenüber seinen Arbeitnehmern erst recht nicht, wenn er ausschließlich gegenüber Dritten tätig wird, nur ihnen gegenüber eigene Verpflichtungen eingeht und eigene Ansprüche erwirbt, die keinen unmittelbaren Zusammenhang zu seinen Arbeitnehmern und den mit ihnen begründeten Dienstverhältnissen aufweisen. Daraus für die Arbeitnehmer folgende etwaige Annehmlichkeiten sind bloße Reflexwirkungen einer originär ausschließlich eigenbetrieblichen Betätigung des Arbeitgebers, mit der er andere betriebsfunktionale Zielsetzungen als die Entlohnung seiner Arbeitnehmer verfolgt.

13

2. Nach Maßgabe dieser vorgenannten Rechtsgrundsätze führte der Erwerb eines eigenen Haftpflichtversicherungsschutzes i.S. des § 59j BRAO durch die Klägerin als Arbeitgeberin zu keinem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil bei ihren Arbeitnehmern.

14

a) Der von der Klägerin erworbene Versicherungsschutz zur Deckung der sich aus ihrer Berufstätigkeit ergebenden Haftpflichtgefahren für Vermögensschäden i.S. der §§ 59j, 51 Abs. 1 Satz 1 BRAO diente ihrem eigenen Versicherungsschutz. Denn nach den Feststellungen des FG war damit das Risiko der weltweiten Tätigkeit der Klägerin als selbständig zugelassene Rechtsanwalts-GmbH versichert; die Versicherung umfasste Schäden, die durch die Klägerin selbst oder durch eine Person verursacht wurden, für die sie nach § 278 oder § 831 BGB einzustehen hatte.

Diese Berufshaftpflichtversicherung ist gesetzlich vorgeschrieben und notwendige Voraussetzung für die gewerbliche rechtsberatende Tätigkeit der Klägerin selbst als Rechtsanwaltsgesellschaft (§ 59c Abs. 1, § 59j Abs. 1 BRAO), die nach § 13 Abs. 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung den Mandanten gegenüber mit ihrem Gesellschaftsvermögen haftet. Angesichts dessen erfasst diese Versicherung keine Haftpflichtansprüche, die sich gegen die bei der Klägerin nichtselbständig tätigen Rechtsanwälte selbst richten; deshalb versicherte die Klägerin durch den Abschluss der Berufshaftpflichtversicherung ihre eigene Berufstätigkeit und wandte ihren Arbeitnehmern dadurch weder Geld noch einen geldwerten Vorteil in Form des Versicherungsschutzes zu.

15

b) Nichts anderes folgt entgegen der Auffassung der Revision aus § 51 Abs. 1 BRAO. Denn danach ist zwar der angestellte Rechtsanwalt ebenso wie der selbständig tätige Rechtsanwalt verpflichtet, eine Berufshaftpflichtversicherung zur Deckung der sich aus seiner Berufstätigkeit ergebenden Haftpflichtgefahren für Vermögensschäden abzuschließen. Diese Verpflichtung wird aber nicht dadurch erfüllt, dass der Arbeitgeber seine eigene Berufshaftpflichtversicherung nach § 59j BRAO abschließt. Die Haftpflichtversicherung nach § 59j BRAO lässt die Versicherungspflicht nach § 51 Abs. 1 BRAO nicht entfallen. Denn die Berufshaftpflichtversicherung der angestellten Rechtsanwälte nach § 51 Abs. 1 BRAO besteht unabhängig davon und selbständig neben der Berufshaftpflichtversicherung i.S. des § 59j BRAO (Grams, Anwaltsblatt 2001, 233, 295; Beck Online-Kommentar BORA/Römermann, BRAO § 59j Rz 5, Rz 2; Henssler/Prütting, BRAO, 4. Aufl. 2014, § 59j Rz 1).

16

aa) Dementsprechend wandte die Klägerin dadurch, dass sie die Aufwendungen ihrer angestellten Rechtsanwälte für deren eigene Berufshaftpflichtversicherung nach § 51 Abs. 1 BRAO übernahm, ihren Arbeitnehmern zwar lohnsteuerrechtlich erhebliche Vorteile zu. Aber diese Vorteile unterwarf die Klägerin --was zwischen den Beteiligten nicht streitig ist-- der Lohnsteuer. Dies entspricht der Senatsrechtsprechung, nach der die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung eines angestellten Rechtsanwalts durch den Arbeitgeber zu Arbeitslohn führt, weil der angestellte Rechtsanwalt nach § 51 BRAO zum Abschluss der Versicherung verpflichtet ist (vgl. dazu im Einzelnen Senatsurteil vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; Senatsbeschlüsse vom 6. Mai 2009 VI B 4/09, BFH/NV 2009, 1431; vom 28. März 2011 VI B 31/11, BFH/NV 2011, 1322).

17

bb) Ein lohnsteuerrechtlich erheblicher Vorteil folgt auch nicht daraus, dass die für die Klägerin nichtselbständig tätigen Rechtsanwälte ihre eigene Haftpflichtversicherung nach § 51 BRAO mit den Mindestversicherungssummen abschlossen. Denn damit haben die angestellten Rechtsanwälte den Anforderungen und Verpflichtungen aus § 51 BRAO entsprochen. Die davon abweichende Höhe des Mindestversicherungsschutzes bei deren Arbeitgeberin, der Klägerin selbst, begründet keinen solchen Vorteil. Er lässt sich entgegen der Revision insbesondere auch nicht daraus entnehmen, dass im Fall einer als GbR tätigen Rechtsanwaltssozietät mit entsprechender internationaler Beratungstätigkeit ein vergleichbarer Versicherungsschutz nur zu erheblich höheren Versicherungsbeiträgen zu erhalten wäre. Denn zutreffend hat dazu schon das FG ausgeführt, dass das FA damit ungleichartige Sachverhalte miteinander vergleiche, weil den höheren Versicherungsbeiträgen eines angestellten Briefkopfanwalts einer Sozietät auch der eigene Versicherungsschutz wegen persönlicher Haftungsrisiken als Sozius gegenüberstünde.

18

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 19.11.2015, VI R 74/14

Kein Lohn durch eigene Berufshaftpflichtversicherung einer Rechtsanwalts-GmbH

Leitsätze
Die eigene Berufshaftpflichtversicherung einer Rechtsanwalts-GmbH nach § 59j BRAO führt nicht zu Lohn bei den angestellten Anwälten. Die Rechtsanwalts-GmbH wendet dadurch weder Geld noch einen geldwerten Vorteil in Form des Versicherungsschutzes zu.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 4. November 2014 2 K 95/14 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand
1

I. Streitig ist, ob Beitragszahlungen einer Rechtsanwalts-GmbH zu deren eigener Berufshaftpflichtversicherung als Arbeitslohn ihrer angestellten Rechtsanwälte zu behandeln sind.

2

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine Rechtsanwaltsgesellschaft in der Rechtsform einer GmbH; sie berät insbesondere bei grenzüberschreitenden Sachverhalten mit internationalem Bezug. Ausschließlich die Klägerin tritt gegenüber Mandanten als Vertragspartei auf, schließt die Mandatsverträge und ist in der Prozessvollmacht genannt. Den zur Geschäftsführung der Klägerin berechtigten Personen ist arbeitsvertraglich eine eigene anwaltliche Tätigkeit untersagt.

3

Die Klägerin schloss als alleinige Versicherungsnehmerin eine eigene Berufshaftpflichtversicherung ab. Die Versicherungssummen beliefen sich zunächst entsprechend den gesetzlichen Vorgaben des § 59j Abs. 2 der Bundesrechtsanwaltsordnung (BRAO) zur Mindestversicherungssumme einer Rechtsanwalts-GmbH auf 2,5 Mio. EUR je Versicherungsfall und einer Höchstleistung von 10 Mio. EUR je Versicherungsjahr. Diese Versicherungssummen wurden zum 1. Januar 2009 auf 10 bzw. 20 Mio. EUR erhöht und eine bisher zusätzlich bestehende Exzedentenversicherung mit der allgemeinen Haftpflichtversicherung zusammengelegt. Versichert war das Risiko der weltweiten Tätigkeit der Klägerin als selbständig zugelassene Rechtsanwalts-GmbH. Die Versicherung umfasste Schäden, die durch die Klägerin selbst oder durch eine Person verursacht wurden, für die sie nach § 278 oder § 831 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) einzustehen hatte.

Die Höhe der Versicherungsprämien war an Anzahl, Funktion und zeitlichem Umfang der Tätigkeit der von der Klägerin beschäftigten Rechtsanwälte unter Berücksichtigung deren Stellung als Geschäftsführer, Prokurist oder einfacher angestellter Anwalt ausgerichtet. Der Versicherungsschein nannte die einzelnen Rechtsanwälte unter der Rubrik "Versichertes Risiko und Beitragsberechnung" namentlich mit einem anhand dieser Kriterien ermittelten, auf sie rechnerisch entfallenden Versicherungsbeitrag. Die Summe dieser Beiträge entsprach der von der Klägerin zu zahlenden Gesamtprämie. Jeder angestellte Anwalt der Klägerin unterhielt zudem die nach § 51 BRAO für die Zulassung als Rechtsanwalt notwendige persönliche Berufshaftpflichtversicherung mit den Mindestversicherungssummen des § 51 Abs. 4 BRAO. Die Klägerin hatte die Versicherungsbeiträge für diese persönlichen Berufshaftpflichtversicherungen übernommen und vollständig der Lohnsteuer unterworfen. Die Beiträge für ihre eigene Haftpflichtversicherung hatte die Klägerin allerdings nicht lohnversteuert.

4

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) vertrat im Anschluss an eine bei der Klägerin durchgeführte Lohnsteuer-Außenprüfung die Auffassung, dass nicht nur die übernommenen und lohnversteuerten Beiträge für die persönliche Haftpflichtversicherung eines jeden einzelnen angestellten Anwalts, sondern auch die Beiträge der Klägerin zu ihrer eigenen Haftpflichtversicherung als Rechtsanwalts-GmbH der Lohnsteuer zumindest im Umfang einer "Grunddeckung" zu unterwerfen seien. Dementsprechend erließ das FA einen Haftungsbescheid über Lohnsteuer nebst Annexsteuern über insgesamt 34.419,20 EUR, ermittelt nach den Beiträgen, die für die Mindestversicherungssummen einer Rechtsanwalts-GmbH galten.

5

Das Finanzgericht (FG) hat der dagegen erhobenen Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 393 veröffentlichten Gründen entsprochen. Der Haftungstatbestand sei schon nicht erfüllt, weil es sich bei den von der Klägerin gezahlten Versicherungsbeiträgen für ihre eigene Berufshaftpflichtversicherung nicht um steuerpflichtigen Arbeitslohn handele. Im Streitfall bestehe ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse der Klägerin an der Zahlung der Beiträge für ihre eigene Haftpflichtversicherung. Ein nicht unerhebliches Interesse ihrer Arbeitnehmer, welches das Interesse der Klägerin überlagere, liege nicht vor.

6

Das FA rügt mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts.

7

Es beantragt,

die Klage unter Aufhebung des Urteils des FG Hamburg vom 4. November 2014 2 K 95/14 abzuweisen.

8

Die Klägerin beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
9

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Klägerin durch den Abschluss ihrer eigenen Berufshaftpflichtversicherung ihren Arbeitnehmern keinen lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil zugewandt hatte.

10

1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) --neben Gehältern und Löhnen-- auch andere Bezüge und Vorteile, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG). Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss.

Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (ständige Senatsrechtsprechung, vgl. zuletzt Urteil vom 7. Mai 2014 VI R 73/12, BFHE 245, 230, BStBl II 2014, 904).

11

a) Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen, sind dagegen nicht als Arbeitslohn anzusehen. Vorteile besitzen danach keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Das ist der Fall, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergibt, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden kann (ständige Rechtsprechung, zuletzt Senatsurteil vom 14. November 2013 VI R 36/12, BFHE 243, 520, BStBl II 2014, 278).

12

b) Durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasste, zu Lohn führende Zuwendungen erbringt der Arbeitgeber gegenüber seinen Arbeitnehmern erst recht nicht, wenn er ausschließlich gegenüber Dritten tätig wird, nur ihnen gegenüber eigene Verpflichtungen eingeht und eigene Ansprüche erwirbt, die keinen unmittelbaren Zusammenhang zu seinen Arbeitnehmern und den mit ihnen begründeten Dienstverhältnissen aufweisen. Daraus für die Arbeitnehmer folgende etwaige Annehmlichkeiten sind bloße Reflexwirkungen einer originär ausschließlich eigenbetrieblichen Betätigung des Arbeitgebers, mit der er andere betriebsfunktionale Zielsetzungen als die Entlohnung seiner Arbeitnehmer verfolgt.

13

2. Nach Maßgabe dieser vorgenannten Rechtsgrundsätze führte der Erwerb eines eigenen Haftpflichtversicherungsschutzes i.S. des § 59j BRAO durch die Klägerin als Arbeitgeberin zu keinem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil bei ihren Arbeitnehmern.

14

a) Der von der Klägerin erworbene Versicherungsschutz zur Deckung der sich aus ihrer Berufstätigkeit ergebenden Haftpflichtgefahren für Vermögensschäden i.S. der §§ 59j, 51 Abs. 1 Satz 1 BRAO diente ihrem eigenen Versicherungsschutz. Denn nach den Feststellungen des FG war damit das Risiko der weltweiten Tätigkeit der Klägerin als selbständig zugelassene Rechtsanwalts-GmbH versichert; die Versicherung umfasste Schäden, die durch die Klägerin selbst oder durch eine Person verursacht wurden, für die sie nach § 278 oder § 831 BGB einzustehen hatte.

Diese Berufshaftpflichtversicherung ist gesetzlich vorgeschrieben und notwendige Voraussetzung für die gewerbliche rechtsberatende Tätigkeit der Klägerin selbst als Rechtsanwaltsgesellschaft (§ 59c Abs. 1, § 59j Abs. 1 BRAO), die nach § 13 Abs. 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung den Mandanten gegenüber mit ihrem Gesellschaftsvermögen haftet. Angesichts dessen erfasst diese Versicherung keine Haftpflichtansprüche, die sich gegen die bei der Klägerin nichtselbständig tätigen Rechtsanwälte selbst richten; deshalb versicherte die Klägerin durch den Abschluss der Berufshaftpflichtversicherung ihre eigene Berufstätigkeit und wandte ihren Arbeitnehmern dadurch weder Geld noch einen geldwerten Vorteil in Form des Versicherungsschutzes zu.

15

b) Nichts anderes folgt entgegen der Auffassung der Revision aus § 51 Abs. 1 BRAO. Denn danach ist zwar der angestellte Rechtsanwalt ebenso wie der selbständig tätige Rechtsanwalt verpflichtet, eine Berufshaftpflichtversicherung zur Deckung der sich aus seiner Berufstätigkeit ergebenden Haftpflichtgefahren für Vermögensschäden abzuschließen. Diese Verpflichtung wird aber nicht dadurch erfüllt, dass der Arbeitgeber seine eigene Berufshaftpflichtversicherung nach § 59j BRAO abschließt. Die Haftpflichtversicherung nach § 59j BRAO lässt die Versicherungspflicht nach § 51 Abs. 1 BRAO nicht entfallen. Denn die Berufshaftpflichtversicherung der angestellten Rechtsanwälte nach § 51 Abs. 1 BRAO besteht unabhängig davon und selbständig neben der Berufshaftpflichtversicherung i.S. des § 59j BRAO (Grams, Anwaltsblatt 2001, 233, 295; Beck Online-Kommentar BORA/Römermann, BRAO § 59j Rz 5, Rz 2; Henssler/Prütting, BRAO, 4. Aufl. 2014, § 59j Rz 1).

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aa) Dementsprechend wandte die Klägerin dadurch, dass sie die Aufwendungen ihrer angestellten Rechtsanwälte für deren eigene Berufshaftpflichtversicherung nach § 51 Abs. 1 BRAO übernahm, ihren Arbeitnehmern zwar lohnsteuerrechtlich erhebliche Vorteile zu. Aber diese Vorteile unterwarf die Klägerin --was zwischen den Beteiligten nicht streitig ist-- der Lohnsteuer. Dies entspricht der Senatsrechtsprechung, nach der die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung eines angestellten Rechtsanwalts durch den Arbeitgeber zu Arbeitslohn führt, weil der angestellte Rechtsanwalt nach § 51 BRAO zum Abschluss der Versicherung verpflichtet ist (vgl. dazu im Einzelnen Senatsurteil vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; Senatsbeschlüsse vom 6. Mai 2009 VI B 4/09, BFH/NV 2009, 1431; vom 28. März 2011 VI B 31/11, BFH/NV 2011, 1322).

17

bb) Ein lohnsteuerrechtlich erheblicher Vorteil folgt auch nicht daraus, dass die für die Klägerin nichtselbständig tätigen Rechtsanwälte ihre eigene Haftpflichtversicherung nach § 51 BRAO mit den Mindestversicherungssummen abschlossen. Denn damit haben die angestellten Rechtsanwälte den Anforderungen und Verpflichtungen aus § 51 BRAO entsprochen. Die davon abweichende Höhe des Mindestversicherungsschutzes bei deren Arbeitgeberin, der Klägerin selbst, begründet keinen solchen Vorteil. Er lässt sich entgegen der Revision insbesondere auch nicht daraus entnehmen, dass im Fall einer als GbR tätigen Rechtsanwaltssozietät mit entsprechender internationaler Beratungstätigkeit ein vergleichbarer Versicherungsschutz nur zu erheblich höheren Versicherungsbeiträgen zu erhalten wäre. Denn zutreffend hat dazu schon das FG ausgeführt, dass das FA damit ungleichartige Sachverhalte miteinander vergleiche, weil den höheren Versicherungsbeiträgen eines angestellten Briefkopfanwalts einer Sozietät auch der eigene Versicherungsschutz wegen persönlicher Haftungsrisiken als Sozius gegenüberstünde.

18

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 19.11.2015, VI R 47/14

Kein Lohn durch Betriebshaftpflichtversicherung eines Krankenhauses

Leitsätze

Die Mitversicherung angestellter Klinikärzte in der Betriebshaftpflichtversicherung eines Krankenhauses nach § 102 Abs. 1 VVG ist kein Lohn, weil die Mitversicherung keine Gegenleistung für die Beschäftigung ist.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 25. Juni 2014 2 K 78/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand
1

I. Streitig ist, ob die von einem Krankenhaus für die dort beschäftigten Klinikärzte abgeschlossene Betriebshaftpflichtversicherung einen lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil bei den Klinikärzten begründet.

2

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) betrieb im streitigen Zeitraum 2007 bis 2009 ein Krankenhaus. Sie gehörte zum Gesundheitskonzern ... GmbH, einem privaten Betreiber von Krankenhäusern und Gesundheitseinrichtungen. Die Klägerin war in den Versicherungsschutz des Haftpflicht-Rahmenvertrags mit der ... Versicherung vom 1. Januar 2006 einbezogen, der das mit dem Betrieb des Krankenhauses für die Klägerin erwachsende Haftungsrisiko erfasste. Er erstreckte sich nach § 102 Abs. 1 des Versicherungsvertragsgesetzes (VVG) auch auf die Haftung für die zur Vertretung der Klägerin befugten Personen sowie auf die Personen, die in einem Dienstverhältnis zur Klägerin standen, nämlich insbesondere auf medizinisches Fachpersonal und die angestellten Ärzte. Der dadurch gewährleistete Versicherungsschutz für angestellte Ärzte beschränkte sich auf das aus dem Anstellungsverhältnis erwachsende Haftungsrisiko. Beiträge für private, auf angestellte Ärzte persönlich lautende Berufshaftpflichtversicherungen hatte die Klägerin nicht übernommen.

3

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) vertrat im Anschluss an eine bei der Klägerin durchgeführte Lohnsteuer-Außenprüfung die Auffassung, dass die von der Klägerin gezahlten Versicherungsbeiträge, soweit sie sich auf die angestellten Ärzte erstreckten, einen geldwerten lohnsteuerlichen Vorteil darstellten. § 21 der Berufsordnung (Satzung) der Ärztekammer Schleswig-Holstein (BO) verpflichte Ärzte, eine Haftpflichtversicherung abzuschließen. Die Klägerin habe als Arbeitgeber mit den Ärzten einen Dienstvertrag vereinbart, in dem sich die Klägerin verpflichtet habe, für die Ärzte eine Haftpflichtversicherung gegen Schadenersatzansprüche Dritter abzuschließen. Im jährlichen Versicherungsbeitrag in Höhe von 138.000 EUR seien Anteile enthalten, die die Beiträge der angestellten Ärzte abdeckten. Die Übernahme dieser Beiträge durch den Arbeitgeber führe zu Arbeitslohn; der auf die Ärzte entfallende jährliche Vorteil sei auf 6.505 EUR zu schätzen. Dementsprechend erließ das FA für die Jahre 2007 bis 2009 einen Haftungsbescheid über insgesamt 6.830,25 EUR Lohnsteuer zuzüglich Annexsteuern.

4

Im erfolglos durchgeführten Einspruchsverfahren machte die Klägerin insbesondere geltend, dass nach § 30 Nr. 6 des Heilberufekammergesetzes (HBKG) vom 29. Februar 1996 (Gesetz- und Verordnungsblatt Schleswig-Holstein 1996, 248) die Kammermitglieder nur zu einer ausreichenden Berufshaftpflichtversicherung verpflichtet seien, soweit nicht zur Deckung der Schäden Vorsorge durch eine Betriebshaftpflichtversicherung getroffen sei. Die Klägerin habe eine solche Betriebshaftpflichtversicherung abgeschlossen, so dass darüber hinaus für die angestellten Ärzte keine gesetzliche Verpflichtung bestünde, eine eigene Berufshaftpflichtversicherung abzuschließen.

5

Die Klage war aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2014, 1620 veröffentlichten Gründen erfolgreich. Die Mitversicherung der angestellten Klinikärzte in der Betriebshaftpflichtversicherung der Klägerin sei für die Ärzte mangels eigener gesetzlicher Pflicht zum Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung kein geldwerter Vorteil.

6

Das FA rügt mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG--).

7

Es beantragt,

das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts (FG) vom 25. Juni 2014 2 K 78/13 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

8

Die Klägerin beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
9

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Mitversicherung der angestellten Klinikärzte in der Betriebshaftpflichtversicherung der Klägerin für die angestellten Ärzte mangels eigener gesetzlicher Pflicht zum Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung kein geldwerter Vorteil war.

10

1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG --neben Gehältern und Löhnen-- auch andere Bezüge und Vorteile, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG). Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (ständige Senatsrechtsprechung, vgl. zuletzt Urteil vom 7. Mai 2014 VI R 73/12, BFHE 245, 230, BStBl II 2014, 904).

11

a) Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen, sind dagegen nicht als Arbeitslohn anzusehen. Vorteile besitzen danach keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Das ist der Fall, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergibt, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden kann (ständige Rechtsprechung, zuletzt Senatsurteil vom 14. November 2013 VI R 36/12, BFHE 243, 520, BStBl II 2014, 278).

12

b) Durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasste, zu Lohn führende Zuwendungen erbringt der Arbeitgeber gegenüber seinen Arbeitnehmern erst recht nicht, wenn er ausschließlich gegenüber Dritten tätig wird, nur ihnen gegenüber eigene Verpflichtungen eingeht und eigene Ansprüche erwirbt, die keinen unmittelbaren Zusammenhang zu seinen Arbeitnehmern und den mit ihnen begründeten Dienstverhältnissen aufweisen. Daraus für die Arbeitnehmer folgende etwaige Annehmlichkeiten sind bloße Reflexwirkungen einer originär ausschließlich eigenbetrieblichen Betätigung des Arbeitgebers, mit der er andere betriebsfunktionale Zielsetzungen als die Entlohnung seiner Arbeitnehmer verfolgt. Dementsprechend entstehen keine durch das Dienstverhältnis veranlassten geldwerten Vorteile, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Dies gilt insbesondere in den Fällen, in denen solche, einen vermeintlichen Vorteil begründenden Reflexwirkungen zwingend aus gesetzlichen Regelungen folgen, ohne dass der Arbeitgeber andere rechtliche Möglichkeiten hat, die von ihm angestrebte betriebsfunktionale Zielsetzung zu erreichen.

13

2. Nach Maßgabe dieser vorgenannten Rechtsgrundsätze hat die Klägerin mit dem Abschluss ihrer eigenen Betriebshaftpflichtversicherung ihren angestellten Ärzten keinen lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil zugewandt.

14

a) Das FG hat Bestand, Inhalt und Zweckbestimmung der durch ein Landesgesetz geregelten Anforderungen an den Versicherungsschutz von Ärzten in Schleswig-Holstein, nämlich die §§ 29, 30 HBKG, festgestellt. Es hat diese als gesetzliche Ausnahmeregelungen verstanden, nach denen für die angestellten Ärzte gerade keine eigene Verpflichtung zum Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung bestehe, soweit sie in einem Krankenhaus nichtselbständig tätig und in der Betriebshaftpflichtversicherung des Krankenhauses mitversichert seien. Daran ist der Senat gemäß § 155 FGO i.V.m. § 560 der Zivilprozessordnung wie an tatsächliche Feststellungen des FG gebunden. Denn es handelt sich um die Auslegung von Landesrecht, auf dessen Verletzung die Revision nicht gestützt werden kann (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Einwände des FA gegen die Auslegung der §§ 29, 30 HBKG durch das FG sind daher unbeachtlich (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, Senatsurteile vom 9. Juni 1989 VI R 154/86, BFHE 157, 530, BStBl II 1990, 121; VI R 27/88, BFHE 157, 535, BStBl II 1990, 123, 125; jeweils m.w.N.). Nichts anderes gilt für den Einwand des FA, dass das FG § 23 BO und die dazu ergangene Rechtsprechung des Landesarbeitsgerichts Hamm unzutreffend ausgelegt habe. Danach steht fest, dass die bei der Klägerin angestellten Ärzte nicht verpflichtet waren, eine Berufshaftpflichtversicherung abzuschließen.

15

b) Der von der Klägerin erworbene Versicherungsschutz zur Deckung des mit dem Betrieb ihres Krankenhauses erwachsenden Haftungsrisikos diente ihrem eigenen Versicherungsschutz. Die Klägerin wandte damit ihren Arbeitnehmern nichts zu; die Einbeziehung der Arbeitnehmer in die Versicherung folgt allein aus der gesetzlichen Regelung des § 102 Abs. 1 VVG. Danach erstreckt sich die für ein Unternehmen bestehende Versicherung auf die Haftpflicht der zur Vertretung des Unternehmens befugten Personen sowie der Personen, die in einem Dienstverhältnis zu dem Unternehmen stehen. Soweit die angestellten Ärzte der Klägerin angesichts dieser Rechtslage und in Verbindung mit § 30 Nr. 6 HBKG keinen eigenen Haftpflichtversicherungsschutz mehr erwerben mussten, sind dies bloße Reflexwirkungen der originär eigenbetrieblichen Betätigung der Klägerin als Arbeitgeber. Diese bestand darin, dass die Klägerin gegen mögliche Haftpflichtansprüche aus Schadensfällen, die ihr im Zusammenhang mit ihrer eigenen unternehmerischen Tätigkeit entstehen können, als Versicherungsnehmerin eine eigene Betriebshaftpflichtversicherung i.S. des § 102 Abs. 1 VVG abzuschließen hatte. Soweit die Betriebshaftpflichtversicherung nach § 102 Abs. 1 Satz 2 VVG als für fremde Rechnung i.S. der §§ 43 ff. VVG genommen gilt und sich dadurch auch auf die Haftpflicht der in einem Dienstverhältnis zu dem Unternehmen stehenden Personen erstreckt, ist der damit gegebenenfalls bestehende Versicherungsschutz lediglich Folge der insoweit zwingenden gesetzlichen Regelung für die Betriebshaftpflichtversicherung, ohne dass der Arbeitgeber damit etwas "für" die Beschäftigung gewährt. Im versicherungsrechtlichen Sinne mag die Betriebshaftpflichtversicherung dadurch zwar als aufgespaltete Versicherung gelten, nämlich als Eigenversicherung zu Gunsten des Versicherungsnehmers und als davon zu unterscheidende Fremdversicherung zu Gunsten des Versicherten (Koch in: Bruck/Möller, VVG, 9. Aufl. 2013, § 102 Rz 7, mit Hinweis auf das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 14. Dezember 1967 II ZR 169/65, BGHZ 49, 130). In lohnsteuerrechtlicher Hinsicht wendet aber der Arbeitgeber damit den Arbeitnehmern nichts zu. Denn insoweit fehlt es im Sinne der ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats an einer Leistung des Arbeitgebers, die sich im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweisen könnte (z.B. Senatsurteil in BFHE 245, 230, BStBl II 2014, 904).

16

Dem entspricht der versicherungsrechtliche Regelungszweck. Denn Bedeutung und Zweck der Erweiterung des Versicherungsschutzes werden insbesondere darin gesehen, dem Versicherungsnehmer einen möglichst umfassenden Versicherungsschutz für alle bei ihm beschäftigten Personen zu gewähren, weil nur dann erreicht werden kann, die Haftpflichtrisiken aus der unternehmerischen Tätigkeit weitgehend auf den Versicherer abzuwälzen (Langheid/Wandt/Littbarski, Münchener Kommentar zum Versicherungsvertragsgesetz, Bd. 2, § 102 Rz 70 f.). Im Weiteren wird aus versicherungsrechtlicher Sicht auch zutreffend darauf hingewiesen, dass Arbeitnehmer nach den Grundsätzen des innerbetrieblichen Schadenausgleichs gegenüber dem Unternehmer häufig nicht oder nur beschränkt haften und im Falle ihrer Inanspruchnahme durch Dritte wegen Schäden aus ihrer beruflichen Tätigkeit Freistellung vom Unternehmer verlangen können. Die Ausdehnung des Versicherungsschutzes auf die gesetzliche Haftpflicht von Betriebsangehörigen hilft somit, Spannungen zwischen den Mitarbeitern und dem Versicherungsnehmer (Arbeitgeber) zu vermeiden, die bei ihrer unmittelbaren Inanspruchnahme durch den geschädigten Dritten entstehen können, und dient so letztlich dem Unternehmenswohl (Koch in: Bruck/Möller, a.a.O., § 102 Rz 3 ff.). Regelungszweck des § 102 Abs. 1 VVG ist damit zuvörderst nicht die Zuwendung lohnsteuerrechtlicher Vorteile, sondern die Absicherung unternehmerischer Betätigung durch entsprechende versicherungsrechtliche Regelungen.

17

c) Das FG hat schließlich auch zutreffend entschieden, dass der Streitfall nicht mit den Fällen vergleichbar ist, in denen der Arbeitgeber eigene Beiträge der Arbeitnehmer zu deren von ihnen selbst abzuschließenden Versicherungen übernimmt, wie dies der Senat etwa zur Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung eines angestellten Rechtsanwalts durch den Arbeitgeber entschieden hat. In solchen Fällen liegt eine Zuwendung des Arbeitgebers vor, die zu Arbeitslohn führt (vgl. dazu im einzelnen Senatsurteil vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; Senatsbeschlüsse vom 6. Mai 2009 VI B 4/09, BFH/NV 2009, 1431; vom 28. März 2011 VI B 31/11, BFH/NV 2011, 1322).

18

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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verbilligter Erwerb von Aktien vom Arbeitgeber - Arbeitslohn?

Der BFH hatte sich in einem Urteil vom 07.05.2014 (VI R 73/12) zum verbilligten Erwerb von Akten des Arbeitgebers durch den Arbeitnehmer geäußert. Hierbei thematisierte er eine eventuell entstehende Lohnsteuerpflicht.

In den Leitsätzen wurde die Ansicht der Richter wie folgt zusammengefasst:
  1. Der verbilligte Erwerb von Aktien vom Arbeitgeber (oder einem Dritten) kann zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG führen, wenn der Vorteil dem Arbeitnehmer "für" seine Arbeitsleistung gewährt wird.
  2. Ein lohnsteuerbarer Vorteil liegt jedoch nur insoweit vor, als der Arbeitgeber die Aktien tatsächlich verbilligt an den Arbeitnehmer veräußert, mithin der Wert der Aktien den vereinbarten Kaufpreis übersteigt.
  3. Ob der Arbeitnehmer das Wirtschaftsgut verbilligt erwirbt oder sich Leistung und Gegenleistung entsprechen, ist grundsätzlich anhand der Wertverhältnisse bei Abschluss des für beide Seiten verbindlichen Veräußerungsgeschäfts zu bestimmen.
In der Urteilsbegründung führten die Richter aus, dass zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG - neben Gehältern und Löhnen - auch andere Bezüge und Vorteile gehören, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG).

Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist.

Arbeitslohn kann nach der mittlerweile ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats ausnahmsweise auch bei der Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn sie ein Entgelt "für" eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Voraussetzung ist, dass sie sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht.

Dagegen liegt dann kein Arbeitslohn vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird; Entsprechendes gilt, wenn die Zuwendung auf anderen Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Drittem gründet.

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cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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verbilligter Erwerb von Aktien vom Arbeitgeber - Arbeitslohn?

Der BFH hatte sich in einem Urteil vom 07.05.2014 (VI R 73/12) zum verbilligten Erwerb von Akten des Arbeitgebers durch den Arbeitnehmer geäußert. Hierbei thematisierte er eine eventuell entstehende Lohnsteuerpflicht.

In den Leitsätzen wurde die Ansicht der Richter wie folgt zusammengefasst:
  1. Der verbilligte Erwerb von Aktien vom Arbeitgeber (oder einem Dritten) kann zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG führen, wenn der Vorteil dem Arbeitnehmer "für" seine Arbeitsleistung gewährt wird.
  2. Ein lohnsteuerbarer Vorteil liegt jedoch nur insoweit vor, als der Arbeitgeber die Aktien tatsächlich verbilligt an den Arbeitnehmer veräußert, mithin der Wert der Aktien den vereinbarten Kaufpreis übersteigt.
  3. Ob der Arbeitnehmer das Wirtschaftsgut verbilligt erwirbt oder sich Leistung und Gegenleistung entsprechen, ist grundsätzlich anhand der Wertverhältnisse bei Abschluss des für beide Seiten verbindlichen Veräußerungsgeschäfts zu bestimmen.
In der Urteilsbegründung führten die Richter aus, dass zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG - neben Gehältern und Löhnen - auch andere Bezüge und Vorteile gehören, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG).

Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist.

Arbeitslohn kann nach der mittlerweile ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats ausnahmsweise auch bei der Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn sie ein Entgelt "für" eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Voraussetzung ist, dass sie sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht.

Dagegen liegt dann kein Arbeitslohn vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird; Entsprechendes gilt, wenn die Zuwendung auf anderen Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Drittem gründet.

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BFH, 15.5.2013, VI R 44/11

Fahrergestellung als Lohn
Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einen Fahrer, führt das dem Grunde nach zu einem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil. Der Vorteil bemisst sich grundsätzlich nach dem üblichen Endpreis am Abgabeort einer vergleichbaren von fremden Dritten erbrachten Leistung (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG).
BStBl 2014 Teil II Seite 589
Vorinstanz: FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 19. April 2011, 4 K 1690/05 (EFG 2012, 239)

Hintergrund
1

I. Streitig ist, ob ein vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellter Dienstwagen samt Fahrer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als geldwerter lohnsteuerlicher Vorteil zu erfassen ist.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war seit 1. Juli 2001 nichtselbständig tätig. Im Rahmen einer bei seinem Arbeitgeber durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung wurde festgestellt, dass der Kläger in den Streitjahren (2001 bis 2003) ein Dienstfahrzeug mit Fahrer zur Verfügung hatte, das er auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzen konnte. Auf der Grundlage eines von der Lohnsteuer-Außenprüfung als mangelhaft beurteilten Fahrtenbuches gelangte der Prüfer zu der Überzeugung, dass der Kläger an vielen Tagen direkte Fahrten zwischen seinem Wohnort in A und seiner Tätigkeitsstätte in B durchgeführt habe. Die Lohnsteuer-Außenprüfung vertrat die Auffassung, dass der Nutzungsvorteil für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach der so genannten 0,03 %-Zuschlagsregelung anzusetzen sowie für die Vorteile aus der Fahrergestellung entsprechend R 31 Abs. 10 Nr. 2 Buchst. a der Lohnsteuer-Richtlinien in den in den Streitjahren geltenden Fassungen um 50 % zu erhöhen sei. Die Lohnsteuer-Außenprüfung nahm jeweils eine Arbeitsstätte in C (6 km Entfernung) sowie B (34 km Entfernung) an und ermittelte so anhand einer durchschnittlichen Entfernung von 20 km und Anschaffungskosten des genutzten Dienstfahrzeugs in Höhe von 67.800 DM (34.665 EUR) einen bisher vom Arbeitgeber nicht versteuerten Arbeitslohn in Höhe von 1.220,40 DM (2001) und jeweils 3.736,80 EUR (2002, 2003).

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) schloss sich dem an und erhöhte mit jeweils nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung geänderten Einkommensteuerbescheiden vom 30. Juni 2005 die festgesetzten Einkommensteuern der Streitjahre.

4

Nach erfolglosem Einspruch änderte das FA im Klageverfahren mit weiteren Änderungsbescheiden die Einkommensteuerfestsetzungen der Streitjahre 2002 und 2003, berücksichtigte dabei mit der Entfernungspauschale Werbungskosten in Höhe von jeweils 1.802 EUR und setzte die Einkommensteuern dementsprechend herab. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) machten dagegen weiterhin geltend, dass für die Fahrten zwischen der Wohnung und den Arbeitsstätten in B und C kein geldwerter Vorteil anzusetzen sei, weil sie zur Erfüllung der Dienstpflichten durchgeführt worden seien. Dem Kläger habe auch kein personengebundenes Fahrzeug zur Verfügung gestanden, sondern ein Fahrzeug des Fuhrparks, mit dem auch andere Dienstgeschäfte erfüllt worden seien. Die geänderten Bescheide seien dementsprechend aufzuheben.

5

Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 239 veröffentlichten Gründen abgewiesen.

6

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

7

Sie beantragen sinngemäß, das Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 19. April 2011 4 K 1690/05, den Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 30. Juni 2005 sowie die Einkommensteuerbescheide für 2002 und für 2003 jeweils vom 30. Juni 2005 i.d.F. vom 4. Januar 2006 sowie die Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2005 aufzuheben.

8

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Urteilsbegründung
9

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung). Die bisherigen Feststellungen des FG tragen nicht dessen Entscheidung, dass der Kläger mit dem ihm überlassenen Dienstwagen arbeitstäglich Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durchgeführt hat.

10

1. Ob eine Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorliegt, beurteilt sich nach den Grundsätzen, die für den Werbungskostenabzug für Fahrten zwischen Wohnung und (regelmäßiger) Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG gelten (Senatsurteil vom 4. April 2008 VI R 85/04, BFHE 221, 11, BStBl II 2008, 887).

11

a) Regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist nur der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und damit der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat. Dies ist im Regelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, also fortdauernd und immer wieder aufsucht (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 28. März 2012 VI R 48/11, BFHE 237, 82, BStBl II 2012, 926; vom 22. September 2010 VI R 54/09, BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354; jeweils m.w.N.).

12

b) Nach früherer Rechtsprechung des BFH konnte ein Arbeitnehmer auch mehrere regelmäßige Arbeitsstätten nebeneinander innehaben. Diese Rechtsprechung hat der Senat jedoch zwischenzeitlich aufgegeben (Urteile vom 19. Januar 2012 VI R 23/11, BFHE 236, 351, BStBl II 2012, 472; VI R 36/11, BFHE 236, 353, BStBl II 2012, 503; VI R 32/11, BFH/NV 2012, 936; vom 9. Juni 2011 VI R 36/10, BFHE 234, 160, BStBl II 2012, 36; VI R 55/10, BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38; VI R 58/09, BFHE 234, 155, BStBl II 2012, 34). Denn dieser ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers kann nur an einem Ort liegen. Nur insoweit kann sich der Arbeitnehmer auf die immer gleichen Wege einstellen und so (etwa durch Fahrgemeinschaften, öffentliche Verkehrsmittel oder eine zielgerichtete Wohnsitznahme in der Nähe der regelmäßigen Arbeitsstätte) auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken.

13

c) Ist der Arbeitnehmer in mehreren betrieblichen Einrichtungen des Arbeitgebers tätig, sind deshalb die Umstände des Einzelfalles zu würdigen und der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit zu bestimmen. Hierbei ist insbesondere zu berücksichtigen, welcher Tätigkeitsstätte der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugeordnet worden ist, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat und welches konkrete Gewicht dieser Tätigkeit zukommt. Allein der Umstand, dass der Arbeitnehmer eine Tätigkeitsstätte im zeitlichen Abstand immer wieder aufsucht, reicht für die Annahme einer regelmäßigen Arbeitsstätte jedenfalls dann nicht aus, wenn der Steuerpflichtige fortdauernd und immer wieder verschiedene Betriebsstätten seines Arbeitgebers aufsucht. Der regelmäßigen Arbeitsstätte muss vielmehr hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukommen.

14

2. Das FG ist teilweise von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Zutreffend hat es zwar entschieden, dass unabhängig von der 1 %-Regelung die 0,03 %-Regelung dann zur Anwendung kommt, wenn das Kfz ausschließlich für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, nicht aber für eine sonstige private Nutzung überlassen wird (BFH-Urteile in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354; vom 6. Oktober 2011 VI R 56/10, BFHE 235, 383, BStBl II 2012, 362). Es hat allerdings nicht beachtet, dass ein Arbeitnehmer nicht mehr als eine regelmäßige Arbeitsstätte innehaben kann, auch wenn er fortdauernd und immer wieder verschiedene Betriebsstätten seines Arbeitgebers aufsucht. Die Vorentscheidung ist daher aufzuheben. Die Sache ist allerdings nicht spruchreif. Denn die bisher getroffenen Feststellungen lassen keine Beurteilung zu, ob und gegebenenfalls wo der Kläger eine regelmäßige Arbeitsstätte innehatte und wie oft er diese mit dem Dienstwagen aufgesucht hat.

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a) Das FG wird im zweiten Rechtsgang insbesondere aufzuklären haben, ob der Kläger überhaupt eine regelmäßige Arbeitsstätte innehatte. Dazu wird zu prüfen sein, ob und gegebenenfalls welcher der Tätigkeitsstätten des Klägers eine hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukommt. Dabei ist vor allem zu berücksichtigen, ob und welcher betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers der Kläger zugeordnet war, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Einzelnen wahrnahm oder wahrzunehmen hatte und welches Gewicht diesen Tätigkeiten jeweils zukam (z.B. BFH-Urteil in BFHE 234, 164, BStBl II 2012, 38).

16

b) Sollte das FG zu dem Ergebnis gelangen, dass der Kläger an einer regelmäßigen Arbeitsstätte tätig gewesen war, wird weiter zu berücksichtigen sein, dass nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats die 0,03 %-Zuschlagsregelung nur soweit zur Anwendung kommt, wie der Arbeitnehmer den Dienstwagen tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzt (Urteil vom 22. September 2010 VI R 57/09, BFHE 231, 139, BStBl II 2011, 359). Es wird deshalb festzustellen sein, wann der Kläger jeweils diese eine regelmäßige Tätigkeitsstätte aufgesucht hat. Weiter wird zu beachten sein, dass die 0,03 %-Regelung als Korrekturvorschrift zwar die Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte erfasst, aber nicht zur Anwendung kommt, soweit der Kläger Dienstreisen unmittelbar von der Wohnung aus angetreten hat (Urteil in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354, Rz 26).

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c) Soweit der Kläger für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht nur einen Dienstwagen, sondern auch einen Fahrer zur Verfügung hatte, führt das dem Grunde nach zu einem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil.

18

aa) Der Senat hält die in seinem Urteil in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354, Rz 28 geäußerten Zweifel an seiner bisherigen Rechtsprechung (Urteil vom 27. September 1996 VI R 84/95, BFHE 181, 181, BStBl II 1997, 147) im Ergebnis nicht für durchgreifend. Für die Annahme eines Vorteils kommt es nicht darauf an, ob der Arbeitnehmer in dem mit Fahrer überlassenen Fahrzeug bereits auf dem Weg zur regelmäßigen Arbeitsstätte büromäßige Tätigkeiten tatsächlich ausübt oder ausüben könnte. Entscheidend ist vielmehr, dass der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer für eine Aufgabe, die Angelegenheit des Arbeitnehmers ist, eine Dienstleistung in Form der Personalüberlassung zur Verfügung stellt, die für sich betrachtet einen Wert hat. Diese Personalüberlassung betrifft auch nicht den unmittelbaren betrieblichen Bereich des Arbeitgebers, den er mit Arbeitsmitteln und Personal auszustatten hat, um den eigentlichen Arbeitsprozess zu fördern. Die vom Arbeitgeber erbrachte Leistung der Beförderung des Arbeitnehmers von der Wohnung zur Arbeitsstätte ist weiter keine bloße nicht einkommensteuerbare Aufmerksamkeit, sondern grundsätzlich einkommensteuerbar, sofern nicht die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 32 EStG greift (vgl. Pflüger in Herrmann/Heuer/Raupach, § 19 EStG Rz 135). Insofern ist eine solche Personalüberlassung ein vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil, dem ein Entlohnungscharakter für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft zukommt.

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Anders als in dem vom Senat mit Urteil in BFHE 231, 127, BStBl II 2011, 354 entschiedenen Streitfall führt der hier als Arbeitslohn zu erfassende Vorteil aus der arbeitgeberseitigen Gestellung eines Fahrers zu einem höheren Ansatz der Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit. Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte sind nach der in den Streitjahren (2001 bis 2003) geltenden und bis zum gegenwärtigen Zeitpunkt unveränderten Rechtslage zwar beruflich veranlasste Fahrten, die nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG grundsätzlich zum Werbungskostenabzug berechtigen. Aber der Kläger kann diese Aufwendungen nur im Rahmen der für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte geltenden Höchstbeträge abziehen. Nach § 9 Abs. 2 EStG sind indessen durch die Entfernungspauschale sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte veranlasst sind. Insoweit saldieren sich Einnahmen und Erwerbsaufwendungen des Klägers nicht.

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bb) Der Wert des vom Arbeitgeber erlangten Vorteils ist, wie alle nicht in Geld bestehenden Einnahmen, mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG). Zutreffend hat deshalb das FG dazu ausgeführt, dass der für eine Fahrergestellung zusätzlich erlangte geldwerte Vorteil zu schätzen ist und dass für diese Schätzung der Listenpreis des gefahrenen Fahrzeugs nicht sachgerecht ist. Maßstab zur Bewertung des Vorteils ist der Wert einer von einem fremden Dritten bezogenen vergleichbaren Dienstleistung; dieser Wert kann, muss aber nicht den zeitanteiligen Personalkosten des Arbeitgebers entsprechen. Denn der Wert eines vom Arbeitgeber erlangten Vorteils bildet sich nicht stets und unmittelbar in den Kosten ab, die der Arbeitgeber selbst dafür aufgewendet hat. Angesichts dessen wird das FG den Wert der vom Arbeitgeber erlangten Dienstleistung zu schätzen und anzusetzen haben.
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BFH, 15.5.2013, VI R 44/11

Fahrergestellung als LohnÜberlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einen Fahrer, führt das dem Grunde nach zu einem lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil. Der Vorteil bemisst sich grundsätzlich nach dem üblichen Endpreis am Abgabeort einer vergleichbaren von fremden Dritten erbrachten Leistung (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG).BStBl 2014 Teil II Seite 589Vorinstanz: FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 19. April 2011, 4 K 1690/05 (EFG 2012, 239)

Hintergrund1

I. Streitig ist, ob ein vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellter Dienstwagen samt Fahrer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als geldwerter lohnsteuerlicher Vorteil zu erfassen ist.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war seit 1. Juli 2001 nichtselbständig tätig. Im Rahmen einer bei seinem Arbeitgeber durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung wurde festgestellt, dass der Kläger in den Streitjahren (2001 bis 2003) ein Dienstfahrzeug mit Fahrer zur Verfügung hatte, das er auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzen konnte. Auf der Grundlage eines von der Lohnsteuer-Außenprüfung als mangelhaft beurteilten Fahrtenbuches gelangte der Prüfer zu der Überzeugung, dass der Kläger an vielen Tagen direkte Fahrten zwischen seinem Wohnort in A und seiner Tätigkeitsstätte in B durchgeführt habe. Die Lohnsteuer-Außenprüfung vertrat die Auffassung, dass der Nutzungsvorteil für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach der so genannten 0,03 %-Zuschlagsregelung anzusetzen sowie für die Vorteile aus der Fahrergestellung entsprechend R 31 Abs. 10 Nr. 2 Buchst. a der Lohnsteuer-Richtlinien in den in den Streitjahren geltenden Fassungen um 50 % zu erhöhen sei. Die Lohnsteuer-Außenprüfung nahm jeweils eine Arbeitsstätte in C (6 km Entfernung) sowie B (34 km Entfernung) an und ermittelte so anhand einer durchschnittlichen Entfernung von 20 km und Anschaffungskosten des genutzten Dienstfahrzeugs in Höhe von 67.800 DM (34.665 EUR) einen bisher vom Arbeitgeber nicht versteuerten Arbeitslohn in Höhe von 1.220,40 DM (2001) und jeweils 3.736,80 EUR (2002, 2003).

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steuerfreies Gehalt für PC, Handy, Tablets

Der Gesetzgeber stellt Teile des Gehaltes steuerfrei, wenn sie durch die Nutzung von "Datenverarbeitungsgeräten" des Arbeitgebers entstehen; § 3 Nr. 45 EStG.

Grundsätzlich wäre die private Nutzung eines betrieblichen Computers oder Handys oder Tablets steuerpflichtiger Sachbezug innerhalb der Gehaltsabrechnung. Bei der privaten Nutzung eines betrieblichen Pkw´s ist das allgemein bekannt. Hier ist über einen geldwerten Vorteil die Privatnutzung zu versteuern (mittels 1%-Regelung oder über die Aufzeichnungen eines Fahrtenbuches).

Ab 2000 ist die Nutzungsüberlassung von PC, Handys, Smartsphones und Tablets des Arbeitgebers einkommensteuerfrei. Weiterhin ist steuerfrei die private Nutzung der System- und Anwenderprogramme des Arbeitgebers. Die Programme können sich auf den betrieblichen PC´s sowie parallel dazu auch auf den privaten PC´s befinden.

Anders als bei den Steuerbefreiungsregelungen des § 3 Nr. 33 oder 34 EStG gilt hier keine Zusätzlichkeitsregelung. Der Arbeitgeber kann also für die Zurverfügungstellung eine Gehaltsumwandlung vornehmen.

Die Nutzungsüberlassung ist nicht der Höhe nach begrenzt.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

R 3.45 LStR 2011 Betriebliche Personalcomputer und Telekommunikationsgeräte:

Die Privatnutzung betrieblicher Personalcomputer und Telekommunikationsgeräte durch den Arbeitnehmer ist unabhängig vom Verhältnis der beruflichen zur privaten Nutzung steuerfrei. Die Steuerfreiheit umfasst auch die Nutzung von Zubehör und Software. Sie ist nicht auf die private Nutzung im Betrieb beschränkt, sondern gilt beispielsweise auch für Mobiltelefone im Auto oder Personalcomputer in der Wohnung des Arbeitnehmers. Die Steuerfreiheit gilt nur für die Überlassung zur Nutzung durch den Arbeitgeber oder auf Grund des Dienstverhältnisses durch einen Dritten. In diesen Fällen sind auch die vom Arbeitgeber getragenen Verbindungsentgelte (Grundgebühr und sonstige laufende Kosten) steuerfrei. Für die Steuerfreiheit kommt es nicht darauf an, ob die Vorteile zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn oder auf Grund einer Vereinbarung mit dem Arbeitgeber über die Herabsetzung von Arbeitslohn erbracht werden.
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steuerfreies Gehalt für PC, Handy, Tablets

Der Gesetzgeber stellt Teile des Gehaltes steuerfrei, wenn sie durch die Nutzung von "Datenverarbeitungsgeräten" des Arbeitgebers entstehen; § 3 Nr. 45 EStG.

Grundsätzlich wäre die private Nutzung eines betrieblichen Computers oder Handys oder Tablets steuerpflichtiger Sachbezug innerhalb der Gehaltsabrechnung. Bei der privaten Nutzung eines betrieblichen Pkw´s ist das allgemein bekannt. Hier ist über einen geldwerten Vorteil die Privatnutzung zu versteuern (mittels 1%-Regelung oder über die Aufzeichnungen eines Fahrtenbuches).

Ab 2000 ist die Nutzungsüberlassung von PC, Handys, Smartsphones und Tablets des Arbeitgebers einkommensteuerfrei. Weiterhin ist steuerfrei die private Nutzung der System- und Anwenderprogramme des Arbeitgebers. Die Programme können sich auf den betrieblichen PC´s sowie parallel dazu auch auf den privaten PC´s befinden.

Anders als bei den Steuerbefreiungsregelungen des § 3 Nr. 33 oder 34 EStG gilt hier keine Zusätzlichkeitsregelung. Der Arbeitgeber kann also für die Zurverfügungstellung eine Gehaltsumwandlung vornehmen.

Die Nutzungsüberlassung ist nicht der Höhe nach begrenzt.

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steuerfreies Gehalt für Kindergartenkosten § 3 Nr. 33 EStG

Der Gesetzgeber hat Arbeitgebern die Möglichkeit gegeben, Teile der Gehälter steuerfrei zu stellen, wenn sie für die entstehenden Kosten zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern in Kindergärten oder diesen vergleichbaren Einrichtungen gezahlt werden. Kinder, die zwar schulpflichtig sind, aber mangels Schulreife vom Schulbesuch vorerst befreit sind, zählen auch als nicht schulpflichtig.

Hierbei gibt es vier Möglichkeiten, wie die Leistungen des Arbeitgebers durch den Arbeitnehmer genutzt werden können:
  1. als steuerfreien Sachbezug für einen Betriebskindergarten,
  2. als steuerfreier Sachbezug für eine vergleichbare betriebliche Einrichtung,
  3. Geldzuwendung an den Arbeitnehmer zum Ausgleich der entstandenen Kosten,
  4. Geldzuwendung an eine betriebsfremde Einrichtung.
Gemäß der Richtlinie 3.33 LStR 2011 sind folgende Einrichtungen begünstigt:
  • Schulkindergärten,
  • Kindertagesstätten,
  • Kinderkrippen,
  • Tages- und Wochenmütter,
  • sonstige Ganztagspflegestellen.
  • Zu beachten ist hierbei, dass ausschließlich die Unterbringung und Betreuung steuerfrei gestellt werden. Vermittlungsaufwendungen zählen nicht darunter.
Auch hier ist zu beachten, dass nur die Leistungen des Arbeitgebers steuerfrei gestellt werden, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden. Gehaltsumwandlungen scheiden also aus. Eine Umwandlung von freiwillig gezahlten Leistungen wie Weihnachtsgeld oder Urlaubsgeld ist jedoch möglich (BFH,01.10.2009, IV R 41/07).

Eine wertmäßige Begrenzung des Zuschusses ist nicht gegeben.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

Richtline R 3.33 LstR 2011 Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern
(1) Steuerfrei sind zusätzliche Arbeitgeberleistungen (>Absatz 5) zur Unterbringung, einschließlich Unterkunft und Verpflegung, und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern des Arbeitnehmers in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen. Dies gilt auch, wenn der nicht beim Arbeitgeber beschäftigte Elternteil die Aufwendungen trägt. Leistungen für die Vermittlung einer Unterbringungs- und Betreuungsmöglichkeit durch Dritte sind nicht steuerfrei. Zuwendungen des Arbeitgebers an einen Kindergarten oder eine vergleichbare Einrichtung, durch die er für die Kinder seiner Arbeitnehmer ein Belegungsrecht ohne Bewerbungsverfahren und Wartezeit erwirbt, sind den Arbeitnehmern nicht als geldwerter Vorteil zuzurechnen.

(2) Es ist gleichgültig, ob die Unterbringung und Betreuung in betrieblichen oder außerbetrieblichen Kindergärten erfolgt. Vergleichbare Einrichtungen sind z. B. Schulkindergärten, Kindertagesstätten, Kinderkrippen, Tagesmütter, Wochenmütter und Ganztagspflegestellen. Die Einrichtung muss gleichzeitig zur Unterbringung und Betreuung von Kindern geeignet sein. Die alleinige Betreuung im Haushalt, z. B. durch Kinderpflegerinnen, Hausgehilfinnen oder Familienangehörige, genügt nicht. Soweit Arbeitgeberleistungen auch den Unterricht eines Kindes ermöglichen, sind sie nicht steuerfrei. Das Gleiche gilt für Leistungen, die nicht unmittelbar der Betreuung eines Kindes dienen, z. B. die Beförderung zwischen Wohnung und Kindergarten.

(3) Begünstigt sind nur Leistungen zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern. Ob ein Kind schulpflichtig ist, richtet sich nach dem jeweiligen landesrechtlichen Schulgesetz. Die Schulpflicht ist aus Vereinfachungsgründen nicht zu prüfen bei Kindern, die
  1. das 6. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder
  2. im laufenden Kalenderjahr das 6. Lebensjahr nach dem 30. Juni vollendet haben, es sei denn, sie sind vorzeitig eingeschult worden, oder
  3. im laufenden Kalenderjahr das 6. Lebensjahr vor dem 1. Juli vollendet haben, in den Monaten Januar bis Juli dieses Jahres.
Den nicht schulpflichtigen Kindern stehen schulpflichtige Kinder gleich, solange sie mangels Schulreife vom Schulbesuch zurückgestellt sind.

(4) Sachleistungen an den Arbeitnehmer, die über den nach § 3 Nr. 33 EStG steuerfreien Bereich hinausgehen, sind regelmäßig mit dem Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG dem Arbeitslohn hinzuzurechnen. Barzuwendungen an den Arbeitnehmer sind nur steuerfrei, soweit der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber die zweckentsprechende Verwendung nachgewiesen hat. Der Arbeitgeber hat die Nachweise im Original als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren.

(5) Die Zusätzlichkeitsvoraussetzung erfordert, dass die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet. Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch dessen Umwandlung gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor. Eine zusätzliche Leistung liegt aber dann vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z. B. freiwillig gezahltes Weihnachtsgeld, erbracht wird. Unschädlich ist es, wenn der Arbeitgeber verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet oder die übrigen Arbeitnehmer die freiwillige Sonderzahlung erhalten.
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steuerfreies Gehalt für Kindergartenkosten § 3 Nr. 33 EStG

Der Gesetzgeber hat Arbeitgebern die Möglichkeit gegeben, Teile der Gehälter steuerfrei zu stellen, wenn sie für die entstehenden Kosten zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern in Kindergärten oder diesen vergleichbaren Einrichtungen gezahlt werden. Kinder, die zwar schulpflichtig sind, aber mangels Schulreife vom Schulbesuch vorerst befreit sind, zählen auch als nicht schulpflichtig.

Hierbei gibt es vier Möglichkeiten, wie die Leistungen des Arbeitgebers durch den Arbeitnehmer genutzt werden können:
  1. als steuerfreien Sachbezug für einen Betriebskindergarten,
  2. als steuerfreier Sachbezug für eine vergleichbare betriebliche Einrichtung,
  3. Geldzuwendung an den Arbeitnehmer zum Ausgleich der entstandenen Kosten,
  4. Geldzuwendung an eine betriebsfremde Einrichtung.
Gemäß der Richtlinie 3.33 LStR 2011 sind folgende Einrichtungen begünstigt:
  • Schulkindergärten,
  • Kindertagesstätten,
  • Kinderkrippen,
  • Tages- und Wochenmütter,
  • sonstige Ganztagspflegestellen.
  • Zu beachten ist hierbei, dass ausschließlich die Unterbringung und Betreuung steuerfrei gestellt werden. Vermittlungsaufwendungen zählen nicht darunter.
Auch hier ist zu beachten, dass nur die Leistungen des Arbeitgebers steuerfrei gestellt werden, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden. Gehaltsumwandlungen scheiden also aus. Eine Umwandlung von freiwillig gezahlten Leistungen wie Weihnachtsgeld oder Urlaubsgeld ist jedoch möglich (BFH,01.10.2009, IV R 41/07).

Eine wertmäßige Begrenzung des Zuschusses ist nicht gegeben.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

Richtline R 3.33 LstR 2011 Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern
(1) Steuerfrei sind zusätzliche Arbeitgeberleistungen (>Absatz 5) zur Unterbringung, einschließlich Unterkunft und Verpflegung, und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern des Arbeitnehmers in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen. Dies gilt auch, wenn der nicht beim Arbeitgeber beschäftigte Elternteil die Aufwendungen trägt. Leistungen für die Vermittlung einer Unterbringungs- und Betreuungsmöglichkeit durch Dritte sind nicht steuerfrei. Zuwendungen des Arbeitgebers an einen Kindergarten oder eine vergleichbare Einrichtung, durch die er für die Kinder seiner Arbeitnehmer ein Belegungsrecht ohne Bewerbungsverfahren und Wartezeit erwirbt, sind den Arbeitnehmern nicht als geldwerter Vorteil zuzurechnen.

(2) Es ist gleichgültig, ob die Unterbringung und Betreuung in betrieblichen oder außerbetrieblichen Kindergärten erfolgt. Vergleichbare Einrichtungen sind z. B. Schulkindergärten, Kindertagesstätten, Kinderkrippen, Tagesmütter, Wochenmütter und Ganztagspflegestellen. Die Einrichtung muss gleichzeitig zur Unterbringung und Betreuung von Kindern geeignet sein. Die alleinige Betreuung im Haushalt, z. B. durch Kinderpflegerinnen, Hausgehilfinnen oder Familienangehörige, genügt nicht. Soweit Arbeitgeberleistungen auch den Unterricht eines Kindes ermöglichen, sind sie nicht steuerfrei. Das Gleiche gilt für Leistungen, die nicht unmittelbar der Betreuung eines Kindes dienen, z. B. die Beförderung zwischen Wohnung und Kindergarten.

(3) Begünstigt sind nur Leistungen zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern. Ob ein Kind schulpflichtig ist, richtet sich nach dem jeweiligen landesrechtlichen Schulgesetz. Die Schulpflicht ist aus Vereinfachungsgründen nicht zu prüfen bei Kindern, die
  1. das 6. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder
  2. im laufenden Kalenderjahr das 6. Lebensjahr nach dem 30. Juni vollendet haben, es sei denn, sie sind vorzeitig eingeschult worden, oder
  3. im laufenden Kalenderjahr das 6. Lebensjahr vor dem 1. Juli vollendet haben, in den Monaten Januar bis Juli dieses Jahres.
Den nicht schulpflichtigen Kindern stehen schulpflichtige Kinder gleich, solange sie mangels Schulreife vom Schulbesuch zurückgestellt sind.

(4) Sachleistungen an den Arbeitnehmer, die über den nach § 3 Nr. 33 EStG steuerfreien Bereich hinausgehen, sind regelmäßig mit dem Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG dem Arbeitslohn hinzuzurechnen. Barzuwendungen an den Arbeitnehmer sind nur steuerfrei, soweit der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber die zweckentsprechende Verwendung nachgewiesen hat. Der Arbeitgeber hat die Nachweise im Original als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren.

(5) Die Zusätzlichkeitsvoraussetzung erfordert, dass die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet. Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch dessen Umwandlung gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor. Eine zusätzliche Leistung liegt aber dann vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z. B. freiwillig gezahltes Weihnachtsgeld, erbracht wird. Unschädlich ist es, wenn der Arbeitgeber verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet oder die übrigen Arbeitnehmer die freiwillige Sonderzahlung erhalten.
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steuerfreies Gehalt für Gesundheitsförderung § 3 Nr. 34 EStG

Mit dem Jahressteuergesetz 2009 wurde durch den Gesetzgeber eine neue Steuerbefreiungsregelung geschaffen. Diese neue Regelung soll Leistungen von Arbeitgebern an ihre Arbeitnehmer fördern, die zur Verbesserung des Gesundheitszustandes und der betrieblichen Gesundheitsförderung dienen sollen. Dies gilt ab dem Veranlagungszeitraum 2008.

Der Steuerbefreiungstatbestand gemäß § 3 Nr. 34 EStG gilt für alle Arbeitnehmer, also auch für Aushilfen im Rahmen der nunmehr 450€-Jobs. Die Zahlung für die Gesundheitsförderung muss explizit im Arbeitsvertrag geregelt sein und zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden. Entgeltumwandlungen, eine Umdeklarierung oder sonstige Anrechnungen sind von der Steuerbefreiung ausgeschlossen.

Eine Anrechnung auf freiwillig gezahlte Sonderleistungen des Arbeitgebers sind jedoch möglich. D.h., dass auf zu zahlendes Weihnachtsgeld oder Urlaubsgeld die Sonderzahlungen für die Gesundheitsvorsorge anrechenbar ist.

Welche Maßnahmen dürfen durch diese Lohnzahlungen finanziert werden? Dies ergibt sich aus den Regelungen des SGB V - § 20 (Prävention und Selbsthilfe) und § 20a (Betriebliche Gesundheitsförderung). Dies sind alle Maßnahmen zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes - Ernährungsberatung, Therapien zur Stressbewältigung, Beratungen hinsichtlich von Suchtmitteln, Maßnahmen zur Verbesserung/Änderung von Bewegungsgewohnheiten. Aber auch alle Maßnahmen zur Vermeidung von betrieblichen körperlichen Fehlbelastungen und betriebliche Stressbewältigung, Kurse zum Rauchentzug und Massagen an Bildschirmarbeitsplätzen.

Begünstigt sind alle Maßnahmen des Arbeitgebers aber auch Fremdanbieter, die die oben genannten Bedingungen erfüllen. Problematisch sollten Mitgliedsbeiträge für Sportvereine und Fitnessstudios sein. Diese sollen nach Meinung des Gesetzgebers von dieser Förderung ausgeschlossen sein (BT-Drucksache 16/10189 Seite 47). Obwohl Sportvereine die allgemeinen Bewegungsgewohnheiten und nachweislich den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern. Gerichtsentscheidungen oder die Rechtsprechung des BFH hierzu bleiben abzuwarten. Wenn Sportvereine oder Fitnessstudios die oben genannten förderungswürdigen Maßnahmen unterstützen, dürften die Beiträge hierfür steuerfrei sein.

Die Steuerfreiheit dieser Arbeitgeberleistungen sind auf jährlich 500€ pro Arbeitgeber begrenzt. Dies stellt einen jährlichen Freibetrag dar. Der übersteigende Betrag wird demnach sofort steuerpflichtig. Dieser Freibetrag wird auch gewährt bei nicht ganzjährigen Arbeitsverhältnissen. Bei mehreren Arbeitsverhältnissen ist dieser Freibetrag wohl pro Arbeitgeber zu gewähren, da es Leistungen des Arbeitgebers darstellen.

Für weitere Detailfragen stehe ich Ihnen gern in einem persönlichen Gespräch zur Verfügung.

Auch für die Fertigung Ihrer Lohnabrechnungen als Arbeitgeber(in) steht Ihnen mein kompetentes Team mit langjähriger Erfahrung gern zur Seite.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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steuerfreies Gehalt für Gesundheitsförderung § 3 Nr. 34 EStG

Mit dem Jahressteuergesetz 2009 wurde durch den Gesetzgeber eine neue Steuerbefreiungsregelung geschaffen. Diese neue Regelung soll Leistungen von Arbeitgebern an ihre Arbeitnehmer fördern, die zur Verbesserung des Gesundheitszustandes und der betrieblichen Gesundheitsförderung dienen sollen. Dies gilt ab dem Veranlagungszeitraum 2008.

Der Steuerbefreiungstatbestand gemäß § 3 Nr. 34 EStG gilt für alle Arbeitnehmer, also auch für Aushilfen im Rahmen der nunmehr 450€-Jobs. Die Zahlung für die Gesundheitsförderung muss explizit im Arbeitsvertrag geregelt sein und zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden. Entgeltumwandlungen, eine Umdeklarierung oder sonstige Anrechnungen sind von der Steuerbefreiung ausgeschlossen.

Eine Anrechnung auf freiwillig gezahlte Sonderleistungen des Arbeitgebers sind jedoch möglich. D.h., dass auf zu zahlendes Weihnachtsgeld oder Urlaubsgeld die Sonderzahlungen für die Gesundheitsvorsorge anrechenbar ist.

Welche Maßnahmen dürfen durch diese Lohnzahlungen finanziert werden? Dies ergibt sich aus den Regelungen des SGB V - § 20 (Prävention und Selbsthilfe) und § 20a (Betriebliche Gesundheitsförderung). Dies sind alle Maßnahmen zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes - Ernährungsberatung, Therapien zur Stressbewältigung, Beratungen hinsichtlich von Suchtmitteln, Maßnahmen zur Verbesserung/Änderung von Bewegungsgewohnheiten. Aber auch alle Maßnahmen zur Vermeidung von betrieblichen körperlichen Fehlbelastungen und betriebliche Stressbewältigung, Kurse zum Rauchentzug und Massagen an Bildschirmarbeitsplätzen.

Begünstigt sind alle Maßnahmen des Arbeitgebers aber auch Fremdanbieter, die die oben genannten Bedingungen erfüllen. Problematisch sollten Mitgliedsbeiträge für Sportvereine und Fitnessstudios sein. Diese sollen nach Meinung des Gesetzgebers von dieser Förderung ausgeschlossen sein (BT-Drucksache 16/10189 Seite 47). Obwohl Sportvereine die allgemeinen Bewegungsgewohnheiten und nachweislich den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern. Gerichtsentscheidungen oder die Rechtsprechung des BFH hierzu bleiben abzuwarten. Wenn Sportvereine oder Fitnessstudios die oben genannten förderungswürdigen Maßnahmen unterstützen, dürften die Beiträge hierfür steuerfrei sein.

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Abtretung einer Rückdeckungsversicherung

Tritt ein Arbeitgeber Ansprüche aus einer Rückdeckungsversicherung an einen Arbeitnehmer ab und zahlt der Arbeitgeber anschließend Beiträge in die Versicherung, stellen diese Zahlungen Arbeitslohn beim Arbeitnehmer dar (BFH, 05.07.2012, VI R 11/11).

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

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Lohnzahlung durch Dritte

Arbeitslohn können auch Zuwendungen von dritter Seite an den Arbeitnehmer sein. Dies ist dann der Fall, wenn die Zahlungen des Dritten Gegenleistung für die Leistung des Arbeitnehmers an seinen Arbeitgeber darstellen im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses (BFH, 20.05.2010, IV R 41/09).

Die anzuwendenden Rechtssprechungen unterscheiden hier zwischen echten und unechten Lohnzahlungen durch die Dritten.

Als unechte Lohnzahlung ist jeder Vorgang anzusehen, wenn hierbei der Dritte nur als Leistungsmittler des Arbeitgebers fungiert (BFH, 12.04.2007, IV R 36/04). Der Lohnsteuereinbehalt für die Drittzuwendung ist vom Arbeitgeber vorzunehmen.

Bei den echten Lohnzahlungen verhält es sich etwas anders. Hier hat der Arbeitgeber nur unter bestimmten Voraussetzungen Lohnsteuer einzubehalten. Echte Lohnzahlungen durch Dritte liegen nämlich dann vor, wenn der Dritte dem Arbeitnehmer Vorteile verschafft, die eindeutig Entgelt für dessen Leistungen an seinen Arbeitgeber sind. Z.B. verbilligter Einkauf bei einer Tochtergesellschaft.

Ab dem Jahre 2004 gelten durch den Gesetzgeber verschärfte Regelungen hinsichtlich der Lohnversteuerung. Der Arbeitgeber hat Lohnsteuer bereits dann einzubehalten, wenn er von den Vergünstigungen weiß oder dies erkennen müsste. Der Arbeitnehmer muss seinen Arbeitgeber von den Bezügen bzw. Vergünstigungen unterrichten - immer zum Ende des Lohnanmeldezeitraumes; § 38 EStG.

Dass diese Verpflichtung besteht, ist dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber mitzuteilen. Es entsteht somit ein Haftungsverhältnis des Arbeitgebers gegenüber dem Finanzamt hinsichtlich der entsprechend einzubehaltenden Lohnsteuer.

Sollten Sie Fragen zu diesem Thema haben, sprechen Sie mich gern an.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

 
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Lohnzahlung durch Dritte

Arbeitslohn können auch Zuwendungen von dritter Seite an den Arbeitnehmer sein. Dies ist dann der Fall, wenn die Zahlungen des Dritten Gegenleistung für die Leistung des Arbeitnehmers an seinen Arbeitgeber darstellen im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses (BFH, 20.05.2010, IV R 41/09).

Die anzuwendenden Rechtssprechungen unterscheiden hier zwischen echten und unechten Lohnzahlungen durch die Dritten.

Als unechte Lohnzahlung ist jeder Vorgang anzusehen, wenn hierbei der Dritte nur als Leistungsmittler des Arbeitgebers fungiert (BFH, 12.04.2007, IV R 36/04). Der Lohnsteuereinbehalt für die Drittzuwendung ist vom Arbeitgeber vorzunehmen.

Bei den echten Lohnzahlungen verhält es sich etwas anders. Hier hat der Arbeitgeber nur unter bestimmten Voraussetzungen Lohnsteuer einzubehalten. Echte Lohnzahlungen durch Dritte liegen nämlich dann vor, wenn der Dritte dem Arbeitnehmer Vorteile verschafft, die eindeutig Entgelt für dessen Leistungen an seinen Arbeitgeber sind. Z.B. verbilligter Einkauf bei einer Tochtergesellschaft.

Ab dem Jahre 2004 gelten durch den Gesetzgeber verschärfte Regelungen hinsichtlich der Lohnversteuerung. Der Arbeitgeber hat Lohnsteuer bereits dann einzubehalten, wenn er von den Vergünstigungen weiß oder dies erkennen müsste. Der Arbeitnehmer muss seinen Arbeitgeber von den Bezügen bzw. Vergünstigungen unterrichten - immer zum Ende des Lohnanmeldezeitraumes; § 38 EStG.

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Geschäftsführergehalt Teil 3

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