Kinderbetreuungskosten optimal in der Einkommensteuererklärung ansetzen

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Kinderbetreuungskosten - als Sonderausgaben berücksichtigen

Die Aufwendungen für die Betreuung von Kindern können unter Umständen als Sonderuasgaben in der Einkommensteuererklärung berücksichtigt werden.

Kinderbetreuungskosten sind Sonderausgaben, die in Höhe von zwei Dritteln und bis zum Höchstbetrag von 4.000 Euro pro Jahr und je Kind in der Einkommensteuererklärung der Eltern berücksichtigt werden können.

Das betreute Kind darf jedoch nicht das 14. Lebensjahr vollendet haben. Diese Altersgrenze ist jedoch nicht anzuwenden, das Kind eine Behinderung aufweist und deshalb nicht in der Lage ist, sich selbst zu versorgen. Die Behinderung muss jedoch vor dem 25. lebensjahr eingetreten sein.

Nicht als Sonderausgaben im Zusammenhang mit der Kinderbetreuung abziehbar sind Aufwendungen für die Verpflegung und die allgemeine Freizeit des Kindes.

Um die Aufwendungen ordnungsgemäß als Sonderausgaben in der Anlage Kind abziehen zu können, lassen Sie sich vom Kindergarten, der Tagesstätte oder dem Babysitter oder der sonstigen Betreuung eine Rechnung über die Kinderbetreuung ausstellen und zahlen sie bitte unbar. Dies gilt auch für betreuende Verwandte, wenn diese entstandene Fahrtkosten abrechnen.

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steueroptimale Sonderausgaben - ein (fast) unbekannter Trick

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steuerliche Behandlung von Erstausbildungskosten ist verfassungsgemäß

Das BVerfG hatte nunmehr mit mehreren Beschlüssen am 19.11.2019 (2 Bvl 22/14, 2 Bvl 23/14, 2 Bvl 24/14, 2 Bvl 25/14, 2 Bvl 26/14 und 2 Bvl 27/14) zur verfassungsamäßigkeit der steuerlichen Regelungen zur Ansetzbarkeit der Kosten für eine Erstausbildung stellung genommen.

In den Beschlüssen wird klargestellt, dass die bestehenden Regelungen verfassungsgemäß sind.

D.h. , dass Aufwendungen eines Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, keine Werbungskosten sind, wenn diese Berufsausbildung oder dieses Erststudium nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet und auch keine weiteren einkommensteuerrechtlichen Regelungen bestehen, nach denen die vom Abzugsverbot betroffenen Aufwendungen die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern.

Somit können Aufwendungen für eine Erstausbildung nur als Sonderausgaben im Rahmen des § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG berücksichtigt werden.

Dies hat den Nachteil, dass hierdurch keine negativen Einkünfte entstehen können, die einen möglichen einjährigen Verlustrücktrag oder einen unbegrenzten Verlustvortrag nach sich ziehen, um auch in anderen Wirtschaftsjahren eine Anrechnung erreichen können.

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Sonderausgabenüberhang - mehr Erstattung als Zahlung

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 12.3.2019, IX R 34/17, Hinzurechnung eines Kirchensteuer-Erstattungsüberhangs.

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 12.03.2019 (IX R 34/17) zu den steuerlichen Folgen eines Kirchensteuer-Erstattungsüberhangs zu äußern.

In dem Urteil kamen die Richter zu der Ansicht, dass der Hinzurechnungsbetrag nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG nicht den Gesamtbetrag der Einkünfte (§ 2 Abs. 3 EStG) erhöht.

Die Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG findet auch statt, wenn sich die erstattete Zahlung im Zahlungsjahr nicht steuermindernd ausgewirkt hat.

Das ergibt sich zwar nicht eindeutig aus dem Wortlaut der Vorschrift. Insbesondere eine Formulierung in der Gesetzesbegründung, wonach ein Erstattungsüberhang "bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte" hinzuzurechnen sei, deutet scheinbar in eine andere Richtung.

Vordergründig ergibt sich die Antwort auch nicht aus § 2 EStG. Der Hinzurechnungsbetrag nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG ist dort nicht ausdrücklich erwähnt. Und auch aus § 10d Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 EStG ergibt sich nur, dass der Verlustabzug vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen vorzunehmen ist.

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BFH, 06.06.2018, X R 41/17

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 06.06.2018, X R 41/17

Prämienzahlungen der gesetzlichen Krankenkassen aufgrund von § 53 Abs. 1 SGB V mindern Sonderausgabenabzug

Leitsätze

Prämienzahlungen, die eine gesetzliche Krankenkasse ihren Mitgliedern gemäß § 53 Abs. 1 SGB V gewährt, stellen Beitragsrückerstattungen dar, die die wirtschaftliche Belastung der Mitglieder und damit auch ihre Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG reduzieren.

Tenor

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BFH, 06.06.2018, X R 41/17

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 06.06.2018, X R 41/17

Prämienzahlungen der gesetzlichen Krankenkassen aufgrund von § 53 Abs. 1 SGB V mindern Sonderausgabenabzug

Leitsätze

Prämienzahlungen, die eine gesetzliche Krankenkasse ihren Mitgliedern gemäß § 53 Abs. 1 SGB V gewährt, stellen Beitragsrückerstattungen dar, die die wirtschaftliche Belastung der Mitglieder und damit auch ihre Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG reduzieren.

Tenor

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Krankheitskosten - Sonderausgaben?

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 29.11.2017 (X R 3/16) zur Abziehbarkeit von selbst getragenen Krankheitskosten im Rahmen des Sonderausgabenabzugs für Krankenversicherungsbeiträge geäußert.

Verzichtet ein Steuerpflichtiger auf die Erstattung seiner Krankheitskosten, um von seiner privaten Krankenversicherung eine Beitragserstattung zu erhalten, können diese Kosten nicht von den erstatteten Beiträgen abgezogen werden, die ihrerseits die Höhe der abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 3 EStG reduzieren.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gehören zu den Sonderausgaben u.a. Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.

Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind.

Zu den Beiträgen zu Versicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gehören nicht nur die eigentlichen Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen.

Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben als Beiträge zu Krankenversicherungen anzusehen sind, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen.

Aufgrund dessen hat der erkennende Senat bereits entschieden, dass Zahlungen aufgrund von Selbst- bzw. Eigenbeteiligungen an entstehenden Kosten keine Beiträge zu einer Versicherung sind.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Krankheitskosten - Sonderausgaben?

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 29.11.2017 (X R 3/16) zur Abziehbarkeit von selbst getragenen Krankheitskosten im Rahmen des Sonderausgabenabzugs für Krankenversicherungsbeiträge geäußert.

Verzichtet ein Steuerpflichtiger auf die Erstattung seiner Krankheitskosten, um von seiner privaten Krankenversicherung eine Beitragserstattung zu erhalten, können diese Kosten nicht von den erstatteten Beiträgen abgezogen werden, die ihrerseits die Höhe der abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 3 EStG reduzieren.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gehören zu den Sonderausgaben u.a. Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.

Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind.

Zu den Beiträgen zu Versicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gehören nicht nur die eigentlichen Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen.

Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben als Beiträge zu Krankenversicherungen anzusehen sind, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen.

Aufgrund dessen hat der erkennende Senat bereits entschieden, dass Zahlungen aufgrund von Selbst- bzw. Eigenbeteiligungen an entstehenden Kosten keine Beiträge zu einer Versicherung sind.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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BFH, 29.11.2017, X R 03/16

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 29.11.2017, X R 3/16

Selbst getragene Krankheitskosten können nicht im Rahmen des Sonderausgabenabzugs für Krankenversicherungsbeiträge berücksichtigt werden - Ermittlung der zumutbaren Belastung

Leitsätze

Verzichtet ein Steuerpflichtiger auf die Erstattung seiner Krankheitskosten, um von seiner privaten Krankenversicherung eine Beitragserstattung zu erhalten, können diese Kosten nicht von den erstatteten Beiträgen abgezogen werden, die ihrerseits die Höhe der abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 3 EStG reduzieren (Anschluss an die Senatsrechtsprechung zum Selbstbehalt, vgl. Urteile vom 18. Juli 2012 X R 41/11, BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821, und vom 1. Juni 2016 X R 43/14, BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55).

Tenor

Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 25. Januar 2016 6 K 864/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

I.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurde im Streitjahr 2013 zusammen mit seiner --nicht am vorliegenden Verfahren beteiligten-- Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagt. Beide Ehegatten sind privat krankenversichert. Zur Erlangung ihres Basisversicherungsschutzes gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 3 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) hatten sie Beiträge in Höhe von 1.794 EUR bzw. 1.593 EUR zu entrichten. Gleichzeitig erhielten die Ehegatten im Streitjahr eine Beitragserstattung in Höhe von 597,79 EUR bzw. 482,65 EUR.

Zur Ermittlung der als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge kürzte der Kläger die gezahlten Beiträge um die erhaltenen Beitragserstattungen, rechnete aber Krankheitskosten in Höhe von 634,53 EUR gegen. Diese hatte er selbst getragen, um die Erstattung der Krankenversicherungsbeiträge zu erlangen. Demgegenüber minderte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die abziehbaren Versicherungsbeiträge um die Beitragserstattungen, ohne die Krankheitskosten in Abzug zu bringen. Das FA war der Auffassung, die Aufwendungen des Klägers, die zu der Beitragserstattung im Streitjahr 2013 geführt hätten, seien bereits im Veranlagungszeitraum 2012 gemäß § 11 Abs. 2 EStG abgeflossen. Sie seien demzufolge im Jahr der Zahlung als Krankheitskosten, nicht aber im Streitjahr als Minderung der Beitragserstattung beim Sonderausgabenabzug und damit letztlich als Sonderausgaben steuerlich zu berücksichtigen.

Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1515 veröffentlichten Urteil ab.

Der Kläger begründet seine Revision mit der Verletzung materiellen Rechts. Es bestehe sowohl ein rechtlicher als auch ein wirtschaftlicher Kausalzusammenhang zwischen den selbst getragenen Krankheitskosten in Höhe von 634,53 EUR und der dadurch erlangten Erstattung der Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 1.088,44 EUR, die zur Kürzung der abziehbaren Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG geführt habe. Wirtschaftlich habe er nur den Saldo in Höhe von 453,91 EUR als Erstattung erhalten. Es sei nicht gerechtfertigt, einerseits erstattete Beiträge von den Vorsorgeaufwendungen für die Krankenversicherung im vollen Umfang abzuziehen, anderseits aber die dafür notwendigen "Anstrengungen" (Kostenaufwand/Eigenzahlungen) unberücksichtigt zu lassen. Der Verzicht auf eine Einnahme (Erstattung von Krankheitskosten) führe nicht zu einem Abfluss nach dem Abflussprinzip. Er werde dadurch "negativ honoriert", dass dem Steuerpflichtigen ungeachtet dieses Verzichts die vollständige ungeschmälerte Beitragsrückerstattung angerechnet werde, die ihm im Ergebnis jedoch nicht verbleibe.

Auch ansonsten werde bei sämtlichen Einkunftsarten akzeptiert, dass gewisse Aufwendungen für die Erzielung von Einkünften notwendig und unumgänglich seien, so dass sie steuerlich abgesetzt werden dürften und nur der Überschuss der Besteuerung unterliege. Eine Beitragserstattung müsse ebenso behandelt werden, um eine Verletzung des Art. 3 des Grundgesetzes zu vermeiden.

Ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz liege zudem darin, dass ein Steuerpflichtiger, der Ausgaben für Krankheitskosten gehabt habe, diese aber bei seiner Krankenversicherung nicht geltend mache, sich die Erstattungen im selben Maße anrechnen lassen müsse wie ein Steuerpflichtiger, der keinerlei Krankheitskosten getragen habe, um eine Beitragserstattung zu erhalten.

Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Tragung von Krankheitskosten im Rahmen eines Selbstbehalts (vgl. Urteil vom 1. Juni 2016 X R 43/14, BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55) sei weder zwingend, rechtlich noch rechtslogisch auf die streitgegenständlichen Krankheitskosten zum Erhalt einer Beitragserstattung zu übertragen.

Zudem stelle sich die Frage, ob die Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG anzusehen seien.

Der Kläger beantragt sinngemäß,das angefochtene Urteil sowie die Einspruchsentscheidung vom 3. März 2015 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 2013 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 19. Juni 2015 so zu ändern, dass die vom Kläger selbst getragenen Krankheitskosten in Höhe von 634,53 EUR steuerlich berücksichtigt werden.

Das FA beantragt,die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II.

Die Revision des Klägers wird gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) als unbegründet zurückgewiesen.

Das FG hat zu Recht entschieden, dass sich die vom Kläger getragenen Krankheitskosten im Streitjahr steuerlich nicht auswirken können. Sie sind weder als Sonderausgaben (unter 1.) noch als außergewöhnliche Belastungen (unter 2.) abziehbar.

1. Die vom Kläger selbst getragenen Krankheitskosten können die Beitragserstattungen nicht mindern, die er und seine Ehefrau im Streitjahr erhielten und die zu einer Reduzierung der als Sonderausgaben abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 3 EStG führten.

a) Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gehören zu den Sonderausgaben u.a. Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht. Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind.

b) Zu den Beiträgen zu Versicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG gehören nicht nur die eigentlichen Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen. Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben als Beiträge zu Krankenversicherungen anzusehen sind, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen. Aufgrund dessen hat der erkennende Senat bereits entschieden, dass Zahlungen aufgrund von Selbst- bzw. Eigenbeteiligungen an entstehenden Kosten keine Beiträge zu einer Versicherung sind (vgl. Senatsentscheidungen vom 18. Juli 2012 X R 41/11, BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821, Rz 11, m.w.N.; vom 8. Oktober 2013 X B 110/13, BFH/NV 2014, 154, Rz 6 ff., und in BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55, Rz 18 ff.). Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat die gegen den Senatsbeschluss in BFH/NV 2014, 154 gerichtete Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen (Beschluss vom 16. Februar 2015 2 BvR 49/14, nicht veröffentlicht).

Zur Vermeidung von Wiederholungen wird zur Begründung auf diese Senatsrechtsprechung verwiesen.

c) Auch die vom Steuerpflichtigen selbst getragenen Krankheitskosten sind keine Beiträge zu einer Versicherung. Der Unterschied zum Selbstbehalt liegt lediglich darin, dass dort bereits im Vorhinein verbindlich auf einen Versicherungsschutz verzichtet wird, während sich im Streitfall der Kläger erst bei Vorliegen der konkreten Krankheitskosten entscheiden kann, ob er sie selbst tragen will, um die Beitragserstattungen zu erhalten. Dies ändert aber nichts daran, dass in beiden Konstellationen der Versicherte die Krankheitskosten nicht trägt, um den Versicherungsschutz als solchen zu erlangen.

d) Das FG hat zutreffend erkannt, dass Krankheitskosten keinen Einfluss auf die Höhe des Sonderausgabenabzugs haben können. Dies widerspräche sowohl dem Gesetzeswortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG ("Beiträge") als auch der Grundentscheidung des Gesetzgebers, Krankheitskosten lediglich im Rahmen des § 33 EStG zu berücksichtigen.

e) Die Senatsrechtsprechung steht --soweit erkennbar-- nicht nur mit der finanzgerichtlichen Rechtsprechung im Einklang (neben der Vorinstanz s.a. Urteile FG Berlin-Brandenburg vom 19. April 2017 11 K 11327/16, EFG 2017, 1265; FG Düsseldorf vom 6. Juni 2014 1 K 2873/13 E, EFG 2014, 1789, Rz 32; FG Münster vom 17. November 2014 5 K 149/14 E, Sozialrecht und Praxis 2015, 196, Rz 14 ff.; wohl auch Beschluss des FG Rheinland-Pfalz vom 31. Januar 2012 2 V 1883/11, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2013, 467), sondern auch mit der Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. explizit Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 19. August 2013, BStBl I 2013, 1087, Rz 69; wohl ebenso, wenn auch nicht ausdrücklich ausgeführt BMF-Schreiben vom 24. Mai 2017, BStBl I 2017, 820, Rz 87) sowie der überwiegenden Auffassung des Schrifttums (vgl. z.B. Kulosa in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 10 EStG Rz 155; Schmidt/Heinicke, EStG, 36. Aufl., § 10 Rz 70; Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 170; Cöster in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 10 Rz 272; Liess, Neue Wirtschaftsbriefe --NWB-- 2011, 1978; Myßen/Wolter, NWB 2011, 280; a.A. Neumann, Deutsches Steuerrecht 2013, 388; Neumann-Tomm, DStRE 2015, 337).

f) Der Senat verkennt nicht, dass es wirtschaftlich vernünftig sein kann, auf die Erstattung der gezahlten Krankheitskosten zu verzichten, um so eine betragsmäßig höhere Beitragserstattung zu erlangen. Es ist aber nicht Aufgabe des Steuerrechts dafür zu sorgen, dass dieser Vorteil auch nach Durchführung der Besteuerung erhalten bleibt (im Ergebnis ebenso Senatsurteil in BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55, Rz 27, zu vereinbarten Selbstbehalten). Der Steuerpflichtige hat die Freiheit zu wählen, ob er sich die Krankheitskosten erstatten lässt oder nicht. Er hat damit die Möglichkeit, sich für die --auch unter Berücksichtigung der steuerlichen Implikationen-- im Einzelfall voraussichtlich günstigste Variante zu entscheiden (vgl. z.B. die Berechnungsbeispiele in Liess, NWB 2011, 1978, und Myßen/Wolter, NWB 2011, 280).

g) Dass der Kläger ohne die von ihm getragenen Krankheitskosten höhere Sonderausgaben hätte abziehen können, spielt im Streitfall keine Rolle. Es handelt sich um einen fiktiven Sachverhalt; der Besteuerung ist indes der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt zugrunde zu legen (vgl. auch Senatsentscheidungen zum Selbstbehalt in BFH/NV 2014, 154, Rz 10, und in BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55, Rz 20).

h) Einen Verstoß gegen den Gleichheitssatz vermag der angerufene Senat nicht zu erkennen. Es ist zwar zuzugeben, dass der Betrag der Beitragserstattung unabhängig davon ist, ob dem Versicherten gar keine Krankheitskosten oder aber Krankheitskosten bis zur Höhe der Beitragserstattung entstehen. Dies ändert aber nichts an dem entscheidenden --in beiden Fällen gleichen-- Umstand, dass im Beitrags- und Versicherungsverhältnis zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Versicherungsunternehmen lediglich die Beitragszahlungen und die Beitragserstattungen von Bedeutung sind. Die Zahlung von Krankheitskosten spielt sich außerhalb dieses Beitrags- und Versicherungsverhältnisses ab.

2. Die getragenen Krankheitskosten in Höhe von 634,53 EUR sind auch nicht als außergewöhnliche Belastungen abziehbar.

Offen bleiben kann, ob die Krankheitskosten --wie das FA vorgetragen hat-- nicht bereits im Veranlagungszeitraum 2012 abgeflossen sind. Jedenfalls überschreiten sie nicht die zumutbare Belastung gemäß § 33 Abs. 3 EStG in Höhe von 1.849 EUR.

a) § 33 EStG differenziert bei der Ermittlung der zumutbaren Belastung nicht zwischen Krankheitskosten und anderen Aufwendungen, die als außergewöhnliche Belastungen abziehbar sind; der Wortlaut ist insoweit eindeutig (vgl. BFH-Urteil vom 2. September 2015 VI R 32/13, BFHE 251, 196, BStBl II 2016, 151, Rz 13). Der hiernach vorzunehmende Abzug einer zumutbaren Belastung auch bei Krankheitskosten ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (vgl. dazu u.a. BFH-Urteil in BFHE 251, 196, BStBl II 2016, 151; die hiergegen gerichtete Verfassungsbeschwerde wurde nicht zur Entscheidung angenommen, BVerfG-Beschluss vom 23. November 2016 2 BvR 180/16; s.a. Senatsurteil in BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55, Rz 34 ff.).

b) Bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte der Kläger in Höhe von 40.033 EUR beträgt die zumutbare Belastung 1.849 EUR (vgl. zur geänderten Berechnungsmethodik BFH-Urteil vom 19. Januar 2017 VI R 75/14, BFHE 256, 339, BStBl II 2017, 684), sodass im Streitfall die zumutbare Belastung gemäß § 33 Abs. 3 EStG nicht überschritten wurde.

c) Infolgedessen kann es der erkennende Senat dahinstehen lassen, ob überhaupt eine Zwangsläufigkeit der Aufwendungen i.S. des § 33 Abs. 1 EStG in den Fällen bejaht werden kann, in denen der Steuerpflichtige auf die ihm zustehende Erstattung der Krankheitskosten verzichtet (s. dazu u.a. Urteil des FG Berlin-Brandenburg in EFG 2017, 1265, Rz 17 f., m.w.N.).

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 29.11.2017, X R 03/16

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 29.11.2017, X R 3/16

Selbst getragene Krankheitskosten können nicht im Rahmen des Sonderausgabenabzugs für Krankenversicherungsbeiträge berücksichtigt werden - Ermittlung der zumutbaren Belastung

Leitsätze

Verzichtet ein Steuerpflichtiger auf die Erstattung seiner Krankheitskosten, um von seiner privaten Krankenversicherung eine Beitragserstattung zu erhalten, können diese Kosten nicht von den erstatteten Beiträgen abgezogen werden, die ihrerseits die Höhe der abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 3 EStG reduzieren (Anschluss an die Senatsrechtsprechung zum Selbstbehalt, vgl. Urteile vom 18. Juli 2012 X R 41/11, BFHE 238, 103, BStBl II 2012, 821, und vom 1. Juni 2016 X R 43/14, BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55).

Tenor

Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 25. Januar 2016 6 K 864/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

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Schulgeld für Privatschule

Der BUNDESFINANZHOF hat sich mit Urteil vom 20.06.2017 (X R 26/15) zur Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen an andere Einrichtungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG und den Nachweiserfordernisse der Zahlungen von Schulgeld an Privatschulen geäußert.

Schulgeld - Die Richter stellten in dem Urteil klar, dass die Prüfung und Feststellung der schulrechtlichen Kriterien in Bezug auf die ordnungsgemäße Vorbereitung eines schulischen Abschlusses nicht den Schulbehörden obliegt, sondern Aufgabe der Finanzbehörden sei (entgegen BMF-Schreiben vom 9. März 2009 IV C 4-S 2221/07/0007, BStBl I 2009, 487).

Das Finanzgericht (FG) hat zutreffend in dem Urteil entschieden, dass § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG keinen ressortfremden Grundlagenbescheid in Form einer Bescheinigung einer Schulbehörde voraussetzt, in dem festgestellt wird, dass eine Einrichtung auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 EStG ordnungsgemäß vorbereitet.

Der Abzug des Schulgelds gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG setzt nicht voraus, dass die zuständige Schulbehörde in einem Grundlagenbescheid bescheinigt, die Voraussetzungen dieser Vorschrift würden von der Privatschule erfüllt. Dies zeigt nicht nur der Wortlaut der Vorschrift, sondern auch ihre Entstehungsgeschichte.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sind 30 % des Entgelts, höchstens 5.000 EUR, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung als Sonderausgaben abziehbar.

Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.

Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch i.S. des Satzes 1 gleich.

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Schulgeld für Privatschule

Der BUNDESFINANZHOF hat sich mit Urteil vom 20.06.2017 (X R 26/15) zur Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen an andere Einrichtungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG und den Nachweiserfordernisse der Zahlungen von Schulgeld an Privatschulen geäußert.

Schulgeld - Die Richter stellten in dem Urteil klar, dass die Prüfung und Feststellung der schulrechtlichen Kriterien in Bezug auf die ordnungsgemäße Vorbereitung eines schulischen Abschlusses nicht den Schulbehörden obliegt, sondern Aufgabe der Finanzbehörden sei (entgegen BMF-Schreiben vom 9. März 2009 IV C 4-S 2221/07/0007, BStBl I 2009, 487).

Das Finanzgericht (FG) hat zutreffend in dem Urteil entschieden, dass § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG keinen ressortfremden Grundlagenbescheid in Form einer Bescheinigung einer Schulbehörde voraussetzt, in dem festgestellt wird, dass eine Einrichtung auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 EStG ordnungsgemäß vorbereitet.

Der Abzug des Schulgelds gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG setzt nicht voraus, dass die zuständige Schulbehörde in einem Grundlagenbescheid bescheinigt, die Voraussetzungen dieser Vorschrift würden von der Privatschule erfüllt. Dies zeigt nicht nur der Wortlaut der Vorschrift, sondern auch ihre Entstehungsgeschichte.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sind 30 % des Entgelts, höchstens 5.000 EUR, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung als Sonderausgaben abziehbar.

Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.

Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch i.S. des Satzes 1 gleich.

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Abzugsfähigkeit von Schulgeld

Der BFH hat sich mit Urteil vom 20.06.2017 (X R 26/15) zur Abzugsfähigkeit von Zahlungen für das Schulgeld an andere Einrichtungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG geäußert.

In dem Urteil kamen die Richter zu der Ansicht, dass der Sonderausgabenabzug für Schulgeld beim Besuch von Privatschulen nicht voraussetzt, dass die zuständige Schulbehörde in einem Grundlagenbescheid bescheinigt, dass die Privatschule ordnungsgemäß auf einen anerkannten Schul- oder Berufsabschluss vorbereitet.

Die Prüfung und Feststellung der schulrechtlichen Kriterien in Bezug auf die ordnungsgemäße Vorbereitung eines schulischen Abschlusses gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG obliegt nicht den Schulbehörden, sondern ist Aufgabe der Finanzbehörden.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sind 30 % des Entgelts, höchstens 5.000 EUR, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung als Sonderausgaben abziehbar.

Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.

Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch i.S. des Satzes 1 gleich.

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Abzugsfähigkeit von Schulgeld

Der BFH hat sich mit Urteil vom 20.06.2017 (X R 26/15) zur Abzugsfähigkeit von Zahlungen für das Schulgeld an andere Einrichtungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG geäußert.

In dem Urteil kamen die Richter zu der Ansicht, dass der Sonderausgabenabzug für Schulgeld beim Besuch von Privatschulen nicht voraussetzt, dass die zuständige Schulbehörde in einem Grundlagenbescheid bescheinigt, dass die Privatschule ordnungsgemäß auf einen anerkannten Schul- oder Berufsabschluss vorbereitet.

Die Prüfung und Feststellung der schulrechtlichen Kriterien in Bezug auf die ordnungsgemäße Vorbereitung eines schulischen Abschlusses gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 3 EStG obliegt nicht den Schulbehörden, sondern ist Aufgabe der Finanzbehörden.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sind 30 % des Entgelts, höchstens 5.000 EUR, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung als Sonderausgaben abziehbar.

Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.

Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch i.S. des Satzes 1 gleich.

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BFH, 20.03.2017, X R 35/16

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 20.03.2017, X R 35/16

Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen: kein Sonderausgabenabzug einer Versorgungsrente bei fortbestehender Geschäftsführerstellung des Vermögensübergebers

Leitsätze

Versorgungsrenten sind nur dann als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 (jetzt: § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) abziehbar, wenn der Übergeber nach der Übertragung der Anteile an einer GmbH nicht mehr Geschäftsführer der Gesellschaft ist.

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 31. August 2016 12 K 3245/15 E wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.
Außergerichtliche Kosten des Beigeladenen werden nicht erstattet.

Tatbestand

I.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte im Streitjahr 2013 u.a. Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ... EUR aus seiner Beteiligung an der I-GmbH & Co. KG. Diese umfassen die Erträge aus der im Sonderbetriebsvermögen gehaltenen Beteiligung an der S-GmbH (GmbH), die Komplementärin der S GmbH & Co. KG und zu 100 % an deren Vermögen beteiligt ist.

Mit notariellem Vertrag vom 17. Dezember 2012 hatte der Vater des Klägers (V), der Beigeladene S, der bis dahin alleiniger Gesellschafter der GmbH war, seinen Geschäftsanteil an dieser im Nennwert von ... EUR im Wege der vorweggenommenen Erbfolge dem Kläger übertragen. Der Wert des übertragenen Anteils wurde als nach § 13a des Erbschaftsteuergesetzes begünstigtes Vermögen mit ... EUR festgestellt.

Der Kläger wurde zum alleinvertretungsberechtigten und von den Beschränkungen des § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) befreiten weiteren Geschäftsführer der GmbH bestellt. Nach § 5 des Vertrags vom 17. Dezember 2012 blieb V weiterhin Geschäftsführer der GmbH. Seine Abberufung ohne eigene Zustimmung berechtigte V zum Widerruf der Anteilsübertragung (§ 6 Abs. 1 Satz 2 Buchst. i des notariellen Vertrags vom 17. Dezember 2012).

Nach § 2 des Vertrags verpflichtete sich der Kläger zur Zahlung einer indexgebundenen Versorgungsrente an die Eltern in Höhe von monatlich ... EUR ab dem 1. Januar 2013 bis zum Tode des Längstlebenden.

In ihrer Einkommensteuer-Erklärung 2013 machten die Kläger die Zahlungen an die Eltern des Klägers in Höhe von ... EUR als Versorgungsleistungen im Rahmen der Sonderausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte deren Berücksichtigung ab. Versorgungsleistungen in Zusammenhang mit der Übertragung eines GmbH-Anteils seien nur abziehbar, wenn der Übergeber die Geschäftsführertätigkeit vollständig und ausnahmslos eingestellt habe. Diese Voraussetzung liege im Streitfall nicht vor.

Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1943 veröffentlichtem Urteil ab. Die Versorgungsleistungen seien nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c des Einkommensteuergesetzes 2013 (EStG 2013; jetzt inhaltsgleich § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) nur dann als Sonderausgaben abziehbar, wenn sie in Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 % betragenden Anteils an einer GmbH zugesagt worden seien, der Vermögensübergeber als Geschäftsführer tätig gewesen sei und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernehme. Dadurch solle sichergestellt werden, dass nur dann die Übertragung von GmbH-Anteilen in den Begünstigungsbereich von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG 2013 falle, wenn der Übergeber, ähnlich dem Inhaber eines Einzelunternehmens und typischerweise auch ein Mitunternehmer, persönlich in der Geschäftsführung tätig sei. Zwar habe V als Übergeber seinen 100 %-igen Geschäftsanteil an der GmbH auf den Kläger übertragen. Nach dem Wortlaut von § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 sei darüber hinaus nicht nur erforderlich, dass der Vermögensübergeber vor der Übertragung als Geschäftsführer tätig gewesen sei, sondern auch, dass er nach der Vermögensübertragung diese Tätigkeit beende.

Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts. Das FG habe sich bei der Auslegung von § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 der Auffassung der Finanzverwaltung angeschlossen, wonach der Vermögensübergeber seine Tätigkeit als Geschäftsführer vollständig aufgeben müsse (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 11. März 2010 IV C 3-S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227). Nach Auffassung des BMF müsse aber der Übernehmer im Rahmen der Geschäftsführung nicht dieselbe Funktion ausüben wie vormals der Übergeber. Unschädlich sei zudem, wenn der Vermögensübergeber in anderer Weise als der des Geschäftsführers tätig werde (im Rahmen einer selbständigen oder nichtselbständigen Tätigkeit). Diese Auslegung der Finanzverwaltung müsse hinterfragt werden.

Den Gesetzesmaterialien zum Jahressteuergesetz 2008 (JStG 2008) sei zu entnehmen, dass mit der Neuregelung der Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen als Sonderausgaben eine zielgenaue Regelung der steuerlichen Begünstigung der Unternehmensübergaben gegen Versorgungsleistungen geplant gewesen sei. Das Rechtsinstitut der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen sollte auf seinen Kernbereich zurückgeführt werden. Im Regierungsentwurf sei zunächst die Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften nicht begünstigt gewesen, weil deren Gesellschafter nicht betrieblich tätig seien. Sie gäben mit der Übertragung lediglich eine Kapitaleinkunftsquelle, aber keine gewerbliche Tätigkeit auf.

Die Erweiterung der Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen auch bei einer Übertragung von GmbH-Anteilen sei erst auf Anregung des Bundesrats in das Gesetz aufgenommen worden. Die Übertragung von kleinen und mittelständischen Familienunternehmen in der Rechtsform einer GmbH durch einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer sollte auch weiterhin begünstigt sein. Offensichtlich habe der Gesetzgeber die Übertragung von Anteilen eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers mit der Übertragung von Einzelunternehmen und Mitunternehmeranteilen funktional gleichstellen wollen. Damit komme es für die Begünstigung der Übertragung von GmbH-Anteilen darauf an, ob es sich um eine tätige Mehrheitsbeteiligung handele, die vom Vermögensübernehmer fortgeführt werde.

Wenn zusätzlich die Aufgabe der Organstellung des Übergebers oder die Aufgabe seiner Tätigkeit Voraussetzung für die Begünstigung sein sollte, hätte dies der Gesetzgeber klar und eindeutig im Gesetz definieren müssen. Zudem komme es bei der Übertragung von Mitunternehmeranteilen und Betrieben und Teilbetrieben nicht darauf an, ob der Vermögensübergeber seine Tätigkeit aufgebe.

Außerdem sei nicht erkennbar, weshalb eine gleitende Vermögensnachfolge bei Personengesellschaften und bei Einzelunternehmen gewollt, bei Kapitalgesellschaften hingegen ausgeschlossen sein sollte, obwohl es sich jeweils um Kerngebiete des von der Rechtsprechung entwickelten Rechtsinstituts der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen handele. Im Übrigen seien die Besonderheiten des Streitfalls zu berücksichtigen. Dem Übergeber seien keine Geschäftsführungsaufgaben zugewiesen worden und er habe --unbestritten-- auch keine Geschäftsführungsaufgaben wahrgenommen.

Die Kläger beantragen sinngemäß,das FG-Urteil aufzuheben und weitere Sonderausgaben in Höhe von ... EUR anzuerkennen.

Das FA beantragt,die Revision zurückzuweisen.

Der Begriff der Übernahme der Geschäftsführung in § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 impliziere, dass die Geschäftsführertätigkeit von dem bisherigen auf den neuen Geschäftsführer übergehen müsse. Der bisherige Geschäftsführer dürfe folglich diese Tätigkeit nicht mehr ausüben. Andernfalls müsste auch eine Beteiligung des Vermögensübernehmers an der Geschäftsführung ausreichen. Auch die in der Literatur herrschende Auffassung gehe von der Beendigung der Geschäftsführertätigkeit des Übergebers aus. Schon dem im Gesetzestext verwendeten Begriff der Übernahme der Tätigkeit als Geschäftsführer sei zu entnehmen, dass der bisherige Geschäftsführer seine Tätigkeit aufgeben müsse.

Nicht außer Acht gelassen werden dürfe, dass § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 die Erleichterung der Übergabe von Betrieben an die nächste Generation ohne Aufdeckung der stillen Reserven bezwecke. Der Fortbestand des Unternehmens und die vorhandenen Arbeitsplätze sollten gesichert und zugleich die Versorgung des Übergebers aus den Erträgen des übernommenen Vermögens gewährleistet werden. Der Übergeber sei gerade daran interessiert, sich aus dem Unternehmen zurückzuziehen unter gleichzeitiger Absicherung seiner (Alters-)Versorgung.

Bei der Übertragung von (Teil-)Betrieben und Mitunternehmeranteilen handele es sich um die Übertragung betrieblicher Einkunftsquellen. Damit ende die (mit)unternehmerische Tätigkeit des Übergebers automatisch und gehe auf den Übernehmer über. Im Zuge der Gleichstellung der im Privatvermögen gehaltenen GmbH-Anteile mit einer betrieblichen Einkunftsquelle sei daher im Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG 2013 die Übergabe der Geschäftsführung geboten, um die Übertragung einer reinen (nicht begünstigten) Kapitalanlage von der Übertragung einer unternehmerischen (begünstigten) Kapitalanlage abzugrenzen.

Entscheidungsgründe

II.

Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Zu Recht hat das FG den Klägern den Sonderausgabenabzug der an die Eltern gezahlten Versorgungsrente als Versorgungsleistungen verwehrt.

1. Als Sonderausgaben abziehbar sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 (heute § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) Versorgungsleistungen in Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 % betragenden Anteils an einer GmbH, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

Im Streitfall hat V zwar seinen 100 %-igen Anteil an der GmbH auf den Kläger übertragen. Auch war V vor der Vermögensübertragung Geschäftsführer der GmbH und der Kläger wurde danach deren alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer. V blieb jedoch nach § 5 des Überlassungsvertrags weiterhin Geschäftsführer. Zudem berechtigte ihn seine Abberufung als Geschäftsführer zum Widerruf der Anteilsübertragung. Deshalb liegen die Voraussetzungen für einen Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 nicht vor.

2. Voraussetzung für eine nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 begünstigte Anteilsübertragung ist u.a., dass der Übergeber seine Geschäftsführertätigkeit insgesamt aufgibt (so auch Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 91; Blümich/Hutter, § 10 EStG Rz 98; Lindberg in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 10 Rz 171m; Schmidt/Heinicke, EStG, 36. Aufl., § 10 Rz 143; Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 626; Bauschatz in Festschrift für Spiegelberger, 3, VI.2. und VII.4.; a.A. Bauschatz in Korn, § 10 EStG Rz 230.3.20, am Ende). Daran fehlt es im Streitfall.

a) Das in § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 verwendete Wort "übernehmen" bedeutet nach Duden "als Nachfolger in Besitz nehmen oder weiterführen". Diese Definition spricht für die Auslegung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2010, 227 und für die Meinung in der Literatur, wonach der Übergeber nach der Anteilsübertragung seine Geschäftsführertätigkeit insgesamt aufgeben muss. Bestätigt wird diese Auslegung des Begriffs "übernehmen" auch durch seine Verwendung im allgemeinen Sprachgebrauch. Wird ein Wirtschaftsunternehmen durch ein anderes übernommen, ist das Unternehmen nach der Übernahme in den Händen des Übernehmers; darauf folgt zugleich, dass es nicht mehr in den Händen des ursprünglichen Eigentümers, des "Übergebers", ist.

Schließlich wird auch in verschiedenen Gesetzen das Wort "Übernahme" in Zusammenhang mit Schulden in dem Sinne gebraucht, dass der neue Schuldner an die Stelle des bisherigen Schuldners tritt, also nicht zusätzlich zum bisherigen Schuldner für die Verbindlichkeiten einzustehen hat (so z.B. § 41 Abs. 2 des Aktiengesetzes sowie §§ 415, 416 BGB). Der bisher Handelnde (Schuldner) soll von der Verbindlichkeit befreit werden (Drygala in: Schmidt, K./Lutter, AktG, 3. Aufl. 2015, § 41 Rz 33, m.w.N.).

b) Eine teleologische Extension des Gesetzeswortlauts kommt angesichts der Gesetzeshistorie und aufgrund des Sinns und Zwecks des Gesetzes nicht in Betracht.

aa) Nach den Materialien zum JStG 2008 sollte das Rechtsinstitut der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen auf seinen Kernbereich zurückgeführt werden. Im Regierungsentwurf war zunächst die Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften nicht begünstigt. Die Gesellschafter seien nicht betrieblich tätig. Der Gesellschafter gebe mit der Übertragung lediglich eine Kapitaleinkunftsquelle, aber keine betriebliche Tätigkeit auf (vgl. BTDrucks 16/6290, 53). Erst auf Anregung des Bundesrats wurde die Übertragung von kleinen und mittelständischen Familienunternehmen in der Rechtsform der GmbH durch einen die Gesellschaft beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer im Rahmen der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen ebenfalls steuerlich begünstigt (BTDrucks 16/7036, 11). Die Übertragung von Anteilen an (auch kleinen) Aktiengesellschaften erfasst § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 (heute § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) hingegen nicht.

Der Wille des Gesetzgebers, mit der Neuregelung der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen nur die Aufgabe betrieblicher Tätigkeiten, nicht aber die Übertragung reiner Kapitaleinkunftsquellen zu begünstigen, gilt auch für die Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften. Allein diese und nicht der Gesellschafter ist betrieblich tätig. Nur wenn der Gesellschafter einer GmbH zugleich deren Geschäftsführer ist, übt er eine einem Einzelunternehmer oder einem Mitunternehmer an einer Personengesellschaft vergleichbare "betriebliche" Tätigkeit aus. Diese gibt er aber nur dann auf, wenn er nach der Übertragung der Anteile an der GmbH nicht mehr Geschäftsführer der Gesellschaft ist. Bleibt er hingegen Geschäftsführer, überträgt er ausschließlich eine Kapitaleinkunftsquelle, deren Überlassung nach dem Willen des Gesetzgebers gerade nicht begünstigt werden sollte. § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 (heute § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) kann deshalb nicht über seinen Wortlaut hinaus ausgelegt werden.

bb) Auch Sinn und Zweck der Vorschrift gebieten eine wortlautgetreue Auslegung. Nur wenn der Vermögensübergeber nach der Übertragung von GmbH-Anteilen nicht mehr Geschäftsführer der Gesellschaft ist, gibt er die einem Einzelunternehmer oder einem Mitunternehmer an einer Personengesellschaft vergleichbare "gewerbliche" Tätigkeit auf. Wäre --wie die Kläger meinen-- die Übertragung von GmbH-Anteilen auch dann nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 (heute § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) begünstigt, wenn der Übergeber weiterhin Geschäftsführer der Gesellschaft bliebe, würde das Rechtsinstitut der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen gegen den ausdrücklichen Willen des Gesetzgebers insoweit nicht auf seinen Kernbereich zurückgeführt.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. Die außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig (§ 139 Abs. 4 FGO).
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BFH, 20.03.2017, X R 35/16

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 20.03.2017, X R 35/16

Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen: kein Sonderausgabenabzug einer Versorgungsrente bei fortbestehender Geschäftsführerstellung des Vermögensübergebers

Leitsätze

Versorgungsrenten sind nur dann als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 Buchst. c EStG 2013 (jetzt: § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG) abziehbar, wenn der Übergeber nach der Übertragung der Anteile an einer GmbH nicht mehr Geschäftsführer der Gesellschaft ist.

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 31. August 2016 12 K 3245/15 E wird als unbegründet zurückgewiesen.Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.Außergerichtliche Kosten des Beigeladenen werden nicht erstattet.

Tatbestand

I.

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Aufwandsspende und Rückspende als Sonderausgaben

BMF-Schreiben vom 24.08.2016 - Steuerliche Anerkennung von Spenden durch den Verzicht auf einen zuvor vereinbarten Aufwendungsersatz (Aufwandsspende) bzw. einen sonstigen Anspruch (Rückspende); Ergänzung des BMF-Schreibens vom 25. November 2014 (BStBl 2014 I S. 1584)

Ansprüche auf einen Aufwendungsersatz oder auf eine Vergütung müssen ernsthaft eingeräumt sein und dürfen nicht von vornherein unter der Bedingung des Verzichts stehen.

Wesentliche Indizien für die Ernsthaftigkeit von Ansprüchen auf Aufwendungsersatz oder auf eine Vergütung sind auch die zeitliche Nähe der Verzichtserklärung zur Fälligkeit des Anspruchs und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Zuwendungsempfängers.

Die Verzichtserklärung ist dann noch zeitnah, wenn bei einmaligen Ansprüchen innerhalb von drei Monaten und bei Ansprüchen aus einer regelmäßigen Tätigkeit innerhalb eines Jahres nach Fälligkeit des Anspruchs der Verzicht erklärt wird. Regelmäßig ist eine Tätigkeit, wenn sie gewöhnlich monatlich ausgeübt wird.

Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit ist anzunehmen, wenn der Zuwendungsempfänger ungeachtet eines späteren Verzichts durch den Zuwendenden bei prognostischer Betrachtung zum Zeitpunkt der Einräumung des Anspruchs auf den Aufwendungsersatz oder die Vergütung wirtschaftlich in der Lage ist, die eingegangene Verpflichtung zu erfüllen. Wird auf einen Anspruch verzichtet, muss dieser auch im Zeitpunkt des Verzichts tatsächlich werthaltig sein. Nur dann kommt ein Abzug als steuerbegünstigte Zuwendung in Betracht.

Sofern der Verein im Zeitpunkt der Einräumung des Anspruchs auf einen Aufwendungsersatz oder eine Vergütung wirtschaftlich in der Lage ist, die eingegangene Verpflichtung zu erfüllen, kann regelmäßig davon ausgegangen werden, dass der Anspruch im Zeitpunkt des Verzichts noch werthaltig ist. Etwas anderes gilt nur dann, wenn sich die finanziellen Verhältnisse des Vereins im Zeitraum zwischen der Einräumung des Anspruchs und dem Verzicht wesentlich verschlechtert haben.

Von der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist immer dann auszugehen, wenn die Körperschaft offensichtlich über genügend liquide Mittel bzw. sonstiges Vermögen verfügt, das zur Begleichung der eingegangenen Verpflichtung herangezogen wird. Dabei ist keine Differenzierung nach steuerbegünstigtem Tätigkeitsbereich (ideelle Tätigkeit, Zweckbetrieb), steuerfreier Vermögensverwaltung oder steuerpflichtigem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb vorzunehmen.

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Aufwandsspende und Rückspende als Sonderausgaben

BMF-Schreiben vom 24.08.2016 - Steuerliche Anerkennung von Spenden durch den Verzicht auf einen zuvor vereinbarten Aufwendungsersatz (Aufwandsspende) bzw. einen sonstigen Anspruch (Rückspende); Ergänzung des BMF-Schreibens vom 25. November 2014 (BStBl 2014 I S. 1584)

Ansprüche auf einen Aufwendungsersatz oder auf eine Vergütung müssen ernsthaft eingeräumt sein und dürfen nicht von vornherein unter der Bedingung des Verzichts stehen.

Wesentliche Indizien für die Ernsthaftigkeit von Ansprüchen auf Aufwendungsersatz oder auf eine Vergütung sind auch die zeitliche Nähe der Verzichtserklärung zur Fälligkeit des Anspruchs und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Zuwendungsempfängers.

Die Verzichtserklärung ist dann noch zeitnah, wenn bei einmaligen Ansprüchen innerhalb von drei Monaten und bei Ansprüchen aus einer regelmäßigen Tätigkeit innerhalb eines Jahres nach Fälligkeit des Anspruchs der Verzicht erklärt wird. Regelmäßig ist eine Tätigkeit, wenn sie gewöhnlich monatlich ausgeübt wird.

Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit ist anzunehmen, wenn der Zuwendungsempfänger ungeachtet eines späteren Verzichts durch den Zuwendenden bei prognostischer Betrachtung zum Zeitpunkt der Einräumung des Anspruchs auf den Aufwendungsersatz oder die Vergütung wirtschaftlich in der Lage ist, die eingegangene Verpflichtung zu erfüllen. Wird auf einen Anspruch verzichtet, muss dieser auch im Zeitpunkt des Verzichts tatsächlich werthaltig sein. Nur dann kommt ein Abzug als steuerbegünstigte Zuwendung in Betracht.

Sofern der Verein im Zeitpunkt der Einräumung des Anspruchs auf einen Aufwendungsersatz oder eine Vergütung wirtschaftlich in der Lage ist, die eingegangene Verpflichtung zu erfüllen, kann regelmäßig davon ausgegangen werden, dass der Anspruch im Zeitpunkt des Verzichts noch werthaltig ist. Etwas anderes gilt nur dann, wenn sich die finanziellen Verhältnisse des Vereins im Zeitraum zwischen der Einräumung des Anspruchs und dem Verzicht wesentlich verschlechtert haben.

Von der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist immer dann auszugehen, wenn die Körperschaft offensichtlich über genügend liquide Mittel bzw. sonstiges Vermögen verfügt, das zur Begleichung der eingegangenen Verpflichtung herangezogen wird. Dabei ist keine Differenzierung nach steuerbegünstigtem Tätigkeitsbereich (ideelle Tätigkeit, Zweckbetrieb), steuerfreier Vermögensverwaltung oder steuerpflichtigem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb vorzunehmen.

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vom Erben gezahlte Kirchensteuer

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 21.07.2016 (X R 43/13) zur Abzugsfähigkeit der vom Erben gezahlte Kirchensteuer des Erblassers als Sonderausgaben geäußert.

Hier vertraten die Richter die Ansicht, dass Zahlungen auf die offene Kirchensteuer des Erblassers durch den Erben bei diesem im Jahr der Zahlung als Sonderausgabe abziehbar seien.

Nach § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG sind bestimmte im Einzelnen aufgeführte "Aufwendungen" als Sonderausgaben abziehbar, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden.

Aus der Verwendung des Begriffs "Aufwendungen" und aus dem Zweck des § 10 EStG, bestimmte die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG auszunehmen, folgt nach ständiger Rechtsprechung des BFH, dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist.

Da im Streitfall die Berücksichtigung der von der Klägerin - zwischen den Beteiligten unstreitig - gezahlten Kirchensteuer als Betriebsausgabe bzw. Werbungskosten nicht in Betracht kommt, ist sie nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG als Sonderausgabe abziehbar.

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