Bewertung eines GmbH-Anteils mit disquotal ausgestalteten Rechten

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 16. November 2022 (X R 17/20) zur Bewertung eines GmbH-Anteils mit stark disquotal ausgestalteten Rechten geäußert.

Dabei ist er ebenfalls auf den Vertrauensschutz hinsichtlich der Bewertung von Sachzuwendungen eingegangen.

In der Urteilsbegründung stellte der Senat dar, dass, wenn die Gewinnbezugs- und Stimmrechte, mit denen ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft ausgestattet ist, erheblich hinter dem Anteil am Nominalkapital zurückbleiben, dies bei der Ermittlung des gemeinen Werts des Anteils regelmäßig wertmindernd zu berücksichtigen ist, sofern die Liquidation der Gesellschaft nicht konkret absehbar ist.

Der Steuerpflichtige, der für eine Sachzuwendung einen höheren Wertansatz als den vom Finanzamt für zutreffend gehaltenen begehrt, trägt hierfür die Feststellungslast. Das Finanzamt trägt jedoch die Feststellungslast für die tatsächlichen Umstände, die zu einem Wegfall des Schutzes des Vertrauens in die Richtigkeit der Zuwendungsbestätigung führen.

Da eine Entscheidung nach den Regeln der Feststellungslast lediglich eine "ultima ratio" darstellt, ist zunächst der Sachverhalt aufzuklären, insbesondere der Beteiligte, aus dessen Sphäre die entscheidungserheblichen Tatsachen stammen, zur Mitwirkung aufzufordern. Sollten die Mitwirkungspflichten verletzt werden, ist vor einer Entscheidung nach den Regeln der Feststellungslast eine Reduzierung des Beweismaßes vorzunehmen.

Bei Anwendung der Vertrauensschutzregelung des § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG ist es dem Zuwendenden zuzurechnen, wenn Personen, die er in Ausweitung seines Risikobereichs in die Abwicklung der Zuwendung eingeschaltet hat, Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis von der Unrichtigkeit der Zuwendungsbestätigung haben.

Die zulässige Erhebung einer Sprungklage setzt in einer Verpflichtungssituation voraus, dass die Behörde zuvor einen Antrag auf Erlass des begehrten Verwaltungsakts durch Verwaltungsakt abgelehnt hat.

Gemäß § 11 Abs. 2 Satz 1 BewG sind Anteile an Kapitalgesellschaften, die nicht unter § 11 Abs. 1 BewG fallen ‑‑also nicht börsennotiert sind‑‑ mit dem gemeinen Wert anzusetzen, was einen Verweis auf die Vorgaben des § 9 BewG bedeutet.

Nach § 9 Abs. 2 Satz 1 BewG wird der gemeine Wert durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsguts bei einer Veräußerung zu erzielen wäre.

Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen (§ 9 Abs. 2 Satz 2 BewG), nicht jedoch ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse (§ 9 Abs. 2 Satz 3 BewG), zu denen auch Verfügungsbeschränkungen gehören, die in der Person des Steuerpflichtigen oder eines Rechtsvorgängers begründet sind (§ 9 Abs. 3 BewG).

Die Einschränkungen beim Gewinnbezugs- und Stimmrecht, die mit dem der Stiftung zugewendeten Anteil verbunden sind, sind weder als ungewöhnliche noch als persönliche Verhältnisse anzusehen, die nach § 9 Abs. 2 Satz 3 BewG bei der Ermittlung des gemeinen Werts unberücksichtigt bleiben müssten.

Es handelt sich vielmehr um wesentliche preisbeeinflussende Umstände i.S. des § 9 Abs. 2 Satz 2 BewG, die bei der Bewertung dieses Anteils zu berücksichtigen sind.

Die höchstrichterliche Rechtsprechung hat bisher keine eigenständige Definition des Begriffs der "ungewöhnlichen Verhältnisse" entwickelt. Als "ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse" werden allerdings zusammengefasst solche bezeichnet, mit denen der Verkehr bei der Abschätzung des Werts eines Wirtschaftsguts nicht zu rechnen pflegt.