Sonderausgabenabzug der zusätzlichen Altersvorsorge

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 19. Januar 2022 (X R 32/20) zur nachträglichen Geltendmachung des Wahlrechts auf einen Sonderausgabenabzug nach § 10a EStG geäußert.

In der Urteilsbegründung stellte der Senat dar, dass die Inanspruchnahme des Sonderausgabenabzugs für eine zusätzliche Altersvorsorge gemäß § 10a EStG im Wahlrecht des Steuerpflichtigen steht.

Die Änderung eines bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids gemäß § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d AO i.V.m. § 10a Abs. 5 Satz 2, § 10 Abs. 2a Satz 8 Nr. 1 EStG in der bis einschließlich des Veranlagungszeitraums 2016 geltenden Fassung kommt nicht in Betracht, wenn der Steuerpflichtige den Sonderausgabenabzug nach § 10a EStG erstmals nach Eintritt der materiellen Bestandskraft begehrt.

Nach § 10a Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 EStG können in der inländischen gesetzlichen Rentenversicherung Pflichtversicherte Altersvorsorgebeiträge i.S. von § 82 EStG zuzüglich der dafür nach Abschn. XI des EStG zustehenden Zulage jährlich bis zu 2.100 € als Sonderausgaben abziehen.

Ein solcher Abzug bedingt, dass die steuerliche Entlastung günstiger ausfällt als der Anspruch auf die Altersvorsorgezulage. In diesem Fall erhöht sich die unter Berücksichtigung des Sonderausgabenabzugs ermittelte tarifliche Einkommensteuer um den Anspruch auf Zulage (§ 10a Abs. 2 Satz 1 EStG); die Günstigerprüfung wird gemäß Satz 3 der Vorschrift von Amts wegen vorgenommen.

Für das Streitjahr setzt der Sonderausgabenabzug weiter voraus, dass der Steuerpflichtige gegenüber dem Anbieter des Altersvorsorgevertrags ‑‑wie vorliegend geschehen‑‑ in die Übermittlung der für einen Abzug relevanten Daten eingewilligt hat (§ 10a Abs. 2a Satz 1, Abs. 5 Satz 1 EStG a.F.).

Ein Antrags- bzw. Wahlrecht, für dessen Geltendmachung das Gesetz - wie im Fall des § 10a EStG - keine ausdrückliche zeitliche Begrenzung vorsieht, muss der Steuerpflichtige zwar nicht notwendig bereits im Rahmen der Steuererklärung beanspruchen.

Allerdings ist ein solches grundsätzlich nur bis zum Eintritt der Bestandskraft des entsprechenden Steuerbescheids erstmals oder in geänderter Weise ausübbar.

Der Steuerpflichtige kann somit frei über das Wahlrecht verfügen, wenn der Bescheid zum einen noch nicht formell bestandskräftig und deshalb ohnehin abänderbar ist, insbesondere dann, wenn über einen Einspruch oder eine Klage gegen den Bescheid noch nicht entschieden ist.

Zum anderen ist der Bescheid und damit auch die Ausübung des Wahlrechts änderbar, wenn der Bescheid noch nicht materiell bestandskräftig ist, namentlich unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht.

Gleiches gilt, wenn ein erstmals oder anderweitig nach Eintritt der materiellen Bestandskraft des Steuerbescheids ausgeübtes Wahlrecht die Voraussetzungen einer bestandskraftdurchbrechenden Änderungsvorschrift erfüllt.