Wie sich Unternehmen bereits jetzt auf die Antragstellung vorbereiten können

Vorbereitung auf die Anträge - damit es dann schnell geht

Die Antragsformulare für finanzielle Hilfen werden wohl in den kommenden Tagen auf den Seiten der IFB freigeschaltet.

Zur Vorbereitung der Antragsstellung sollten sich Unternehmen bereits jetzt in drei Schritten vorbereiten:

  • Zusammenstellung von aussagekräftigen Belege, dass Ihr Unternehmen nicht schon vor Corona in Schwierigkeiten war
    - am besten letzten Jahresabschluss,
    - Steuernummer zur Überprüfung sowie
    - betriebswirtschaftliche Auswertung
  • Kurze Beschreibung, inwieweit Sie mit Ihrem Unternehmen von der aktuellen Situation betroffen sind,
  • Abschätzung Ihres Liquiditätsbedarfs zur Deckung von laufenden Kosten.

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Antrag auf nachträgliche Änderung - BFH, 19.12.2018, I R 1/17

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 19.12.2018, I R 1/17

Keine Änderung des Antrags nach § 20 Abs. 5 Satz 1 UmwStG 2006

Leitsätze

Die nachträgliche Änderung eines nach § 20 Abs. 5 Satz 1 UmwStG 2006 gestellten Antrags ist unzulässig.

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 13. Dezember 2016 6 K 6243/14 aufgehoben.

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BFH, 18.08.2015, V R 47/14

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.8.2015, V R 47/14

Anforderungen an einen konkludenten Antrag auf Ist-Besteuerung (§ 20 UStG)

Leitsätze

1. Ein Antrag auf Ist-Besteuerung (§ 20 UStG) kann auch konkludent gestellt werden.

2. Der Steuererklärung muss deutlich erkennbar zu entnehmen sein, dass die Umsätze auf Grundlage vereinnahmter Entgelte erklärt worden sind. Das kann sich aus einer eingereichten Einnahme-/Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ergeben.

3. Hat ein Steuerpflichtiger einen hinreichend deutlichen Antrag auf Genehmigung der Ist-Besteuerung beim Finanzamt gestellt, dann hat die antragsgemäße Festsetzung der Umsatzsteuer den Erklärungsinhalt, dass der Antrag genehmigt worden ist.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 28. April 2014 16 K 128/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand

I.

Streitig ist, ob dem Rechtsvorgänger des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) die Berechnung der Umsatzsteuer nach vereinnahmten Entgelten durch den Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) gestattet war.

Der Kläger ist ein Verein, der im Jahr 2010 durch Verschmelzung u.a. des X e.V. (X) hervorgegangen ist. Im Jahre 2003 ermittelte X seinen Gewinn wie auch in den Folgejahren durch Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) und erklärte in seinen Umsatzsteuererklärungen die Umsätze nach vereinnahmten Entgelten. Die Umsatzsteuer wurde entsprechend den eingereichten Umsatzsteuererklärungen festgesetzt. Im Anschluss an eine im Jahr 2011 für die Jahre 2006 bis 2010 durchgeführte Umsatzsteuer-Sonderprüfung ging das FA davon aus, dass dem X die Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten nicht gestattet gewesen sei und erließ für die Streitjahre (2006 bis 2008) geänderte Umsatzsteuerbescheide, in denen die Umsatzsteuer nach vereinbarten Entgelten berechnet wurde.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das Finanzgericht (FG) der Klage statt. Zur Begründung seines Urteils führte das FG aus, es habe ein konkludenter Antrag auf Gestattung der Ist-Besteuerung und eine entsprechende Genehmigung des FA vorgelegen, weil spätestens für 2003 ein Antrag des Rechtsvorgängers des Klägers deutlich erkennbar gewesen sei. Die in der Steuererklärung 2003 angegebenen Umsätze entsprächen den Einnahmen in der Einnahme- und Überschussrechnung, was dem FA bekannt gewesen sei, da ein Sachbearbeiter bei den Umsätzen einen Haken gesetzt habe. Da eine Berechnung der Steuern nach vereinnahmten Entgelten für 2003 zu erkennen gewesen sei, habe das FA diese durch die beantragte Besteuerung für 2003 konkludent genehmigt. Mangels Widerrufs habe die Versteuerung auch in den Folgejahren nach vereinnahmten Entgelten erfolgen dürfen.

Hiergegen wendet sich die Revision des FA. Zur Begründung trägt es im Wesentlichen vor, es liege weder mit der Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2003 noch mit der Einreichung der Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre ein konkludenter Antrag auf Ist-Besteuerung vor. Eine Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten sei weder ausdrücklich noch konkludent gestattet worden.

Das FA beantragt sinngemäß,das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt sinngemäß,die Revision zurückzuweisen.

Der Prüfer, der im Jahr 2001 die (Vor-)Außenprüfung für die Jahre 1995 bis 2001 durchgeführt habe, habe die Umsätze aus den ihm vorliegenden Kontoauszügen entnommen. Die damalige Betriebsprüfung habe die Besteuerung folglich nach vereinnahmten Entgelten vorgenommen. Entsprechend sei in den Folgejahren verfahren worden, was die Finanzverwaltung auch akzeptiert habe.

Das ergebe sich auch aus dem Schreiben vom 15. März 2000, mit dem die irrtümliche Versteuerung der Umsätze für den Voranmeldungszeitraum Dezember 1999 berichtigt und auf die Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten hingewiesen worden sei.

Entscheidungsgründe

II.

Die Revision des FA ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Entscheidung des FG, dass die Voraussetzungen für eine Besteuerung der Umsätze des Rechtsvorgängers des Klägers (des X) nach vereinnahmten Entgelten vorlagen, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

1. Die Steuer für die vom Rechtsvorgänger des Klägers erbrachten Leistungen ist nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) mit dem Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind, entstanden.

a) Grundsätzlich entsteht die Steuer gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG für Lieferungen und sonstige Leistungen bei der Berechnung der Steuer nach vereinbarten Entgelten (sog. Sollbesteuerung) mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind. Die Vorschrift beruht unionsrechtlich auf Art. 63 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem --MwStSystRL-- (bis 31. Dezember 2006 Art. 10 Abs. 2 Satz 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern --Richtlinie 77/388/EWG--). Danach treten Steuertatbestand und Steueranspruch zu dem Zeitpunkt ein, zu dem die Lieferung von Gegenständen bewirkt oder die Dienstleistung erbracht wird.

b) Gemäß § 20 UStG kann das FA unter bestimmten --hier nicht streitigen-- Umständen auf Antrag gestatten, dass ein Unternehmer die Steuer nicht nach vereinbarten Entgelten, sondern nach vereinnahmten Entgelten berechnet. Mit der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG --sog. Ist-Besteuerung--) hat der Gesetzgeber die ihm nach Unionsrecht eingeräumte Ermächtigung ausgeübt, für die Entstehung des Steueranspruchs nach Art. 66 Buchst. b MwStSystRL (Art. 10 Abs. 2 Unterabs. 3 2. Spiegelstrich der Richtlinie 77/388/EWG) auf die Vereinnahmung des Preises abzustellen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Oktober 2013 V R 31/12, BFHE 243, 451, BStBl II 2015, 674, unter II.2.c). Die Steuer entsteht in diesem Fall mit Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG).

aa) Gemäß § 20 UStG ist für die Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten anstelle der Regelbesteuerung nach vereinbarten Entgelten ein Antrag notwendig, auf Grund dessen das FA nach pflichtgemäßem Ermessen die Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten durch formlosen Verwaltungsakt (§ 118 Satz 1 der Abgabenordnung --AO--) gestattet haben muss (BFH-Beschluss vom 11. Mai 2011 V B 93/10, BFH/NV 2011, 1406). Der Antrag kann auch konkludent gestellt werden. Aus Gründen der Rechtssicherheit und Rechtsklarheit kann aber eine Steuererklärung, bei der die Besteuerungsgrundlagen nach tatsächlichen Einnahmen erklärt worden sind, nur dann als konkludenter Antrag auf Gestattung der Ist-Besteuerung angesehen werden, wenn ihr deutlich erkennbar zu entnehmen ist, dass die Umsätze auf Grundlage vereinnahmter Entgelte erklärt worden sind (BFH-Beschluss in BFH/NV 2011, 1406; vgl. auch Michel in Offerhaus/Söhn/ Lange, Umsatzsteuergesetz, § 20 Rz 136).

Die Würdigung des FG, dass diese Voraussetzung im vorliegenden Fall erfüllt ist, ist gemäß § 118 Abs. 2 FGO revisionsrechtlich bindend, weil sie verfahrensfehlerfrei zustande gekommen ist, nicht gegen allgemeine Erfahrungssätze oder Denkgesetze verstößt und, wenn auch nicht zwingend, so doch möglich ist (vgl. BFH-Urteile vom 28. August 2014 V R 22/14, BFH/NV 2015, 17, Rz 18; vom 28. Mai 2013 XI R 44/11, BFH/NV 2013, 1409). Aus den Akten ergibt sich ferner, dass das FA die Verknüpfung zwischen den Umsatzsteuererklärungen und der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG durchaus erkannt hat, denn es findet sich z.B. in der Umsatzsteuerverprobung für das Streitjahr 2006 ein Hinweis des Bearbeiters auf die Gewinn- und Verlustrechnung.

bb) Das FG konnte auch davon ausgehen, dass das FA dem Antrag des Klägers auf Gestattung der Ist-Besteuerung zugestimmt hat. Bei der Gestattung nach § 20 UStG durch das FA handelt es sich um den Erlass eines begünstigenden Ermessens-Verwaltungsaktes i.S. der §§ 130, 131 AO (vgl. BFH-Beschluss vom 22. Februar 2013 V B 72/12, BFH/NV 2013, 984). Dieser Verwaltungsakt muss nicht ausdrücklich, sondern kann auch stillschweigend bekanntgegeben werden (BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2011, 1406; vom 28. August 2002 V B 65/02, BFH/NV 2003, 210; vom 20. Januar 2000 V B 163/99, BFH/NV 2000, 897). Da die Gestattung einer Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG) und die hierauf beruhende Umsatzsteuerfestsetzung (§ 155 AO) zwei verschiedene Verfahren betreffen, kann die Umsatzsteuerfestsetzung nur dann als konkludente Gestattung der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten ausgelegt werden, wenn mit ihr nach außen erkennbar auch eine Entscheidung über den entsprechenden Antrag getroffen wurde (BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2013, 984; in BFH/NV 2011, 1406; in BFH/NV 2003, 210). Hieran dürfen aber keine übersteigerten Anforderungen gestellt werden. Vielmehr ist der Empfängerhorizont der Beteiligten entscheidend. Hat ein Steuerpflichtiger --wie vorliegend der X-- einen konkludenten Antrag auf Genehmigung der Ist-Besteuerung beim FA gestellt, dann hat die antragsgemäße Festsetzung der Umsatzsteuer den Erklärungsinhalt, dass der Antrag genehmigt worden ist.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 18.08.2015, V R 47/14

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.8.2015, V R 47/14

Anforderungen an einen konkludenten Antrag auf Ist-Besteuerung (§ 20 UStG)

Leitsätze

1. Ein Antrag auf Ist-Besteuerung (§ 20 UStG) kann auch konkludent gestellt werden.

2. Der Steuererklärung muss deutlich erkennbar zu entnehmen sein, dass die Umsätze auf Grundlage vereinnahmter Entgelte erklärt worden sind. Das kann sich aus einer eingereichten Einnahme-/Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ergeben.

3. Hat ein Steuerpflichtiger einen hinreichend deutlichen Antrag auf Genehmigung der Ist-Besteuerung beim Finanzamt gestellt, dann hat die antragsgemäße Festsetzung der Umsatzsteuer den Erklärungsinhalt, dass der Antrag genehmigt worden ist.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 28. April 2014 16 K 128/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

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BFH, 12.05.2015, VIII R 14/13

Antrag auf Anwendung der tariflichen Einkommensteuer (Günstigerprüfung) nach § 32d Abs. 6 EStG

Leitsätze

1. Der zeitlich unbefristete Antrag auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG kann nach der Unanfechtbarkeit des Einkommensteuerbescheids nur dann zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzung führen, wenn die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift erfüllt sind.

2. Führt die Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG insgesamt zu einer niedrigeren Einkommensteuer, kommt eine Änderung des Bescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nur dann in Betracht, wenn den Steuerpflichtigen an dem nachträglichen Bekanntwerden der abgegolten besteuerten Kapitaleinkünfte kein grobes Verschulden trifft.

3. Weder der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG noch die Vorlage einer Steuerbescheinigung sind ein rückwirkendes Ereignis i.S. des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 23. Mai 2012 2 K 250/11 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) erzielte im Streitjahr 2010 Kapitalerträge i.S. des § 20 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die Schuldnerin der Kapitalerträge wies in der von ihr erstellten Steuerbescheinigung Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 1.523,72 EUR sowie einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer in Höhe von 380,93 EUR zzgl. 20,95 EUR Solidaritätszuschlag aus. Den Sparer-Pauschbetrag nahm die Klägerin nicht in Anspruch. In der von einem Steuerberater gefertigten Einkommensteuererklärung für 2010 erklärte sie Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus einer Leibrente. Zu den erzielten Kapitaleinkünften machte sie keine Angaben. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) setzte die Einkommensteuer 2010 erklärungsgemäß in Höhe von 0 EUR fest. Die Veranlagung erfolgte --abgesehen von das vorliegende Verfahren nicht betreffenden programmierten Vorläufigkeitsgründen-- endgültig.

2

Nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 beantragte die Klägerin unter Vorlage der Steuerbescheinigung über die von ihr erzielten Kapitalerträge sowie die anrechenbaren Abzugsbeträge die sog. Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG. Das FA lehnte eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids und eine Anrechnung der Kapitalertragsteuer auf die Einkommensteuerschuld ab. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hat das Finanzgericht (FG) mit Urteil vom 23. Mai 2012 2 K 250/11 abgewiesen.

3

Die Klägerin trägt zur Begründung ihrer Revision vor, der Antrag auf Günstigerprüfung sei unbefristet und könne auch nach der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung gestellt werden. Entgegen der Auffassung des FG sei Rechtsgrundlage für eine Korrektur des Bescheids § 173 Abs. 1 Nr. 1 und nicht Nr. 2 der Abgabenordnung (AO), da die Änderung zu einer höheren Steuer führe. Die Anrechnung der Kapitalertragsteuer dürfe bei der Frage, ob die dem FA erst nachträglich bekannt gewordenen Kapitaleinkünfte zu einer höheren oder niedrigeren Steuer führten, nicht berücksichtigt werden, da Festsetzungs- und Erhebungsverfahren getrennt zu betrachten seien. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. März 1990 VI R 90/86 (BFHE 160, 213, BStBl II 1990, 610), dem eine mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbare Nettolohnvereinbarung zugrunde gelegen habe.

4

Die Klägerin beantragt,

unter Aufhebung des angefochtenen Urteils der Vorinstanz, der Einspruchsentscheidung vom 24. August 2011 und des Ablehnungsbescheids vom 10. Juni 2011 das FA zu verpflichten, den Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 3. März 2011 dahingehend zu ändern, dass bei der Festsetzung der tariflichen Einkommensteuer die bisher nicht erklärten Kapitalerträge in Höhe von 1.523 EUR berücksichtigt werden.

5

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
6

II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die von der Klägerin beantragte Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG zu keiner Änderung des unanfechtbaren Einkommensteuerbescheids für 2010 führt. Zwar ist der Antrag unbefristet. Jedoch liegen die Voraussetzungen für eine Änderung des bestandskräftigen Bescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO oder § 175 Abs. 1 AO nicht vor.

7

1. Der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG ist unbefristet, so dass er von der Klägerin auch nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung gestellt werden konnte.

8

a) Dem Wortlaut des § 32d Abs. 6 EStG lässt sich eine Befristung der Antragstellung nicht entnehmen. Während bei den Antragsrechten gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 und Abs. 4 EStG im Gesetz ausdrücklich angeordnet wurde, dass der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen ist, findet sich eine derartige Einschränkung bei Abs. 6 der Regelung nicht. Zudem schließt dieser die Anwendung des Abs. 4 ausdrücklich aus.

9

b) Für dieses Auslegungsergebnis spricht auch die Entstehungsgeschichte des Gesetzes. Zwar sollte nach der Begründung zum Gesetzentwurf (BTDrucks 16/4841, S. 62) der Steuerpflichtige die Wahlmöglichkeit im Rahmen seiner Veranlagung geltend machen. Diese zeitliche Begrenzung ist jedoch in § 32d Abs. 6 EStG, anders als in Abs. 2 Nr. 3 und Abs. 4 der Vorschrift, nicht Gesetz geworden.

10

c) Danach handelt es sich bei dem Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG um ein unbefristetes Wahlrecht, das bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung ausgeübt werden kann (so auch Koss in Korn, § 32d EStG Rz 109; Oellerich in Bordewin/Brandt, § 32d EStG Rz 121; Hechtner, Neue Wirtschafts-Briefe --NWB-- 2011, 1769, 1770 f.; Sikorski, NWB 2011, 1064, 1067; a.A. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 34. Aufl., § 32d Rz 22; Blümich/Werth, § 32d EStG Rz 161; Baumgärtel/ Lange in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32d EStG Rz 85; Harenberg/ Zöller, Abgeltungsteuer 2011, 3. Aufl., S. 137; Steinlein/ Storg/Tischbein, Die Abgeltungsteuer in der Praxis, Rz 190; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 22. Dezember 2009 IV C 1-S 2252/08/10004, BStBl I 2010, 94, und vom 9. Oktober 2012 IV C 1-S 2252/10/10013, BStBl I 2012, 953, jeweils Rz 149).

11

2. Allerdings führt der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG nur dann dazu, dass die bislang gemäß §§ 32d Abs. 1, 43 Abs. 5 EStG abgegolten besteuerten Kapitaleinkünfte den Einkünften i.S. des § 2 EStG hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer unterworfen werden, wenn die Voraussetzungen für eine Änderung des Steuerbescheids vorliegen. Insoweit ergibt sich eine zeitliche Begrenzung der Wahlrechtsausübung aus dem allgemeinen verfahrensrechtlichen Institut der Bestandskraft. Könnten antragsgebundene Vergünstigungen des EStG ohne weiteres nach Bestandskraft der Steuerfestsetzung geltend gemacht werden, liefe dies auf eine Aushöhlung der Vorschriften der AO über die Korrektur von Steuerbescheiden hinaus (BFH-Urteile vom 28. September 1984 VI R 48/82, BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117; vom 21. Juli 1989 III R 303/84, BFHE 157, 488, BStBl II 1989, 960; vom 24. März 1998 I R 20/94, BFHE 185, 451, BStBl II 1999, 272; vom 30. August 2001 IV R 30/99, BFHE 196, 507, BStBl II 2002, 49).

12

3. Die Regelung des § 32d Abs. 6 EStG selbst ist keine Rechtsgrundlage für eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung. Sie soll nicht zur Korrektur einer rechtswidrigen Einkommensteuerfestsetzung führen, sondern ist als Billigkeitsmaßnahme zu verstehen, mit der Steuerpflichtige, deren Steuersatz noch niedriger als 25 % liegt, eine weitere Begünstigung erfahren (Senatsurteil vom 28. Januar 2015 VIII R 13/13, BFHE 249, 125, BStBl II 2015, 393).

13

4. Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass als Rechtsgrundlage für eine Korrektur der Einkommensteuerfestsetzung § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO einschlägig ist, eine Änderung jedoch aufgrund des groben Verschuldens der Klägerin am nachträglichen Bekanntwerden der Kapitaleinkünfte ausgeschlossen ist.

14

a) Steuerbescheide sind nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Dabei steht nach ständiger Rechtsprechung des BFH die erstmalige Ausübung eines nicht fristgebundenen steuerlichen Wahlrechts nach Bestandskraft der Einkommensteuerfestsetzung einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nicht entgegen (BFH-Urteile in BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117; in BFHE 157, 488, BStBl II 1989, 960).

15

b) Tatsache im Sinne dieser Vorschrift ist alles, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestandes sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (vgl. BFH-Urteil vom 30. Oktober 2003 III R 24/02, BFHE 204, 10, BStBl II 2004, 394, m.w.N.). Der nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Festsetzung gestellte Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG ist als Verfahrenshandlung keine nachträglich bekannt gewordene Tatsache, wohl aber der der Steuervergünstigung zugrunde liegende Sachverhalt, der zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzung führen kann (vgl. BFH-Urteile in BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117; in BFHE 204, 10, BStBl II 2004, 394). Dies ist im vorliegenden Fall die dem FA erst nach der Einkommensteuerfestsetzung bekannt gewordene Tatsache, dass die Klägerin Kapitaleinkünfte erzielt hat, die nach § 32d Abs. 1 EStG dem Abgeltungsteuersatz unterlegen haben. Diese Tatsache ist auch rechtserheblich, weil die Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 6 EStG nicht fristgebunden ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117).

16

c) Entgegen der Auffassung der Klägerin führen diese nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen zu einer niedrigeren Steuer, so dass für eine Korrektur die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllt sein müssen.

17

aa) Dies ergibt sich aus dem Wortlaut des § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG. Danach werden auf Antrag des Steuerpflichtigen die nach § 20 EStG ermittelten Einkünfte nur dann nicht der Abgeltungsteuer nach § 32d Abs. 1 EStG, sondern den Einkünften i.S. des § 2 EStG hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer nach § 32a EStG unterworfen, wenn dies zu einer niedrigeren Einkommensteuer einschließlich der Zuschlagsteuern führt. Das Gesetz ordnet danach für die Günstigerprüfung eine Gesamtbetrachtung an, die auch hinsichtlich der Frage, ob die nachträglich bekannt gewordene Tatsache der Erzielung von Kapitaleinkünften nach § 173 Abs. 1 AO zu einer höheren (Nr. 1) oder niedrigeren Steuer (Nr. 2) führt, nicht unberücksichtigt bleiben kann. Vergleichsmaßstab für eine Korrektur nach § 173 AO ist aufgrund der Besonderheiten, die mit der Einführung des gesonderten Tarifs für Kapitaleinkünfte nach § 32d Abs. 1 EStG als Schedule verbunden sind, in diesem Fall nicht allein die im zu ändernden Einkommensteuerbescheid festgesetzte Steuer. Zu berücksichtigen ist nach § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG vielmehr auch die durch den Abzug vom Kapitalertrag nach § 43 Abs. 5 EStG abgegoltene Einkommensteuer.

18

bb) Bei der danach anzustellenden Gesamtbetrachtung führen die nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen im vorliegenden Fall zu einer insgesamt niedrigeren Steuer. Bisher waren bei der Einkommensteuerfestsetzung nur die von der Klägerin erklärten Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit und aus einer Leibrente erfasst worden und die Kapitaleinkünfte mit dem gesonderten Steuersatz des § 32d Abs. 1 EStG in Höhe von 25 % abgegolten besteuert worden. Dies ergibt in der Summe eine höhere Einkommensteuer als bei der Hinzurechnung der Kapitaleinkünfte zu den tariflich besteuerten Einkünften nach §§ 2, 32a EStG, da der progressive Steuersatz der Klägerin im Streitjahr unter 25 % lag. Auf die Frage, ob --wie vom FG angenommen-- aufgrund der Verklammerung von Festsetzungs- und Erhebungsverfahren durch § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG in den Vergleich auch anzurechnende Abzugsbeträge einzubeziehen sind (so BFH-Urteil in BFHE 160, 213, BStBl II 1990, 610; vgl. auch Senatsurteil vom 7. Mai 2013 VIII R 17/09, BFH/NV 2013, 1581), kommt es nicht an.

19

d) Voraussetzung für eine Korrektur der Einkommensteuerfestsetzung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ist, dass die Klägerin kein grobes Verschulden daran trifft, dass dem FA die erzielten Kapitaleinkünfte erst nach der Einkommensteuerfestsetzung bekannt geworden sind. Dies hat das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise verneint.

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aa) Grobes Verschulden im Sinne der maßgeblichen Vorschrift setzt Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit voraus. Grobe Fahrlässigkeit liegt vor, wenn ein Steuerpflichtiger die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem, nicht entschuldbarem Maße verletzt. Das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist im Wesentlichen eine Tatfrage. Die hierzu vom FG aufgrund der von ihm getroffenen tatsächlichen Feststellungen vorgenommene Würdigung darf --abgesehen von zulässigen oder begründeten Verfahrensrügen-- in der Revisionsinstanz nur daraufhin überprüft werden, ob der Rechtsbegriff des Vorsatzes bzw. der groben Fahrlässigkeit richtig erkannt worden ist und ob die Würdigung der Umstände hinsichtlich des individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 8. Dezember 1998 IX R 14/97, BFH/NV 1999, 743, m.w.N.).

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bb) Danach ist die Beurteilung des FG, die Klägerin treffe grobes Verschulden, nicht zu beanstanden. Da die Steuerbescheinigung bereits vor der Abgabe der Einkommensteuererklärung vorlag, hätte die Klägerin den mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung beauftragten Steuerberater über die erzielten Kapitaleinkünfte unterrichten müssen. Sollte sie dies getan haben, wäre dessen schuldhafte Verletzung der Pflicht, dem FA diese Tatsache vor der Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung mitzuteilen, der Klägerin wie eigenes Verschulden zuzurechnen (vgl. BFH-Urteile vom 9. November 2011 X R 53/09, BFH/NV 2012, 545; vom 9. Mai 2012 I R 73/10, BFHE 238, 1, BStBl II 2013, 566).

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5. Eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung kommt auch nicht wegen eines rückwirkenden Ereignisses nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO in Betracht.

23

a) Danach kann ein Steuerbescheid geändert werden, wenn ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat. Ob ein Ereignis ausnahmsweise steuerlich in die Vergangenheit zurückwirkt, richtet sich allein nach den Normen des jeweils einschlägigen materiellen Steuerrechts (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19. Juli 1993 GrS 2/92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897, unter C.II.1.c, m.w.N.). Es muss ein Bedürfnis bestehen, eine schon bestandskräftig getroffene Regelung an die nachträgliche Sachverhaltsänderung anzupassen (BFH-Urteil vom 12. Juli 1989 X R 8/84, BFHE 157, 484, BStBl II 1989, 957, unter 1.a). Dies ist vorliegend jedoch nicht der Fall.

24

b) Allein die Vorlage der Steuerbescheinigung über die erzielten Kapitaleinkünfte ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne der Vorschrift. Dies wird durch § 175 Abs. 2 Satz 2 AO ausdrücklich angeordnet. Auch der Antrag auf Günstigerprüfung nach Eintritt der Bestandskraft ist kein rückwirkendes Ereignis. Da die Voraussetzungen für eine Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 6 EStG bereits vor Eintritt der Bestandskraft vorlagen, besteht kein Bedürfnis, den erst nach Eintritt der Bestandskraft gestellten Antrag zurückwirken zu lassen (vgl. BFH-Urteil vom 20. August 2014 X R 33/12, BFHE 247, 105, BStBl II 2015, 138).

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6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 12.05.2015, VIII R 14/13

Antrag auf Anwendung der tariflichen Einkommensteuer (Günstigerprüfung) nach § 32d Abs. 6 EStG

Leitsätze

1. Der zeitlich unbefristete Antrag auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG kann nach der Unanfechtbarkeit des Einkommensteuerbescheids nur dann zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzung führen, wenn die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift erfüllt sind.

2. Führt die Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG insgesamt zu einer niedrigeren Einkommensteuer, kommt eine Änderung des Bescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nur dann in Betracht, wenn den Steuerpflichtigen an dem nachträglichen Bekanntwerden der abgegolten besteuerten Kapitaleinkünfte kein grobes Verschulden trifft.

3. Weder der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG noch die Vorlage einer Steuerbescheinigung sind ein rückwirkendes Ereignis i.S. des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 23. Mai 2012 2 K 250/11 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) erzielte im Streitjahr 2010 Kapitalerträge i.S. des § 20 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die Schuldnerin der Kapitalerträge wies in der von ihr erstellten Steuerbescheinigung Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 1.523,72 EUR sowie einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer in Höhe von 380,93 EUR zzgl. 20,95 EUR Solidaritätszuschlag aus. Den Sparer-Pauschbetrag nahm die Klägerin nicht in Anspruch. In der von einem Steuerberater gefertigten Einkommensteuererklärung für 2010 erklärte sie Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus einer Leibrente. Zu den erzielten Kapitaleinkünften machte sie keine Angaben. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) setzte die Einkommensteuer 2010 erklärungsgemäß in Höhe von 0 EUR fest. Die Veranlagung erfolgte --abgesehen von das vorliegende Verfahren nicht betreffenden programmierten Vorläufigkeitsgründen-- endgültig.

2

Nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 beantragte die Klägerin unter Vorlage der Steuerbescheinigung über die von ihr erzielten Kapitalerträge sowie die anrechenbaren Abzugsbeträge die sog. Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG. Das FA lehnte eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids und eine Anrechnung der Kapitalertragsteuer auf die Einkommensteuerschuld ab. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hat das Finanzgericht (FG) mit Urteil vom 23. Mai 2012 2 K 250/11 abgewiesen.

3

Die Klägerin trägt zur Begründung ihrer Revision vor, der Antrag auf Günstigerprüfung sei unbefristet und könne auch nach der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung gestellt werden. Entgegen der Auffassung des FG sei Rechtsgrundlage für eine Korrektur des Bescheids § 173 Abs. 1 Nr. 1 und nicht Nr. 2 der Abgabenordnung (AO), da die Änderung zu einer höheren Steuer führe. Die Anrechnung der Kapitalertragsteuer dürfe bei der Frage, ob die dem FA erst nachträglich bekannt gewordenen Kapitaleinkünfte zu einer höheren oder niedrigeren Steuer führten, nicht berücksichtigt werden, da Festsetzungs- und Erhebungsverfahren getrennt zu betrachten seien. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. März 1990 VI R 90/86 (BFHE 160, 213, BStBl II 1990, 610), dem eine mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbare Nettolohnvereinbarung zugrunde gelegen habe.

4

Die Klägerin beantragt,

unter Aufhebung des angefochtenen Urteils der Vorinstanz, der Einspruchsentscheidung vom 24. August 2011 und des Ablehnungsbescheids vom 10. Juni 2011 das FA zu verpflichten, den Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 3. März 2011 dahingehend zu ändern, dass bei der Festsetzung der tariflichen Einkommensteuer die bisher nicht erklärten Kapitalerträge in Höhe von 1.523 EUR berücksichtigt werden.

5

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
6

II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die von der Klägerin beantragte Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG zu keiner Änderung des unanfechtbaren Einkommensteuerbescheids für 2010 führt. Zwar ist der Antrag unbefristet. Jedoch liegen die Voraussetzungen für eine Änderung des bestandskräftigen Bescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO oder § 175 Abs. 1 AO nicht vor.

7

1. Der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG ist unbefristet, so dass er von der Klägerin auch nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung gestellt werden konnte.

8

a) Dem Wortlaut des § 32d Abs. 6 EStG lässt sich eine Befristung der Antragstellung nicht entnehmen. Während bei den Antragsrechten gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 und Abs. 4 EStG im Gesetz ausdrücklich angeordnet wurde, dass der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen ist, findet sich eine derartige Einschränkung bei Abs. 6 der Regelung nicht. Zudem schließt dieser die Anwendung des Abs. 4 ausdrücklich aus.

9

b) Für dieses Auslegungsergebnis spricht auch die Entstehungsgeschichte des Gesetzes. Zwar sollte nach der Begründung zum Gesetzentwurf (BTDrucks 16/4841, S. 62) der Steuerpflichtige die Wahlmöglichkeit im Rahmen seiner Veranlagung geltend machen. Diese zeitliche Begrenzung ist jedoch in § 32d Abs. 6 EStG, anders als in Abs. 2 Nr. 3 und Abs. 4 der Vorschrift, nicht Gesetz geworden.

10

c) Danach handelt es sich bei dem Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG um ein unbefristetes Wahlrecht, das bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung ausgeübt werden kann (so auch Koss in Korn, § 32d EStG Rz 109; Oellerich in Bordewin/Brandt, § 32d EStG Rz 121; Hechtner, Neue Wirtschafts-Briefe --NWB-- 2011, 1769, 1770 f.; Sikorski, NWB 2011, 1064, 1067; a.A. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 34. Aufl., § 32d Rz 22; Blümich/Werth, § 32d EStG Rz 161; Baumgärtel/ Lange in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32d EStG Rz 85; Harenberg/ Zöller, Abgeltungsteuer 2011, 3. Aufl., S. 137; Steinlein/ Storg/Tischbein, Die Abgeltungsteuer in der Praxis, Rz 190; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 22. Dezember 2009 IV C 1-S 2252/08/10004, BStBl I 2010, 94, und vom 9. Oktober 2012 IV C 1-S 2252/10/10013, BStBl I 2012, 953, jeweils Rz 149).

11

2. Allerdings führt der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG nur dann dazu, dass die bislang gemäß §§ 32d Abs. 1, 43 Abs. 5 EStG abgegolten besteuerten Kapitaleinkünfte den Einkünften i.S. des § 2 EStG hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer unterworfen werden, wenn die Voraussetzungen für eine Änderung des Steuerbescheids vorliegen. Insoweit ergibt sich eine zeitliche Begrenzung der Wahlrechtsausübung aus dem allgemeinen verfahrensrechtlichen Institut der Bestandskraft. Könnten antragsgebundene Vergünstigungen des EStG ohne weiteres nach Bestandskraft der Steuerfestsetzung geltend gemacht werden, liefe dies auf eine Aushöhlung der Vorschriften der AO über die Korrektur von Steuerbescheiden hinaus (BFH-Urteile vom 28. September 1984 VI R 48/82, BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117; vom 21. Juli 1989 III R 303/84, BFHE 157, 488, BStBl II 1989, 960; vom 24. März 1998 I R 20/94, BFHE 185, 451, BStBl II 1999, 272; vom 30. August 2001 IV R 30/99, BFHE 196, 507, BStBl II 2002, 49).

12

3. Die Regelung des § 32d Abs. 6 EStG selbst ist keine Rechtsgrundlage für eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung. Sie soll nicht zur Korrektur einer rechtswidrigen Einkommensteuerfestsetzung führen, sondern ist als Billigkeitsmaßnahme zu verstehen, mit der Steuerpflichtige, deren Steuersatz noch niedriger als 25 % liegt, eine weitere Begünstigung erfahren (Senatsurteil vom 28. Januar 2015 VIII R 13/13, BFHE 249, 125, BStBl II 2015, 393).

13

4. Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass als Rechtsgrundlage für eine Korrektur der Einkommensteuerfestsetzung § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO einschlägig ist, eine Änderung jedoch aufgrund des groben Verschuldens der Klägerin am nachträglichen Bekanntwerden der Kapitaleinkünfte ausgeschlossen ist.

14

a) Steuerbescheide sind nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Dabei steht nach ständiger Rechtsprechung des BFH die erstmalige Ausübung eines nicht fristgebundenen steuerlichen Wahlrechts nach Bestandskraft der Einkommensteuerfestsetzung einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nicht entgegen (BFH-Urteile in BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117; in BFHE 157, 488, BStBl II 1989, 960).

15

b) Tatsache im Sinne dieser Vorschrift ist alles, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestandes sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (vgl. BFH-Urteil vom 30. Oktober 2003 III R 24/02, BFHE 204, 10, BStBl II 2004, 394, m.w.N.). Der nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Festsetzung gestellte Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG ist als Verfahrenshandlung keine nachträglich bekannt gewordene Tatsache, wohl aber der der Steuervergünstigung zugrunde liegende Sachverhalt, der zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzung führen kann (vgl. BFH-Urteile in BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117; in BFHE 204, 10, BStBl II 2004, 394). Dies ist im vorliegenden Fall die dem FA erst nach der Einkommensteuerfestsetzung bekannt gewordene Tatsache, dass die Klägerin Kapitaleinkünfte erzielt hat, die nach § 32d Abs. 1 EStG dem Abgeltungsteuersatz unterlegen haben. Diese Tatsache ist auch rechtserheblich, weil die Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 6 EStG nicht fristgebunden ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 141, 532, BStBl II 1985, 117).

16

c) Entgegen der Auffassung der Klägerin führen diese nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen zu einer niedrigeren Steuer, so dass für eine Korrektur die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllt sein müssen.

17

aa) Dies ergibt sich aus dem Wortlaut des § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG. Danach werden auf Antrag des Steuerpflichtigen die nach § 20 EStG ermittelten Einkünfte nur dann nicht der Abgeltungsteuer nach § 32d Abs. 1 EStG, sondern den Einkünften i.S. des § 2 EStG hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer nach § 32a EStG unterworfen, wenn dies zu einer niedrigeren Einkommensteuer einschließlich der Zuschlagsteuern führt. Das Gesetz ordnet danach für die Günstigerprüfung eine Gesamtbetrachtung an, die auch hinsichtlich der Frage, ob die nachträglich bekannt gewordene Tatsache der Erzielung von Kapitaleinkünften nach § 173 Abs. 1 AO zu einer höheren (Nr. 1) oder niedrigeren Steuer (Nr. 2) führt, nicht unberücksichtigt bleiben kann. Vergleichsmaßstab für eine Korrektur nach § 173 AO ist aufgrund der Besonderheiten, die mit der Einführung des gesonderten Tarifs für Kapitaleinkünfte nach § 32d Abs. 1 EStG als Schedule verbunden sind, in diesem Fall nicht allein die im zu ändernden Einkommensteuerbescheid festgesetzte Steuer. Zu berücksichtigen ist nach § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG vielmehr auch die durch den Abzug vom Kapitalertrag nach § 43 Abs. 5 EStG abgegoltene Einkommensteuer.

18

bb) Bei der danach anzustellenden Gesamtbetrachtung führen die nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen im vorliegenden Fall zu einer insgesamt niedrigeren Steuer. Bisher waren bei der Einkommensteuerfestsetzung nur die von der Klägerin erklärten Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit und aus einer Leibrente erfasst worden und die Kapitaleinkünfte mit dem gesonderten Steuersatz des § 32d Abs. 1 EStG in Höhe von 25 % abgegolten besteuert worden. Dies ergibt in der Summe eine höhere Einkommensteuer als bei der Hinzurechnung der Kapitaleinkünfte zu den tariflich besteuerten Einkünften nach §§ 2, 32a EStG, da der progressive Steuersatz der Klägerin im Streitjahr unter 25 % lag. Auf die Frage, ob --wie vom FG angenommen-- aufgrund der Verklammerung von Festsetzungs- und Erhebungsverfahren durch § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG in den Vergleich auch anzurechnende Abzugsbeträge einzubeziehen sind (so BFH-Urteil in BFHE 160, 213, BStBl II 1990, 610; vgl. auch Senatsurteil vom 7. Mai 2013 VIII R 17/09, BFH/NV 2013, 1581), kommt es nicht an.

19

d) Voraussetzung für eine Korrektur der Einkommensteuerfestsetzung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ist, dass die Klägerin kein grobes Verschulden daran trifft, dass dem FA die erzielten Kapitaleinkünfte erst nach der Einkommensteuerfestsetzung bekannt geworden sind. Dies hat das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise verneint.

20

aa) Grobes Verschulden im Sinne der maßgeblichen Vorschrift setzt Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit voraus. Grobe Fahrlässigkeit liegt vor, wenn ein Steuerpflichtiger die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem, nicht entschuldbarem Maße verletzt. Das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist im Wesentlichen eine Tatfrage. Die hierzu vom FG aufgrund der von ihm getroffenen tatsächlichen Feststellungen vorgenommene Würdigung darf --abgesehen von zulässigen oder begründeten Verfahrensrügen-- in der Revisionsinstanz nur daraufhin überprüft werden, ob der Rechtsbegriff des Vorsatzes bzw. der groben Fahrlässigkeit richtig erkannt worden ist und ob die Würdigung der Umstände hinsichtlich des individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 8. Dezember 1998 IX R 14/97, BFH/NV 1999, 743, m.w.N.).

21

bb) Danach ist die Beurteilung des FG, die Klägerin treffe grobes Verschulden, nicht zu beanstanden. Da die Steuerbescheinigung bereits vor der Abgabe der Einkommensteuererklärung vorlag, hätte die Klägerin den mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung beauftragten Steuerberater über die erzielten Kapitaleinkünfte unterrichten müssen. Sollte sie dies getan haben, wäre dessen schuldhafte Verletzung der Pflicht, dem FA diese Tatsache vor der Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung mitzuteilen, der Klägerin wie eigenes Verschulden zuzurechnen (vgl. BFH-Urteile vom 9. November 2011 X R 53/09, BFH/NV 2012, 545; vom 9. Mai 2012 I R 73/10, BFHE 238, 1, BStBl II 2013, 566).

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5. Eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung kommt auch nicht wegen eines rückwirkenden Ereignisses nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO in Betracht.

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a) Danach kann ein Steuerbescheid geändert werden, wenn ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat. Ob ein Ereignis ausnahmsweise steuerlich in die Vergangenheit zurückwirkt, richtet sich allein nach den Normen des jeweils einschlägigen materiellen Steuerrechts (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19. Juli 1993 GrS 2/92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897, unter C.II.1.c, m.w.N.). Es muss ein Bedürfnis bestehen, eine schon bestandskräftig getroffene Regelung an die nachträgliche Sachverhaltsänderung anzupassen (BFH-Urteil vom 12. Juli 1989 X R 8/84, BFHE 157, 484, BStBl II 1989, 957, unter 1.a). Dies ist vorliegend jedoch nicht der Fall.

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b) Allein die Vorlage der Steuerbescheinigung über die erzielten Kapitaleinkünfte ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne der Vorschrift. Dies wird durch § 175 Abs. 2 Satz 2 AO ausdrücklich angeordnet. Auch der Antrag auf Günstigerprüfung nach Eintritt der Bestandskraft ist kein rückwirkendes Ereignis. Da die Voraussetzungen für eine Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 6 EStG bereits vor Eintritt der Bestandskraft vorlagen, besteht kein Bedürfnis, den erst nach Eintritt der Bestandskraft gestellten Antrag zurückwirken zu lassen (vgl. BFH-Urteil vom 20. August 2014 X R 33/12, BFHE 247, 105, BStBl II 2015, 138).

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6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.
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Beraterhonorar zur Insolvenzvorbereitung

Das Landgericht Berlin hat mit Urteil vom 26.06.2014 (63 O 11/14) entschieden, dass ein angemessenes Beraterhonorar zur Vorbereitung eines Insolvenzantrages zu den privilegierten Bargeschäften gehört.

Beraterhonorar - Die nach § 142 Insolvenzordnung (InsO) privilegierten Bargeschäfte umfassen grundsätzlich nur solche Leistungen des Schuldners, für die unmittelbar eine gleichwertige Leistung in dessen Vermögen also in die Insolvenzmasse einfließt.

§ 142 insO regelt: Eine Leistung des Schuldners, für die unmittelbar eine gleichwertige Gegenleistung in sein Vermögen gelangt, ist nur anfechtbar, wenn die Voraussetzungen des § 133 Abs. 1 gegeben sind.
§ 133 InsO regelt: Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die der Schuldner in den letzten zehn Jahren vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder nach diesem Antrag mit dem Vorsatz, seine Gläubiger zu benachteiligen, vorgenommen hat, wenn der andere Teil zur Zeit der Handlung den Vorsatz des Schuldners kannte. Diese Kenntnis wird vermutet, wenn der andere Teil wußte, daß die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohte und daß die Handlung die Gläubiger benachteiligte.
Anfechtbar ist ein vom Schuldner mit einer nahestehenden Person (§ 138) geschlossener entgeltlicher Vertrag, durch den die Insolvenzgläubiger unmittelbar benachteiligt werden. Die Anfechtung ist ausgeschlossen, wenn der Vertrag früher als zwei Jahre vor dem Eröffnungsantrag geschlossen worden ist oder wenn dem anderen Teil zur Zeit des Vertragsschlusses ein Vorsatz des Schuldners, die Gläubiger zu benachteiligen, nicht bekannt war.
Zu den begünstigten Leistungen gehören nach Ansicht der Richter auch die Beratungsleistungen von Steuerberatern und Rechtsanwälten, die vorinsolvenzliche Beratungen z.B. zur Vorbereitung eines Insolvenzantrages durchführen.

Wichtig sei nach Ansicht der Richter der zeitliche Zusammenhang zwischen Beratung und Antragstellung.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Beraterhonorar zur Insolvenzvorbereitung

Das Landgericht Berlin hat mit Urteil vom 26.06.2014 (63 O 11/14) entschieden, dass ein angemessenes Beraterhonorar zur Vorbereitung eines Insolvenzantrages zu den privilegierten Bargeschäften gehört.

Beraterhonorar - Die nach § 142 Insolvenzordnung (InsO) privilegierten Bargeschäfte umfassen grundsätzlich nur solche Leistungen des Schuldners, für die unmittelbar eine gleichwertige Leistung in dessen Vermögen also in die Insolvenzmasse einfließt.

§ 142 insO regelt: Eine Leistung des Schuldners, für die unmittelbar eine gleichwertige Gegenleistung in sein Vermögen gelangt, ist nur anfechtbar, wenn die Voraussetzungen des § 133 Abs. 1 gegeben sind.§ 133 InsO regelt: Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die der Schuldner in den letzten zehn Jahren vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder nach diesem Antrag mit dem Vorsatz, seine Gläubiger zu benachteiligen, vorgenommen hat, wenn der andere Teil zur Zeit der Handlung den Vorsatz des Schuldners kannte. Diese Kenntnis wird vermutet, wenn der andere Teil wußte, daß die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohte und daß die Handlung die Gläubiger benachteiligte.Anfechtbar ist ein vom Schuldner mit einer nahestehenden Person (§ 138) geschlossener entgeltlicher Vertrag, durch den die Insolvenzgläubiger unmittelbar benachteiligt werden. Die Anfechtung ist ausgeschlossen, wenn der Vertrag früher als zwei Jahre vor dem Eröffnungsantrag geschlossen worden ist oder wenn dem anderen Teil zur Zeit des Vertragsschlusses ein Vorsatz des Schuldners, die Gläubiger zu benachteiligen, nicht bekannt war.Zu den begünstigten Leistungen gehören nach Ansicht der Richter auch die Beratungsleistungen von Steuerberatern und Rechtsanwälten, die vorinsolvenzliche Beratungen z.B. zur Vorbereitung eines Insolvenzantrages durchführen.

Wichtig sei nach Ansicht der Richter der zeitliche Zusammenhang zwischen Beratung und Antragstellung.

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Vorsteuer-Vergütungsverfahren

Unternehmer können in einem Land die Vergütung der gezahlten Vorsteuerbeträge erreichen, wenn sie hierzu einen Antrag im Zuge eines sogenannten Vorsteuervergütungsverfahrens stellen.

Bedingung hierfür ist, dass in dem entsprechenden Land keine steuerpflichtigen Umsätze erzielt werden.

Der Bundesfinanzhof hat zu dieser Problematik in einem Urteil vom 08.08.2013 (V R 3/11) entschieden, dass der Antrag auf Vergütung der entsprechenden Vorsteuer eines im Drittland ansässigen Unternehmens eigenhändig unterschrieben sein muss - anders als der eines im Unionsgebiet ansässigen Unternehmens (Abgrenzung zum EuGH-Urteil C-433/08, Yaesu Europe BV, Slg. 2009, I-11487).

Der Vergütungsantrag ist nach § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG binnen sechs Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres zu stellen, in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist. Bei dieser Frist handelt es sich nicht nur um eine sogenannte Ordnungsfrist, sondern um eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist (BFH, 21.10 1999, V R 76/98 und EuGH-Urteil, 21.06 2012 C-294/11, Elsacom, BFH/NV 2012, 1404 zur sechsmonatigen Frist nach Art. 7 Abs. 1 der Achten EG-Richtlinie). Der Antrag ist ferner eigenhändig zu unterschreiben (§ 18 Abs. 9 Satz 5 UStG).

In der Urteilsbegründung heißt es: Ein Absehen vom Eigenhändigkeitserfordernis des § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG zugunsten der im Drittland ansässigen Klägerin käme nur dann in Betracht, wenn nach der für Drittlandunternehmen geltenden Dreizehnten EG-Richtlinie dieselbe Rechtslage wie nach der für Gemeinschaftsunternehmen geltenden Achten EG-Richtlinie bestünde. Dies ist indes nicht der Fall: Zwar weist die Klägerin zu Recht darauf hin, dass die Präambel der Dreizehnten EG-Richtlinie eine "harmonische Entwicklung der Handelsbeziehungen zwischen der Gemeinschaft und den Drittländern" beabsichtigt und zur Erreichung dieses Ziels eine Ausrichtung an der Achten EG-Richtlinie vorgesehen ist. Dies bedeutet aber nicht, dass die beiden Vergütungsverfahren gleich ausgestaltet sind.
cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Vorsteuer-Vergütungsverfahren

Unternehmer können in einem Land die Vergütung der gezahlten Vorsteuerbeträge erreichen, wenn sie hierzu einen Antrag im Zuge eines sogenannten Vorsteuervergütungsverfahrens stellen.

Bedingung hierfür ist, dass in dem entsprechenden Land keine steuerpflichtigen Umsätze erzielt werden.

Der Bundesfinanzhof hat zu dieser Problematik in einem Urteil vom 08.08.2013 (V R 3/11) entschieden, dass der Antrag auf Vergütung der entsprechenden Vorsteuer eines im Drittland ansässigen Unternehmens eigenhändig unterschrieben sein muss - anders als der eines im Unionsgebiet ansässigen Unternehmens (Abgrenzung zum EuGH-Urteil C-433/08, Yaesu Europe BV, Slg. 2009, I-11487).

Der Vergütungsantrag ist nach § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG binnen sechs Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres zu stellen, in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist. Bei dieser Frist handelt es sich nicht nur um eine sogenannte Ordnungsfrist, sondern um eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist (BFH, 21.10 1999, V R 76/98 und EuGH-Urteil, 21.06 2012 C-294/11, Elsacom, BFH/NV 2012, 1404 zur sechsmonatigen Frist nach Art. 7 Abs. 1 der Achten EG-Richtlinie). Der Antrag ist ferner eigenhändig zu unterschreiben (§ 18 Abs. 9 Satz 5 UStG).

In der Urteilsbegründung heißt es: Ein Absehen vom Eigenhändigkeitserfordernis des § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG zugunsten der im Drittland ansässigen Klägerin käme nur dann in Betracht, wenn nach der für Drittlandunternehmen geltenden Dreizehnten EG-Richtlinie dieselbe Rechtslage wie nach der für Gemeinschaftsunternehmen geltenden Achten EG-Richtlinie bestünde. Dies ist indes nicht der Fall: Zwar weist die Klägerin zu Recht darauf hin, dass die Präambel der Dreizehnten EG-Richtlinie eine "harmonische Entwicklung der Handelsbeziehungen zwischen der Gemeinschaft und den Drittländern" beabsichtigt und zur Erreichung dieses Ziels eine Ausrichtung an der Achten EG-Richtlinie vorgesehen ist. Dies bedeutet aber nicht, dass die beiden Vergütungsverfahren gleich ausgestaltet sind.cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

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Erlassanträge

Gemäß § 277 Abgabenordnung (AO) können Ansprüche aus einem Steuerschuldverhältnis (z.B. die eigentlichen Steuern und Säumnis- oder Verspätungszuschläge) nur erlassen werden, wenn die Einziehung dieser Beträge durch das Finanzamt aus sachlichen und persönlichen Gründen unbillig ist. Unbillig heißt in diesem Zusammenhang, dass die Erhebung in dem speziellen Einzelfall ungerecht ist.

Die Vorschriften über einen möglichen Erlass sind in den §§ 163, 227 AO geregelt. Diese Vorschriften ermöglichen einen Steuerdispens, also eine ausnahmsweise Befreiung von gesetzlichen Verboten in Einzelfällen. Denn grundsätzlich ist es ja verboten, jemandem Steuerschulden zu erlassen, aber von allen anderen einzufordern.

Die Erlassvorschriften eröffnen mit ihrer Ermächtigung zu dieser Ausnahme über die Grenzen der Rechtsgrundsätze hinaus die Möglichkeit, atypische Sachverhalte durch eine Fortschreibung der im Gesetz enthaltenen Wertungen zu berücksichtigen und damit Unzulänglichkeiten des generalisierenden Gesetzes auszugleichen (FG Baden-Würtemberg EFG 85,249).

Sachliche Billigkeitsgründe gehen aus dem anspruchsbegründenden Tatbestand selbst hervor und sind von den außerhalb dieses Tatbestandes liegenden persönlichen Gründen, insbesondere den wirtschaftlichen Verhältnissen unabhängig.

Eine Billigkeitsmaßnahme darf jedoch nicht dazu dienen, eine systembedingte Härte, die vom Gesetzgeber gewollt ist oder in Kauf genommen, zu umgehen.

Wenn Sie Steuerfestsetzungen grundsätzlich für leider richtig einstufen müssen, dennoch aber für ungerecht halten, sprechen Sie mich an. Zusammen prüfen wir die persönlichen Voraussetzungen für einen Erlass. Mit der richtigen Formulierung mache ich mich für Sie stark gegenüber allen Finanzbehörden.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

 
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Erlassanträge

Gemäß § 277 Abgabenordnung (AO) können Ansprüche aus einem Steuerschuldverhältnis (z.B. die eigentlichen Steuern und Säumnis- oder Verspätungszuschläge) nur erlassen werden, wenn die Einziehung dieser Beträge durch das Finanzamt aus sachlichen und persönlichen Gründen unbillig ist. Unbillig heißt in diesem Zusammenhang, dass die Erhebung in dem speziellen Einzelfall ungerecht ist.

Die Vorschriften über einen möglichen Erlass sind in den §§ 163, 227 AO geregelt. Diese Vorschriften ermöglichen einen Steuerdispens, also eine ausnahmsweise Befreiung von gesetzlichen Verboten in Einzelfällen. Denn grundsätzlich ist es ja verboten, jemandem Steuerschulden zu erlassen, aber von allen anderen einzufordern.

Die Erlassvorschriften eröffnen mit ihrer Ermächtigung zu dieser Ausnahme über die Grenzen der Rechtsgrundsätze hinaus die Möglichkeit, atypische Sachverhalte durch eine Fortschreibung der im Gesetz enthaltenen Wertungen zu berücksichtigen und damit Unzulänglichkeiten des generalisierenden Gesetzes auszugleichen (FG Baden-Würtemberg EFG 85,249).

Sachliche Billigkeitsgründe gehen aus dem anspruchsbegründenden Tatbestand selbst hervor und sind von den außerhalb dieses Tatbestandes liegenden persönlichen Gründen, insbesondere den wirtschaftlichen Verhältnissen unabhängig.

Eine Billigkeitsmaßnahme darf jedoch nicht dazu dienen, eine systembedingte Härte, die vom Gesetzgeber gewollt ist oder in Kauf genommen, zu umgehen.

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