Privatanteil beim Lkw

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 17.02.2016 (X R 32/11) unter anderem zum Ausschluss eines für den Lastentransport hergerichteten VW-Transporters von der Anwendung der 1%-Regelung (Privatanteil) geäußert.

Privatanteil 1%-Regelung für Lkw


In dem Urteil kamen die Richter zu der Ansicht, dass kein Vorteil aus einer privaten Nutzung des betrieblichen Fahrzeugs nach der 1 %-Regelung anzusetzen war.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kfz, das zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen, wenn nicht (Satz 3) ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch vorliegt.

Ausgenommen sind Kfz, für die der Erfahrungssatz, sie würden typischerweise nicht nur vereinzelt und gelegentlich für private Zwecke genutzt werden, nicht gilt.

Das betrifft namentlich LKW und Zugmaschinen, wobei allerdings nicht die Klassifizierung des Kfz-Steuerrechts und des Straßenverkehrsrechts maßgebend ist.

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Privatanteil beim Lkw

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 17.02.2016 (X R 32/11) unter anderem zum Ausschluss eines für den Lastentransport hergerichteten VW-Transporters von der Anwendung der 1%-Regelung (Privatanteil) geäußert.

Privatanteil 1%-Regelung für Lkw


In dem Urteil kamen die Richter zu der Ansicht, dass kein Vorteil aus einer privaten Nutzung des betrieblichen Fahrzeugs nach der 1 %-Regelung anzusetzen war.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kfz, das zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen, wenn nicht (Satz 3) ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch vorliegt.

Ausgenommen sind Kfz, für die der Erfahrungssatz, sie würden typischerweise nicht nur vereinzelt und gelegentlich für private Zwecke genutzt werden, nicht gilt.

Das betrifft namentlich LKW und Zugmaschinen, wobei allerdings nicht die Klassifizierung des Kfz-Steuerrechts und des Straßenverkehrsrechts maßgebend ist.

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BFH, 12.06.2018, VIII R 14/15

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 12.6.2018, VIII R 14/15 - 1 %-Regelung

Berechnung des Unterschiedsbetrags gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG - 1 %-Regelung

Leitsätze

Der positive Unterschiedsbetrag gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG ist bei Anwendung der 1 %-Regelung auch dann unter Ansatz von 0,03 % des inländischen Listenpreises des Fahrzeugs je Kalendermonat zu berechnen, wenn der Steuerpflichtige im Monat durchschnittlich weniger als 15 Fahrten zur Betriebsstätte unternommen hat.

Tenor

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BFH, 12.06.2018, VIII R 14/15

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 12.6.2018, VIII R 14/15 - 1 %-Regelung

Berechnung des Unterschiedsbetrags gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG - 1 %-Regelung

Leitsätze

Der positive Unterschiedsbetrag gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Satz 3 Halbsatz 1 EStG ist bei Anwendung der 1 %-Regelung auch dann unter Ansatz von 0,03 % des inländischen Listenpreises des Fahrzeugs je Kalendermonat zu berechnen, wenn der Steuerpflichtige im Monat durchschnittlich weniger als 15 Fahrten zur Betriebsstätte unternommen hat.

Tenor

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BFH, 15.05.2018, X R 28/15

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.05.2018, X R 28/15

Anwendung der 1 %-Regelung in Fällen, in denen die hiernach ermittelte Nutzungsentnahme 50 % der Gesamtaufwendungen für das Kfz übersteigt

Leitsätze

Auch wenn die Anwendung der 1 %-Regelung seit 2006 voraussetzt, dass das Kfz zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, ist es verfassungsrechtlich nicht geboten, die nach der 1 %-Regelung ermittelte Nutzungsentnahme auf 50 % der Gesamtaufwendungen für das Kfz zu begrenzen.

Tenor

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BFH, 15.05.2018, X R 28/15

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.05.2018, X R 28/15

Anwendung der 1 %-Regelung in Fällen, in denen die hiernach ermittelte Nutzungsentnahme 50 % der Gesamtaufwendungen für das Kfz übersteigt

Leitsätze

Auch wenn die Anwendung der 1 %-Regelung seit 2006 voraussetzt, dass das Kfz zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, ist es verfassungsrechtlich nicht geboten, die nach der 1 %-Regelung ermittelte Nutzungsentnahme auf 50 % der Gesamtaufwendungen für das Kfz zu begrenzen.

Tenor

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Bruttolistenpreis bei Importfahrzeug

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 09.11.2017 (III R 20/16) zur Bewertung der privaten Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs und Schätzung des Bruttolistenpreises bei einem Importfahrzeug zu äußern - Bruttolistenpreis.

In dem Urteil stellten die Richter dar, dass wenn die private Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs nach der 1 %-Regelung zu bewerten sei, der inländische Bruttolistenpreis zu schätzen sei, wenn das Fahrzeug ein Importfahrzeug ist und weder ein inländischer Bruttolistenpreis vorhanden ist noch eine Vergleichbarkeit mit einem bau- und typengleichen inländischen Fahrzeug besteht.



Der inländische Bruttolistenpreis ist jedenfalls dann nicht zu hoch geschätzt, wenn die Schätzung sich an den typischen Bruttoabgabepreisen orientiert, die Importfahrzeughändler, welche das betreffende Fahrzeug selbst importieren, von ihren Endkunden verlangen.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs, das zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen.

Benötigen Sie Unterstützung bei der steueroptimalen Erstellung Ihrer Steuererklärungen, sprechen Sie mich gern an.

cpm - Steuerberater Clas-Peter Müller, Hamburg

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Bruttolistenpreis bei Importfahrzeug

Der BFH hatte sich mit Urteil vom 09.11.2017 (III R 20/16) zur Bewertung der privaten Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs und Schätzung des Bruttolistenpreises bei einem Importfahrzeug zu äußern - Bruttolistenpreis.

In dem Urteil stellten die Richter dar, dass wenn die private Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs nach der 1 %-Regelung zu bewerten sei, der inländische Bruttolistenpreis zu schätzen sei, wenn das Fahrzeug ein Importfahrzeug ist und weder ein inländischer Bruttolistenpreis vorhanden ist noch eine Vergleichbarkeit mit einem bau- und typengleichen inländischen Fahrzeug besteht.



Der inländische Bruttolistenpreis ist jedenfalls dann nicht zu hoch geschätzt, wenn die Schätzung sich an den typischen Bruttoabgabepreisen orientiert, die Importfahrzeughändler, welche das betreffende Fahrzeug selbst importieren, von ihren Endkunden verlangen.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs, das zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen.

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BFH, 16.07.2015, III R 33/14

Kein Betriebsausgaben Abzug bei Nutzung eines nach der sog. 1 %-Regelung versteuerten PKW eines Arbeitnehmers im Rahmen der Einkünfte aus selbständiger Arbeit - Subjektbezogene Erfolgsermittlung im Einkommensteuerrecht

Leitsätze

Überlässt ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer einen betrieblichen PKW, dessen Kosten der Arbeitgeber in vollem Umfang trägt, auch zur Nutzung für Fahrten im privaten Bereich und zur Erzielung anderer Einkünfte und versteuert der Arbeitnehmer den daraus erlangten geldwerten Vorteil nach der sog. 1 %-Regelung, kann der Arbeitnehmer für die Nutzung des PKW im Rahmen der Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit keine Betriebsausgaben abziehen.

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 26. September 2014 11 K 246/13 E wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten und wurden im Streitjahr 2008 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte als Unternehmensberater Einkünfte aus nichtselbständiger und selbständiger Arbeit. Aufgrund einer Zusatzvereinbarung zum Anstellungsvertrag vom 6. April 1997 wurde dem Kläger im Streitjahr ein PKW zur Verfügung gestellt, welchen er uneingeschränkt für berufliche, betriebliche und private Fahrten nutzen durfte. Sämtliche Kosten dieses PKW trug die Arbeitgeberin des Klägers.

Der Kläger legte im Streitjahr insgesamt 60 000 km zurück, wovon 37 000 km auf die nichtselbständige Tätigkeit, 18 000 km auf die selbständige Tätigkeit und 5 000 km auf die privaten Fahrten entfielen. Für die private Nutzung des von der Arbeitgeberin überlassenen PKW erfolgte eine Sachbezugsbesteuerung nach der sogenannten 1 %-Regel. Dabei wurde ein Bruttolistenpreis von 41.400 EUR angesetzt, so dass für das Streitjahr ein Sachbezug in Höhe von 4.968 EUR versteuert wurde. Für die Nutzung des PKW im Rahmen der selbständigen Tätigkeit wurde kein weiterer Sachbezug angesetzt.

2

Eine Gewinnermittlung für seine Einkünfte aus selbständiger Arbeit erstellte der Kläger nicht. Er legte jedoch im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung seine Ein- und Ausgangsrechnungen vor, anhand welcher der Gewinn durch betriebliche Überschussrechnung ermittelt wurde. Im Rahmen der Einkommensteuererklärung machte der Kläger bei den selbständigen Einkünften u.a. Betriebsausgaben für die betriebliche Nutzung des ihm von seiner Arbeitgeberin überlassenen PKW in Höhe von 3.889 EUR geltend. Diese ermittelte er, indem er den versteuerten Sachbezug (4.968 EUR) im Verhältnis der betrieblichen (18 000 km = 78,3 %) zu den privaten Fahrten (5 000 km = 21,7 %) aufteilte.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erkannte diese Betriebsausgaben mit Bescheid vom 7. Dezember 2010 und Einspruchsentscheidung vom 19. Dezember 2012 nicht an.

4

Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab.

5

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

6

Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid 2008 vom 7. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Dezember 2012 unter Aufhebung des angegriffenen Urteils dahingehend abzuändern, dass weitere Betriebsausgaben aus selbständiger Arbeit in Höhe von 3.889 EUR berücksichtigt werden und die Einkommensteuer entsprechend herabgesetzt wird.

7

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
8

II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Nutzung des dem Kläger von seiner Arbeitgeberin überlassenen PKW im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit zu keiner Gewinnminderung führt.

9

1. a) Gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) können Steuerpflichtige, die nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.

10

b) Nach § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

11

aa) Der Begriff der "Aufwendungen" wird im EStG als Oberbegriff für "Ausgaben" und "Aufwand" verwendet und ist im Sinne aller Wertabflüsse zu verstehen, die nicht Entnahmen sind (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 20. August 1986 I R 29/85, BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108, unter II.2.b, und vom 20. August 1986 I R 80/83, BStBl II 1986, 904, unter II.2., jeweils m.w.N.). Aufwendungen können daher daraus entstehen, dass beim Steuerpflichtigen Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen, oder Werte (z.B. Absetzungen für Abnutzung) abfließen (BFH-Urteil in BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108, unter II.1.a).

12

bb) Aus § 2 Abs. 1, § 11 Abs. 1 und 2 EStG folgt dabei, dass die Erfolgsermittlung und damit auch die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen subjektbezogen erfolgt. Entscheidend ist danach nicht, welchen (gesamtwirtschaftlichen) Erfolg eine Tätigkeit unter Heranziehung auch der bei Dritten entstandenen Vor- und Nachteile erbracht hat; bedeutsam ist vielmehr allein der in der Person des Steuerpflichtigen verwirklichte Erfolg. Demgemäß hat der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Gegenüberstellung der ihm zugeflossenen, seine persönliche Leistungsfähigkeit erhöhenden Einnahmen und der von ihm geleisteten, seine persönliche Leistungsfähigkeit mindernden Ausgaben zu ermitteln (BFH-Urteil vom 20. September 1990 IV R 300/84, BFHE 162, 86, BStBl II 1991, 82, unter 2.c; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 23. August 1999 GrS 2/97, BFHE 189, 160, BStBl II 1999, 782, unter C.IV.1.b; Söhn, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 4 Rz E 171).

13

2. Im Streitfall sind dem Kläger im Zusammenhang mit dem ihm von seiner Arbeitgeberin zur Verfügung gestellten PKW keine Aufwendungen in Form einer Zahlung von Geld entstanden.

14

a) Nach den nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffenen und daher für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG hat im Streitfall nicht der Kläger, sondern dessen Arbeitgeberin sämtliche Kosten des vom Kläger im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit genutzten PKW getragen.

15

b) Zu Recht ist das FG ferner davon ausgegangen, dass die Lohnsteuer, welche beim Kläger infolge des für die private Nutzungsmöglichkeit angesetzten geldwerten Vorteils angefallen ist, keine durch seine selbständige Tätigkeit veranlassten Aufwendungen darstellt und daher schon aus diesem Grund nicht zu einem Betriebsausgabenabzug führen kann. Dies ergibt sich daraus, dass die Lohnsteuer, welche nur eine besondere Erhebungsform der Einkommensteuer darstellt (vgl. § 38 Abs. 1 Satz 1 EStG; Senatsurteil vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738, unter II.6.), als persönliche Steuer einer natürlichen Person --bei wertender Beurteilung-- der Privatsphäre und nicht der Erwerbssphäre zuzuordnen ist (BFH-Urteil vom 21. Oktober 2010 IV R 6/08, BFH/NV 2011, 430, Rz 14). Zudem folgt aus § 12 Nr. 3 EStG, dass die Steuern vom Einkommen zu den nicht abzugsfähigen Ausgaben zählen.

16

3. Dem Kläger sind auch keine Aufwendungen entstanden, die sich aus einer anderen Art des Wertabflusses ergeben.

17

a) Ein solcher Wertabfluss lässt sich für den Fall des Klägers nicht aus den Urteilen des IX. Senats des BFH vom 22. September 1994 IX R 47/89 (BFH/NV 1995, 294) und vom 4. Juni 1996 IX R 70/94 (BFH/NV 1997, 20) herleiten. Denn diesen lag eine mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbare Sachverhaltskonstellation zugrunde.

18

aa) In beiden vom IX. Senat des BFH entschiedenen Fällen führte der Nutzungsvorteil aus einem vom Steuerpflichtigen aufgenommenen zinslosen Darlehen auf der einen Seite zu steuerpflichtigen Einnahmen (im Fall in BFH/NV 1995, 294 bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, im Fall in BFH/NV 1997, 20 bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit). Dieser Nutzungsvorteil bemaß sich danach, ob und in welchem Umfang der Steuerpflichtige das Darlehen auf der Ausgabenseite (bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung) tatsächlich in Anspruch genommen und eingesetzt hatte und wurde anhand der im jeweiligen Zeitraum konkret ersparten (marktüblichen) Zinsen bewertet.

Entsprechend konnte der BFH auf der Ausgabenseite davon ausgehen, dass dieser aus der Inanspruchnahme des Darlehens gezogene Nutzungsvorteil im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung eingesetzt und verbraucht wurde, was zur Annahme eines Abflusses von Aufwendungen und damit eines Werbungskostenabzugs führte.

19

bb) Demgegenüber führt die Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung unabhängig von den tatsächlichen Nutzungsverhältnissen zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers, sofern kein Fahrtenbuch geführt wird; dies gilt selbst dann, wenn der Arbeitnehmer den überlassenen PKW tatsächlich nicht privat nutzt (BFH-Urteil vom 21. März 2013 VI R 31/10, BFHE 241, 167, BStBl II 2013, 700, Rz 12). Die Bewertung des geldwerten Vorteils erfolgt im Falle der Anwendung der 1 %-Regelung (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG) unabhängig von individuellen Besonderheiten hinsichtlich der Art und der Nutzung des Dienstwagens; insbesondere erfolgt auf der Einnahmenseite auch dann eine pauschale Bewertung nach der 1 %-Regelung, wenn tatsächlich keine private Nutzung stattgefunden hat (BFH-Urteil in BFHE 241, 167, BStBl II 2013, 700, Rz 21 f.).

Daher findet anders als in den vom IX. Senat entschiedenen Fällen bereits auf der Einnahmenseite kein Ansatz der anhand der tatsächlichen Nutzungsverhältnisse ermittelten, konkret ersparten PKW-Kosten statt. Der auf der Einnahmenseite besteuerte geldwerte Vorteil kann keinen konkreten Nutzungen zugeordnet werden und könnte daher auch nicht auf rein private und im Rahmen weiterer Einkunftsarten stattgefundene Fahrten aufgeteilt werden. Entsprechend kann auch auf der Ausgabenseite --hier bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit-- kein anhand der tatsächlichen Nutzungsverhältnisse ermittelter und entsprechend aufgeteilter geldwerter Vorteil eingesetzt und verbraucht werden.

Vielmehr besteht der auf der Einnahmenseite besteuerte Nutzungsvorteil unabhängig davon fort, ob und in welchem Umfang der Kläger den PKW privat oder im Rahmen der selbständigen Tätigkeit nutzt. Der in der bloßen Nutzungsmöglichkeit liegende Nutzungsvorteil verbraucht sich gerade nicht durch die tatsächliche Nutzung, sondern allein durch den Zeitablauf. Letzterer steht aber schon in keinem Veranlassungszusammenhang mit den betrieblichen Einkünften des Klägers.

20

cc) Etwas anderes könnte allenfalls dann gelten, wenn der Arbeitnehmer bereits auf der Einnahmenseite durch Wahl der Fahrtenbuchmethode (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG) eine an den spezifischen Nutzungsverhältnissen orientierte Besteuerung des ihm zugeflossenen geldwerten Vorteils durchführt. In diesem Fall wäre es denkbar, dass der Arbeitnehmer einem ihm auf der Einnahmenseite durch die tatsächliche Nutzung des PKW im Rahmen weiterer Einkunftsarten zufließenden und entsprechend zu versteuernden geldwerten Vorteil auch auf der Ausgabenseite einsetzen und verbrauchen könnte. Diese Frage kann der Senat jedoch offen lassen, da das FG nicht festgestellt hat, dass der Kläger ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt hat.

21

b) Entgegen der Darlegung der Kläger lässt sich auch aus dem BFH-Urteil vom 19. März 2009 IV R 59/06 (BFH/NV 2009, 1617) nicht ableiten, dass bei einem Arbeitnehmer, der einen ihm von seinem Arbeitgeber überlassenen PKW im Rahmen einer anderen Einkunftsart nutzt, ein entsprechender Aufwendungsabzug zugelassen werden muss. Denn der IV. Senat hat sich in BFH/NV 2009, 1617 weder dazu geäußert, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang bei einem Arbeitnehmer Einnahmen anzusetzen sind, wenn ihm sein Arbeitgeber einen PKW auch zur Nutzung im Rahmen anderer Einkunftsarten überlässt, noch hat er Grundsätze dazu entwickelt, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang in einem solchen Fall im Rahmen der anderen Einkunftsart Aufwendungen steuerliche Berücksichtigung finden können.

Vielmehr befasste er sich nur mit der Frage, ob eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung zwischen einem Bezieher von Gewinneinkünften und einem Arbeitnehmer eintreten kann, wenn beide einen ihnen im Rahmen der jeweiligen Einkunftsart zur Verfügung stehenden PKW zur Erzielung anderer Einkünfte einsetzen. Dies verneinte der IV. Senat allein schon mit dem Argument, dass die Frage der Stornierung betrieblichen Aufwandes sich schon in grundsätzlicher Hinsicht von der Frage des Ansatzes eines geldwerten Vorteils bei einem Arbeitnehmer unterscheidet (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1617, unter II.4.(4)).

22

4. Ebenso wenig können die von der Arbeitgeberin des Klägers getragenen Aufwendungen beim Kläger unter dem Gesichtspunkt des ausnahmsweise berücksichtigungsfähigen Drittaufwands zum Abzug gebracht werden. Drittaufwand liegt zwar vor, wenn ein Dritter Kosten trägt, die durch die Einkunftserzielung des Steuerpflichtigen veranlasst sind (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 30. Januar 1995 GrS 4/92, BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, unter C.I.). Im Streitfall liegen indessen die Voraussetzungen, unter denen Drittaufwand ausnahmsweise steuerliche Berücksichtigung finden könnte, nicht vor.

23

a) Die Aufwendungen sind nicht unter dem rechtlichen Gesichtspunkt eines sog. abgekürzten Zahlungsweges als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

24

Von einer Abkürzung des Zahlungsweges ist auszugehen, wenn die Zuwendung eines Geldbetrags an den Steuerpflichtigen in der Weise erfolgt, dass der Zuwendende im Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen dessen Schuld tilgt (vgl. § 267 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs), statt ihm den Geldbetrag unmittelbar zu geben. Davon kann nur dann die Rede sein, wenn der Dritte für Rechnung des Steuerpflichtigen an dessen Gläubiger leistet (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 189, 160, BStBl II 1999, 782, unter C.IV.c aa, m.w.N.).

Diese Voraussetzungen liegen jedoch nicht vor, wenn der Dritte --wie im Streitfall die Arbeitgeberin des Klägers-- die im Zusammenhang mit dem PKW entstandenen Rechtsbeziehungen im eigenen Namen eingegangen ist und die Kosten des PKW als Schuldner für eigene Rechnung aufwendet (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 189, 160, BStBl II 1999, 782, unter C.IV.c aa; BFH-Urteil vom 15. Juli 2014 X R 24/12, BFHE 247, 131, BStBl II 2015, 132, Rz 19). Die Arbeitgeberin des Klägers hat damit keine Schuld des Klägers getilgt.

25

b) Die Aufwendungen der Arbeitgeberin können dem Kläger auch nicht unter dem Gesichtspunkt des abgekürzten Vertragsweges zugerechnet werden.

26

In derartigen Fällen schließt der Dritte im eigenen Namen für den Steuerpflichtigen einen Vertrag und leistet selbst die geschuldeten Zahlungen, um damit eine Zuwendung an den Steuerpflichtigen zu bewirken (BFH-Urteile vom 15. November 2005 IX R 25/03, BFHE 211, 318, BStBl II 2006, 623, unter II.1.a bb, und vom 15. Januar 2008 IX R 45/07, BFHE 220, 264, BStBl II 2008, 572, unter II.1.). Eine Zurechnung von Aufwendungen nach den Grundsätzen der Abkürzung des Vertragsweges setzt aber voraus, dass die aufgrund des Vertrages zu erbringenden Leistungen eindeutig der Erwerbssphäre des Steuerpflichtigen und nicht der des Dritten zuzuordnen sind (Senatsurteil vom 25. November 2010 III R 79/09, BFHE 232, 331, BStBl II 2011, 450, Rz 19).

Im Streitfall will die Arbeitgeberin mit dem von ihr getragenen Aufwand für den zur Nutzung überlassenen PKW dem Kläger jedoch nichts zuwenden. Im Gegenteil kommt dieser Aufwand ihrer eigenen Erwerbssphäre zugute, weil der PKW zum Einsatz in ihrem Unternehmen bestimmt ist. Der Umstand, dass der Kläger diesen PKW (auch) außerhalb seines Dienstverhältnisses nutzen darf, ändert hieran nichts.

27

c) Tatsachen, die dafür sprechen, dass der Kläger im Innenverhältnis zu seiner Arbeitgeberin zum Ersatz der von der Arbeitgeberin getragenen Aufwendungen verpflichtet gewesen sein könnte, hat das FG nicht festgestellt (z.B. BFH-Urteile vom 25. Juni 2008 X R 36/05, BFHE 222, 373, und vom 12. Dezember 2000 VIII R 22/92, BFHE 194, 108, BStBl II 2001, 385).

28

d) Danach ergibt sich, dass auch das vom Kläger angeführte BFH-Urteil vom 26. April 2006 X R 35/05 (BFHE 214, 61, BStBl II 2007, 445) seinen Rechtsstandpunkt nicht zu stützen vermag. Der dieser Entscheidung zugrundeliegende Sachverhalt unterscheidet sich von dem vorliegend zu beurteilenden nämlich nicht nur in dem von den Klägern dargelegten Punkt, wonach es sich dort um einen im Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen gehaltenen PKW gehandelt habe, während der PKW hier vom Arbeitgeber überlassen worden sei. Vielmehr hat der Steuerpflichtige in der vom X. Senat entschiedenen Sachverhaltskonstellation auch in eigener Person alle mit dem PKW zusammenhängenden Aufwendungen getragen, während hier nicht der Kläger, sondern ein Dritter diese Aufwendungen übernommen hat.

Daher lässt sich aus dem Urteil in BFHE 214, 61, BStBl II 2007, 445 auch nicht ableiten, dass immer dann, wenn der dem Steuerpflichtigen zur Verfügung stehende PKW in einem (anderen) Betrieb eingesetzt wird, dort eine entsprechende Aufwandseinlage angesetzt werden müsste. Vielmehr hat der X. Senat im Urteil in BFHE 247, 131, BStBl II 2015, 132, Rz 27 von dem Ansatz einer Aufwandseinlage gerade abgesehen, wenn nicht der Steuerpflichtige, der den PKW in seinem Betriebsvermögen genutzt hat, sondern ein Dritter --in diesem Fall der Ehegatte des Steuerpflichtigen-- die Aufwendungen für den PKW getragen hat.

29

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 2 FGO.
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BFH, 16.07.2015, III R 33/14

Kein Betriebsausgaben Abzug bei Nutzung eines nach der sog. 1 %-Regelung versteuerten PKW eines Arbeitnehmers im Rahmen der Einkünfte aus selbständiger Arbeit - Subjektbezogene Erfolgsermittlung im Einkommensteuerrecht

Leitsätze

Überlässt ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer einen betrieblichen PKW, dessen Kosten der Arbeitgeber in vollem Umfang trägt, auch zur Nutzung für Fahrten im privaten Bereich und zur Erzielung anderer Einkünfte und versteuert der Arbeitnehmer den daraus erlangten geldwerten Vorteil nach der sog. 1 %-Regelung, kann der Arbeitnehmer für die Nutzung des PKW im Rahmen der Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit keine Betriebsausgaben abziehen.

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 26. September 2014 11 K 246/13 E wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand
1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten und wurden im Streitjahr 2008 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte als Unternehmensberater Einkünfte aus nichtselbständiger und selbständiger Arbeit. Aufgrund einer Zusatzvereinbarung zum Anstellungsvertrag vom 6. April 1997 wurde dem Kläger im Streitjahr ein PKW zur Verfügung gestellt, welchen er uneingeschränkt für berufliche, betriebliche und private Fahrten nutzen durfte. Sämtliche Kosten dieses PKW trug die Arbeitgeberin des Klägers.

Der Kläger legte im Streitjahr insgesamt 60 000 km zurück, wovon 37 000 km auf die nichtselbständige Tätigkeit, 18 000 km auf die selbständige Tätigkeit und 5 000 km auf die privaten Fahrten entfielen. Für die private Nutzung des von der Arbeitgeberin überlassenen PKW erfolgte eine Sachbezugsbesteuerung nach der sogenannten 1 %-Regel. Dabei wurde ein Bruttolistenpreis von 41.400 EUR angesetzt, so dass für das Streitjahr ein Sachbezug in Höhe von 4.968 EUR versteuert wurde. Für die Nutzung des PKW im Rahmen der selbständigen Tätigkeit wurde kein weiterer Sachbezug angesetzt.

2

Eine Gewinnermittlung für seine Einkünfte aus selbständiger Arbeit erstellte der Kläger nicht. Er legte jedoch im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung seine Ein- und Ausgangsrechnungen vor, anhand welcher der Gewinn durch betriebliche Überschussrechnung ermittelt wurde. Im Rahmen der Einkommensteuererklärung machte der Kläger bei den selbständigen Einkünften u.a. Betriebsausgaben für die betriebliche Nutzung des ihm von seiner Arbeitgeberin überlassenen PKW in Höhe von 3.889 EUR geltend. Diese ermittelte er, indem er den versteuerten Sachbezug (4.968 EUR) im Verhältnis der betrieblichen (18 000 km = 78,3 %) zu den privaten Fahrten (5 000 km = 21,7 %) aufteilte.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erkannte diese Betriebsausgaben mit Bescheid vom 7. Dezember 2010 und Einspruchsentscheidung vom 19. Dezember 2012 nicht an.

4

Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab.

5

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

6

Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid 2008 vom 7. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Dezember 2012 unter Aufhebung des angegriffenen Urteils dahingehend abzuändern, dass weitere Betriebsausgaben aus selbständiger Arbeit in Höhe von 3.889 EUR berücksichtigt werden und die Einkommensteuer entsprechend herabgesetzt wird.

7

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe
8

II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Nutzung des dem Kläger von seiner Arbeitgeberin überlassenen PKW im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit zu keiner Gewinnminderung führt.

9

1. a) Gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) können Steuerpflichtige, die nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.

10

b) Nach § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

11

aa) Der Begriff der "Aufwendungen" wird im EStG als Oberbegriff für "Ausgaben" und "Aufwand" verwendet und ist im Sinne aller Wertabflüsse zu verstehen, die nicht Entnahmen sind (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 20. August 1986 I R 29/85, BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108, unter II.2.b, und vom 20. August 1986 I R 80/83, BStBl II 1986, 904, unter II.2., jeweils m.w.N.). Aufwendungen können daher daraus entstehen, dass beim Steuerpflichtigen Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen, oder Werte (z.B. Absetzungen für Abnutzung) abfließen (BFH-Urteil in BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108, unter II.1.a).

12

bb) Aus § 2 Abs. 1, § 11 Abs. 1 und 2 EStG folgt dabei, dass die Erfolgsermittlung und damit auch die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen subjektbezogen erfolgt. Entscheidend ist danach nicht, welchen (gesamtwirtschaftlichen) Erfolg eine Tätigkeit unter Heranziehung auch der bei Dritten entstandenen Vor- und Nachteile erbracht hat; bedeutsam ist vielmehr allein der in der Person des Steuerpflichtigen verwirklichte Erfolg. Demgemäß hat der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Gegenüberstellung der ihm zugeflossenen, seine persönliche Leistungsfähigkeit erhöhenden Einnahmen und der von ihm geleisteten, seine persönliche Leistungsfähigkeit mindernden Ausgaben zu ermitteln (BFH-Urteil vom 20. September 1990 IV R 300/84, BFHE 162, 86, BStBl II 1991, 82, unter 2.c; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 23. August 1999 GrS 2/97, BFHE 189, 160, BStBl II 1999, 782, unter C.IV.1.b; Söhn, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 4 Rz E 171).

13

2. Im Streitfall sind dem Kläger im Zusammenhang mit dem ihm von seiner Arbeitgeberin zur Verfügung gestellten PKW keine Aufwendungen in Form einer Zahlung von Geld entstanden.

14

a) Nach den nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffenen und daher für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG hat im Streitfall nicht der Kläger, sondern dessen Arbeitgeberin sämtliche Kosten des vom Kläger im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit genutzten PKW getragen.

15

b) Zu Recht ist das FG ferner davon ausgegangen, dass die Lohnsteuer, welche beim Kläger infolge des für die private Nutzungsmöglichkeit angesetzten geldwerten Vorteils angefallen ist, keine durch seine selbständige Tätigkeit veranlassten Aufwendungen darstellt und daher schon aus diesem Grund nicht zu einem Betriebsausgabenabzug führen kann. Dies ergibt sich daraus, dass die Lohnsteuer, welche nur eine besondere Erhebungsform der Einkommensteuer darstellt (vgl. § 38 Abs. 1 Satz 1 EStG; Senatsurteil vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738, unter II.6.), als persönliche Steuer einer natürlichen Person --bei wertender Beurteilung-- der Privatsphäre und nicht der Erwerbssphäre zuzuordnen ist (BFH-Urteil vom 21. Oktober 2010 IV R 6/08, BFH/NV 2011, 430, Rz 14). Zudem folgt aus § 12 Nr. 3 EStG, dass die Steuern vom Einkommen zu den nicht abzugsfähigen Ausgaben zählen.

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3. Dem Kläger sind auch keine Aufwendungen entstanden, die sich aus einer anderen Art des Wertabflusses ergeben.

17

a) Ein solcher Wertabfluss lässt sich für den Fall des Klägers nicht aus den Urteilen des IX. Senats des BFH vom 22. September 1994 IX R 47/89 (BFH/NV 1995, 294) und vom 4. Juni 1996 IX R 70/94 (BFH/NV 1997, 20) herleiten. Denn diesen lag eine mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbare Sachverhaltskonstellation zugrunde.

18

aa) In beiden vom IX. Senat des BFH entschiedenen Fällen führte der Nutzungsvorteil aus einem vom Steuerpflichtigen aufgenommenen zinslosen Darlehen auf der einen Seite zu steuerpflichtigen Einnahmen (im Fall in BFH/NV 1995, 294 bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, im Fall in BFH/NV 1997, 20 bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit). Dieser Nutzungsvorteil bemaß sich danach, ob und in welchem Umfang der Steuerpflichtige das Darlehen auf der Ausgabenseite (bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung) tatsächlich in Anspruch genommen und eingesetzt hatte und wurde anhand der im jeweiligen Zeitraum konkret ersparten (marktüblichen) Zinsen bewertet.

Entsprechend konnte der BFH auf der Ausgabenseite davon ausgehen, dass dieser aus der Inanspruchnahme des Darlehens gezogene Nutzungsvorteil im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung eingesetzt und verbraucht wurde, was zur Annahme eines Abflusses von Aufwendungen und damit eines Werbungskostenabzugs führte.

19

bb) Demgegenüber führt die Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung unabhängig von den tatsächlichen Nutzungsverhältnissen zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers, sofern kein Fahrtenbuch geführt wird; dies gilt selbst dann, wenn der Arbeitnehmer den überlassenen PKW tatsächlich nicht privat nutzt (BFH-Urteil vom 21. März 2013 VI R 31/10, BFHE 241, 167, BStBl II 2013, 700, Rz 12). Die Bewertung des geldwerten Vorteils erfolgt im Falle der Anwendung der 1 %-Regelung (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG) unabhängig von individuellen Besonderheiten hinsichtlich der Art und der Nutzung des Dienstwagens; insbesondere erfolgt auf der Einnahmenseite auch dann eine pauschale Bewertung nach der 1 %-Regelung, wenn tatsächlich keine private Nutzung stattgefunden hat (BFH-Urteil in BFHE 241, 167, BStBl II 2013, 700, Rz 21 f.).

Daher findet anders als in den vom IX. Senat entschiedenen Fällen bereits auf der Einnahmenseite kein Ansatz der anhand der tatsächlichen Nutzungsverhältnisse ermittelten, konkret ersparten PKW-Kosten statt. Der auf der Einnahmenseite besteuerte geldwerte Vorteil kann keinen konkreten Nutzungen zugeordnet werden und könnte daher auch nicht auf rein private und im Rahmen weiterer Einkunftsarten stattgefundene Fahrten aufgeteilt werden. Entsprechend kann auch auf der Ausgabenseite --hier bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit-- kein anhand der tatsächlichen Nutzungsverhältnisse ermittelter und entsprechend aufgeteilter geldwerter Vorteil eingesetzt und verbraucht werden.

Vielmehr besteht der auf der Einnahmenseite besteuerte Nutzungsvorteil unabhängig davon fort, ob und in welchem Umfang der Kläger den PKW privat oder im Rahmen der selbständigen Tätigkeit nutzt. Der in der bloßen Nutzungsmöglichkeit liegende Nutzungsvorteil verbraucht sich gerade nicht durch die tatsächliche Nutzung, sondern allein durch den Zeitablauf. Letzterer steht aber schon in keinem Veranlassungszusammenhang mit den betrieblichen Einkünften des Klägers.

20

cc) Etwas anderes könnte allenfalls dann gelten, wenn der Arbeitnehmer bereits auf der Einnahmenseite durch Wahl der Fahrtenbuchmethode (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG) eine an den spezifischen Nutzungsverhältnissen orientierte Besteuerung des ihm zugeflossenen geldwerten Vorteils durchführt. In diesem Fall wäre es denkbar, dass der Arbeitnehmer einem ihm auf der Einnahmenseite durch die tatsächliche Nutzung des PKW im Rahmen weiterer Einkunftsarten zufließenden und entsprechend zu versteuernden geldwerten Vorteil auch auf der Ausgabenseite einsetzen und verbrauchen könnte. Diese Frage kann der Senat jedoch offen lassen, da das FG nicht festgestellt hat, dass der Kläger ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt hat.

21

b) Entgegen der Darlegung der Kläger lässt sich auch aus dem BFH-Urteil vom 19. März 2009 IV R 59/06 (BFH/NV 2009, 1617) nicht ableiten, dass bei einem Arbeitnehmer, der einen ihm von seinem Arbeitgeber überlassenen PKW im Rahmen einer anderen Einkunftsart nutzt, ein entsprechender Aufwendungsabzug zugelassen werden muss. Denn der IV. Senat hat sich in BFH/NV 2009, 1617 weder dazu geäußert, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang bei einem Arbeitnehmer Einnahmen anzusetzen sind, wenn ihm sein Arbeitgeber einen PKW auch zur Nutzung im Rahmen anderer Einkunftsarten überlässt, noch hat er Grundsätze dazu entwickelt, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang in einem solchen Fall im Rahmen der anderen Einkunftsart Aufwendungen steuerliche Berücksichtigung finden können.

Vielmehr befasste er sich nur mit der Frage, ob eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung zwischen einem Bezieher von Gewinneinkünften und einem Arbeitnehmer eintreten kann, wenn beide einen ihnen im Rahmen der jeweiligen Einkunftsart zur Verfügung stehenden PKW zur Erzielung anderer Einkünfte einsetzen. Dies verneinte der IV. Senat allein schon mit dem Argument, dass die Frage der Stornierung betrieblichen Aufwandes sich schon in grundsätzlicher Hinsicht von der Frage des Ansatzes eines geldwerten Vorteils bei einem Arbeitnehmer unterscheidet (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1617, unter II.4.(4)).

22

4. Ebenso wenig können die von der Arbeitgeberin des Klägers getragenen Aufwendungen beim Kläger unter dem Gesichtspunkt des ausnahmsweise berücksichtigungsfähigen Drittaufwands zum Abzug gebracht werden. Drittaufwand liegt zwar vor, wenn ein Dritter Kosten trägt, die durch die Einkunftserzielung des Steuerpflichtigen veranlasst sind (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 30. Januar 1995 GrS 4/92, BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, unter C.I.). Im Streitfall liegen indessen die Voraussetzungen, unter denen Drittaufwand ausnahmsweise steuerliche Berücksichtigung finden könnte, nicht vor.

23

a) Die Aufwendungen sind nicht unter dem rechtlichen Gesichtspunkt eines sog. abgekürzten Zahlungsweges als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

24

Von einer Abkürzung des Zahlungsweges ist auszugehen, wenn die Zuwendung eines Geldbetrags an den Steuerpflichtigen in der Weise erfolgt, dass der Zuwendende im Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen dessen Schuld tilgt (vgl. § 267 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs), statt ihm den Geldbetrag unmittelbar zu geben. Davon kann nur dann die Rede sein, wenn der Dritte für Rechnung des Steuerpflichtigen an dessen Gläubiger leistet (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 189, 160, BStBl II 1999, 782, unter C.IV.c aa, m.w.N.).

Diese Voraussetzungen liegen jedoch nicht vor, wenn der Dritte --wie im Streitfall die Arbeitgeberin des Klägers-- die im Zusammenhang mit dem PKW entstandenen Rechtsbeziehungen im eigenen Namen eingegangen ist und die Kosten des PKW als Schuldner für eigene Rechnung aufwendet (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 189, 160, BStBl II 1999, 782, unter C.IV.c aa; BFH-Urteil vom 15. Juli 2014 X R 24/12, BFHE 247, 131, BStBl II 2015, 132, Rz 19). Die Arbeitgeberin des Klägers hat damit keine Schuld des Klägers getilgt.

25

b) Die Aufwendungen der Arbeitgeberin können dem Kläger auch nicht unter dem Gesichtspunkt des abgekürzten Vertragsweges zugerechnet werden.

26

In derartigen Fällen schließt der Dritte im eigenen Namen für den Steuerpflichtigen einen Vertrag und leistet selbst die geschuldeten Zahlungen, um damit eine Zuwendung an den Steuerpflichtigen zu bewirken (BFH-Urteile vom 15. November 2005 IX R 25/03, BFHE 211, 318, BStBl II 2006, 623, unter II.1.a bb, und vom 15. Januar 2008 IX R 45/07, BFHE 220, 264, BStBl II 2008, 572, unter II.1.). Eine Zurechnung von Aufwendungen nach den Grundsätzen der Abkürzung des Vertragsweges setzt aber voraus, dass die aufgrund des Vertrages zu erbringenden Leistungen eindeutig der Erwerbssphäre des Steuerpflichtigen und nicht der des Dritten zuzuordnen sind (Senatsurteil vom 25. November 2010 III R 79/09, BFHE 232, 331, BStBl II 2011, 450, Rz 19).

Im Streitfall will die Arbeitgeberin mit dem von ihr getragenen Aufwand für den zur Nutzung überlassenen PKW dem Kläger jedoch nichts zuwenden. Im Gegenteil kommt dieser Aufwand ihrer eigenen Erwerbssphäre zugute, weil der PKW zum Einsatz in ihrem Unternehmen bestimmt ist. Der Umstand, dass der Kläger diesen PKW (auch) außerhalb seines Dienstverhältnisses nutzen darf, ändert hieran nichts.

27

c) Tatsachen, die dafür sprechen, dass der Kläger im Innenverhältnis zu seiner Arbeitgeberin zum Ersatz der von der Arbeitgeberin getragenen Aufwendungen verpflichtet gewesen sein könnte, hat das FG nicht festgestellt (z.B. BFH-Urteile vom 25. Juni 2008 X R 36/05, BFHE 222, 373, und vom 12. Dezember 2000 VIII R 22/92, BFHE 194, 108, BStBl II 2001, 385).

28

d) Danach ergibt sich, dass auch das vom Kläger angeführte BFH-Urteil vom 26. April 2006 X R 35/05 (BFHE 214, 61, BStBl II 2007, 445) seinen Rechtsstandpunkt nicht zu stützen vermag. Der dieser Entscheidung zugrundeliegende Sachverhalt unterscheidet sich von dem vorliegend zu beurteilenden nämlich nicht nur in dem von den Klägern dargelegten Punkt, wonach es sich dort um einen im Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen gehaltenen PKW gehandelt habe, während der PKW hier vom Arbeitgeber überlassen worden sei. Vielmehr hat der Steuerpflichtige in der vom X. Senat entschiedenen Sachverhaltskonstellation auch in eigener Person alle mit dem PKW zusammenhängenden Aufwendungen getragen, während hier nicht der Kläger, sondern ein Dritter diese Aufwendungen übernommen hat.

Daher lässt sich aus dem Urteil in BFHE 214, 61, BStBl II 2007, 445 auch nicht ableiten, dass immer dann, wenn der dem Steuerpflichtigen zur Verfügung stehende PKW in einem (anderen) Betrieb eingesetzt wird, dort eine entsprechende Aufwandseinlage angesetzt werden müsste. Vielmehr hat der X. Senat im Urteil in BFHE 247, 131, BStBl II 2015, 132, Rz 27 von dem Ansatz einer Aufwandseinlage gerade abgesehen, wenn nicht der Steuerpflichtige, der den PKW in seinem Betriebsvermögen genutzt hat, sondern ein Dritter --in diesem Fall der Ehegatte des Steuerpflichtigen-- die Aufwendungen für den PKW getragen hat.

29

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 2 FGO.
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zeitanteilige 1%-Regelung beim Privatanteil

Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat in einem Urteil vom 24.02.1015 (6 K 2540/14) klargestellt, dass die 1%-Regelung nicht zeitanteilig anzusetzen ist.

In der Urteilsbegründung führten die Richter aus, dass, wenn der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt einen Dienstwagen auch zur privaten Nutzung überlässt, das nach der ständigen Rechtsprechung des BFH zu einem als Lohnzufluss nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erfassenden steuerbaren Nutzungsvorteil des Arbeitnehmers führt.

Denn der Arbeitnehmer ist um den Betrag bereichert, den er für eine vergleichbare Nutzung aufwenden müsste und den er sich durch die Überlassung des Fahrzeugs durch den Arbeitgeber erspart. Dieser Nutzungsvorteil ist nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG, der insoweit auf die in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG getroffene Regelung verweist, „für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich Umsatzsteuer“ anzusetzen.

Dem Wortlaut des Gesetzes zufolge ist der Nutzungsvorteil daher „für jeden Kalendermonat“ mit dem vollen Betrag von einem Prozent des Bruttolistenpreises zu erfassen. Es entspricht nicht nur der Auffassung der Finanzverwaltung, sondern – soweit ersichtlich – auch der ganz einhelligen Meinung im Schrifttum und der durchgehenden Rechtsprechungspraxis der Finanzgerichte und des BFH, dass damit der jeweils angefangene Kalendermonat gemeint ist.

Das bedeutet, dass – von Ausnahmefallgruppen abgesehen, die hier nicht gegeben sind – die Erfassung eines Nutzungsvorteils, der nicht an sämtlichen Tagen des Kalendermonats gegeben war, mit einem geringeren, taggenau ermittelten Bruchteil von einem Prozent des Bruttolistenpreises nicht zulässig ist.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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zeitanteilige 1%-Regelung beim Privatanteil

Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat in einem Urteil vom 24.02.1015 (6 K 2540/14) klargestellt, dass die 1%-Regelung nicht zeitanteilig anzusetzen ist.

In der Urteilsbegründung führten die Richter aus, dass, wenn der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt einen Dienstwagen auch zur privaten Nutzung überlässt, das nach der ständigen Rechtsprechung des BFH zu einem als Lohnzufluss nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erfassenden steuerbaren Nutzungsvorteil des Arbeitnehmers führt.

Denn der Arbeitnehmer ist um den Betrag bereichert, den er für eine vergleichbare Nutzung aufwenden müsste und den er sich durch die Überlassung des Fahrzeugs durch den Arbeitgeber erspart. Dieser Nutzungsvorteil ist nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG, der insoweit auf die in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG getroffene Regelung verweist, „für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich Umsatzsteuer“ anzusetzen.

Dem Wortlaut des Gesetzes zufolge ist der Nutzungsvorteil daher „für jeden Kalendermonat“ mit dem vollen Betrag von einem Prozent des Bruttolistenpreises zu erfassen. Es entspricht nicht nur der Auffassung der Finanzverwaltung, sondern – soweit ersichtlich – auch der ganz einhelligen Meinung im Schrifttum und der durchgehenden Rechtsprechungspraxis der Finanzgerichte und des BFH, dass damit der jeweils angefangene Kalendermonat gemeint ist.

Das bedeutet, dass – von Ausnahmefallgruppen abgesehen, die hier nicht gegeben sind – die Erfassung eines Nutzungsvorteils, der nicht an sämtlichen Tagen des Kalendermonats gegeben war, mit einem geringeren, taggenau ermittelten Bruchteil von einem Prozent des Bruttolistenpreises nicht zulässig ist.

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Fahrtenbuch

Für welche Arbeitnehmer lohnt sich ein Fahrtenbuch?

Sofern es vom Arbeitgeber nicht arbeitsvertraglich vorgeschrieben ist, lohnt sich das Führen eines Fahrtenbuchs für Arbeitnehmer bei
  • einem niedrigen Anteil der Privatfahrten,
  • einem hohen Listenpreis des Fahrzeugs.

Wie kann ein Unternehmer Fahrzeugkosten steuerlich berücksichtigen?

Im Gegensatz zu Arbeitnehmern ist für Unternehmer die Wahl zwischen 1 %-Regelung und Fahrtenbuch nur für Fahrzeuge anwendbar, die zu mehr als 50 % betrieblich genutzt werden. Dabei zählen zur betrieblichen Nutzung auch Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Familienheimfahrten bei doppelter Haushaltsführung.

Beträgt die berufliche/betriebliche Nutzung des Fahrzeugs bis zu 50 %, ist ein Fahrtenbuch nicht notwendig. Hier reichen dann vereinfachte Nachweise für die betriebliche Nutzung aus. Als Nachweise für die Glaubhaftmachung kommen Reisekostenaufstellungen, Abrechnungsunterlagen (z.B. gegenüber Auftraggebern) sowie Eintragungen in Terminkalendern in Betracht.

Wird bei mehr als 50 % betrieblich genutzten Fahrzeugen kein (ordnungsgemäßes) Fahrtenbuch geführt, kommt zwangsläufig die 1 %-Methode zur Anwendung, falls nicht ausnahmsweise glaubhaft gemacht werden kann, dass die Privatnutzung des Fahrzeugs ausgeschlossen ist.

Hinweis: Beträgt die betriebliche Nutzung weniger als 10 %, ist das Fahrzeug Teil des Privatvermögens. Angesetzt werden kann eine pauschale von 0,30 € pro gefahrenem Kilometer. Hierfür sind die betrieblich veranlassten Fahrten aufzuzeichnen. Daneben ist die Entfernungspauschale für Fahrten zur Arbeit ansetzbar.

Ein lückenloses Fahrtenbuch ist hierfür nicht erforderlich.

Wie ist das Fahrtenbuch zu führen?

Für jedes Fahrzeug ist ein eigenes Fahrtenbuch zu führen. Das Fahrtenbuch ist für jeweils ein Jahr zu führen (ggf. bei vom Wirtschaftsjahr abweichendem Kalenderjahr abweichend). Wird ein Fahrzeug im Laufe eines Jahres erworben, verkauft oder stillgelegt, verkürzt sich der Zeitraum entsprechend.

Eine gesetzliche Definition der Anforderungen an ein Fahrtenbuch gibt es nicht. Die gefestigte Rechtsprechung hat jedoch festgelegt, dass ein Fahrtenbuch
  1. zeitnah,
  2. in einer gebundenen oder jedenfalls in sich geschlossenen Form,
  3. mit Angabe zu jeder Fahrt zu führen ist
  4. und dass es lesbar sein muss.

Ein Fahrtenbuch ist zeitnah zu führen

Das Fahrtenbuch muss so zeitnah wie möglich geführt werden, im Regelfall sind die Eintragungen spätestens am Ende eines jeden Tages vorzunehmen. Bei zu großem zeitlichem Abstand entfällt die Ordnungsmäßigkeit, so dass es vom Finanzamt nicht mehr anerkannt wird. Es reicht auch nicht aus, dass die Fahrten tagsüber auf Zettel, abends als Zwischenerfassung in einer Excel-Tabelle erfasst und das Fahrtenbuch erst am Wochenende geführt wird.

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Fahrtenbuch

Für welche Arbeitnehmer lohnt sich ein Fahrtenbuch?

Sofern es vom Arbeitgeber nicht arbeitsvertraglich vorgeschrieben ist, lohnt sich das Führen eines Fahrtenbuchs für Arbeitnehmer bei
  • einem niedrigen Anteil der Privatfahrten,
  • einem hohen Listenpreis des Fahrzeugs.

Wie kann ein Unternehmer Fahrzeugkosten steuerlich berücksichtigen?

Im Gegensatz zu Arbeitnehmern ist für Unternehmer die Wahl zwischen 1 %-Regelung und Fahrtenbuch nur für Fahrzeuge anwendbar, die zu mehr als 50 % betrieblich genutzt werden. Dabei zählen zur betrieblichen Nutzung auch Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Familienheimfahrten bei doppelter Haushaltsführung.

Beträgt die berufliche/betriebliche Nutzung des Fahrzeugs bis zu 50 %, ist ein Fahrtenbuch nicht notwendig. Hier reichen dann vereinfachte Nachweise für die betriebliche Nutzung aus. Als Nachweise für die Glaubhaftmachung kommen Reisekostenaufstellungen, Abrechnungsunterlagen (z.B. gegenüber Auftraggebern) sowie Eintragungen in Terminkalendern in Betracht.

Wird bei mehr als 50 % betrieblich genutzten Fahrzeugen kein (ordnungsgemäßes) Fahrtenbuch geführt, kommt zwangsläufig die 1 %-Methode zur Anwendung, falls nicht ausnahmsweise glaubhaft gemacht werden kann, dass die Privatnutzung des Fahrzeugs ausgeschlossen ist.

Hinweis: Beträgt die betriebliche Nutzung weniger als 10 %, ist das Fahrzeug Teil des Privatvermögens. Angesetzt werden kann eine pauschale von 0,30 € pro gefahrenem Kilometer. Hierfür sind die betrieblich veranlassten Fahrten aufzuzeichnen. Daneben ist die Entfernungspauschale für Fahrten zur Arbeit ansetzbar.

Ein lückenloses Fahrtenbuch ist hierfür nicht erforderlich.

Wie ist das Fahrtenbuch zu führen?

Für jedes Fahrzeug ist ein eigenes Fahrtenbuch zu führen. Das Fahrtenbuch ist für jeweils ein Jahr zu führen (ggf. bei vom Wirtschaftsjahr abweichendem Kalenderjahr abweichend). Wird ein Fahrzeug im Laufe eines Jahres erworben, verkauft oder stillgelegt, verkürzt sich der Zeitraum entsprechend.

Eine gesetzliche Definition der Anforderungen an ein Fahrtenbuch gibt es nicht. Die gefestigte Rechtsprechung hat jedoch festgelegt, dass ein Fahrtenbuch

  1. zeitnah,
  2. in einer gebundenen oder jedenfalls in sich geschlossenen Form,
  3. mit Angabe zu jeder Fahrt zu führen ist
  4. und dass es lesbar sein muss.

Ein Fahrtenbuch ist zeitnah zu führen

Das Fahrtenbuch muss so zeitnah wie möglich geführt werden, im Regelfall sind die Eintragungen spätestens am Ende eines jeden Tages vorzunehmen. Bei zu großem zeitlichem Abstand entfällt die Ordnungsmäßigkeit, so dass es vom Finanzamt nicht mehr anerkannt wird. Es reicht auch nicht aus, dass die Fahrten tagsüber auf Zettel, abends als Zwischenerfassung in einer Excel-Tabelle erfasst und das Fahrtenbuch erst am Wochenende geführt wird.

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Wechsel von 1%-Regelung zur Fahrtenbuchmethode

Der BFH hatte sich in einem Urteil vom 20.03.2014 (VI R 35/12) zum unterjährigen Wechsel der Privatanteilsermittlung von der sogenannten 1%-Regelung zur Fahrtenbuchmethode geäußert.

Die Richter vertraten hier die Ansicht, dass die Fahrtenbuchmethode den Wert der Privatnutzung als Anteil an den gesamten Fahrzeugaufwendungen und an der gesamten Fahrleistung des Fahrzeugs bestimmt. Die Fahrtenbuchmethode ist nur dann zu Grunde zu legen, wenn der Arbeitnehmer das Fahrtenbuch für den gesamten Veranlagungszeitraum führt, in dem er das Fahrzeug nutzt. Ein unterjähriger Wechsel von der 1 %-Regelung zur Fahrtenbuchmethode für dasselbe Fahrzeug ist nicht zulässig.

In der Urteilsbegründung heißt es weiter, dass der Wert der privaten Nutzung nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG entsprechend § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mittels der 1 %-Regelung zu ermitteln ist. Nach § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG kann der Wert nach den Sätzen 2 und 3, nämlich der Wert der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten, statt mit der 1 %-Regelung aber auch mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte entfallenden Teil der "gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen" angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug "insgesamt entstehenden Aufwendungen" durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden.

Der Begriff des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG ist zwar gesetzlich nicht weiter bestimmt. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs hat ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch aber sicherzustellen, dass der Nachweis des zu versteuernden Privatanteils an der Gesamtfahrleistung eine hinreichende Gewähr für dessen Vollständigkeit und Richtigkeit bietet und mit vertretbarem Aufwand auf seine materielle Richtigkeit hin überprüfbar ist. Deshalb muss ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch zeitnah und in geschlossener Form geführt werden, um so nachträgliche Einfügungen oder Änderungen auszuschließen oder als solche erkennbar zu machen sowie Datum, Fahrtziele und grundsätzlich auch die jeweils aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner oder jedenfalls den konkreten Gegenstand der dienstlichen Verrichtung aufführen.

Die Fahrtenbuchmethode ist indessen nicht allein schon dann anzuwenden, wenn ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch vorgelegt wird, welches das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den übrigen Fahrten nachweist. Denn § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG setzt weiter voraus, dass zum einen der Wert der Privatnutzung als Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt wird und zum anderen, dass die durch Belege nachzuweisenden Kosten die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen umfassen. Die Fahrtenbuchmethode gründet damit auf dem Zusammenspiel der Gesamtfahrleistung durch die im Fahrtenbuch selbst vollständig dokumentierten Strecken einerseits und einer vollständigen Bemessungsgrundlage dafür andererseits, nämlich dem Ansatz der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen mittels belegmäßiger Erfassung der durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen.

Angesichts dieser tatbestandlich vorausgesetzten Berücksichtigung der gesamten Fahrzeugaufwendungen sowie der aus der Ordnungsmäßigkeit des Fahrtenbuchs folgenden Berücksichtigung der Gesamtfahrleistung des Fahrzeugs kann der Steuerpflichtige nur dann statt der 1 %-Regelung die Fahrtenbuchmethode wählen, wenn er das Fahrtenbuch mindestens für den gesamten Veranlagungszeitraum führt, in dem er das Fahrzeug nutzt.

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Wechsel von 1%-Regelung zur Fahrtenbuchmethode

Der BFH hatte sich in einem Urteil vom 20.03.2014 (VI R 35/12) zum unterjährigen Wechsel der Privatanteilsermittlung von der sogenannten 1%-Regelung zur Fahrtenbuchmethode geäußert.

Die Richter vertraten hier die Ansicht, dass die Fahrtenbuchmethode den Wert der Privatnutzung als Anteil an den gesamten Fahrzeugaufwendungen und an der gesamten Fahrleistung des Fahrzeugs bestimmt. Die Fahrtenbuchmethode ist nur dann zu Grunde zu legen, wenn der Arbeitnehmer das Fahrtenbuch für den gesamten Veranlagungszeitraum führt, in dem er das Fahrzeug nutzt. Ein unterjähriger Wechsel von der 1 %-Regelung zur Fahrtenbuchmethode für dasselbe Fahrzeug ist nicht zulässig.

In der Urteilsbegründung heißt es weiter, dass der Wert der privaten Nutzung nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG entsprechend § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mittels der 1 %-Regelung zu ermitteln ist. Nach § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG kann der Wert nach den Sätzen 2 und 3, nämlich der Wert der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten, statt mit der 1 %-Regelung aber auch mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte entfallenden Teil der "gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen" angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug "insgesamt entstehenden Aufwendungen" durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden.

Der Begriff des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG ist zwar gesetzlich nicht weiter bestimmt. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs hat ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch aber sicherzustellen, dass der Nachweis des zu versteuernden Privatanteils an der Gesamtfahrleistung eine hinreichende Gewähr für dessen Vollständigkeit und Richtigkeit bietet und mit vertretbarem Aufwand auf seine materielle Richtigkeit hin überprüfbar ist. Deshalb muss ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch zeitnah und in geschlossener Form geführt werden, um so nachträgliche Einfügungen oder Änderungen auszuschließen oder als solche erkennbar zu machen sowie Datum, Fahrtziele und grundsätzlich auch die jeweils aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner oder jedenfalls den konkreten Gegenstand der dienstlichen Verrichtung aufführen.

Die Fahrtenbuchmethode ist indessen nicht allein schon dann anzuwenden, wenn ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch vorgelegt wird, welches das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den übrigen Fahrten nachweist. Denn § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG setzt weiter voraus, dass zum einen der Wert der Privatnutzung als Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt wird und zum anderen, dass die durch Belege nachzuweisenden Kosten die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen umfassen. Die Fahrtenbuchmethode gründet damit auf dem Zusammenspiel der Gesamtfahrleistung durch die im Fahrtenbuch selbst vollständig dokumentierten Strecken einerseits und einer vollständigen Bemessungsgrundlage dafür andererseits, nämlich dem Ansatz der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen mittels belegmäßiger Erfassung der durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen.

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BFH, 13.6.2013, VI R 17/12

1 %-Regelung bei Überlassung mehrerer Kfz - Ermessensfehlerhafte Inhaftungnahme des Arbeitgebers

1. Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer mehr als ein Kfz auch zur privaten Nutzung, so ist der in der Überlassung des Fahrzeugs zur privaten Nutzung liegende geldwerte Vorteil für jedes Fahrzeug nach der 1 %-Regelung zu berechnen.

2. Die Inhaftungnahme des Arbeitgebers nach § 42d Abs. 3 Satz 2 EStG ist regelmäßig ermessensfehlerhaft, wenn der Arbeitgeber entsprechend einer Billigkeitsregelung der Finanzbehörden Lohnsteuer materiell unzutreffend einbehält.

BStBl 2014 Teil II Seite 340

Vorinstanz: FG des Saarlandes vom 19. Oktober 2011, 2 K 1123/09

Hintergrund

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BFH, 13.6.2013, VI R 17/12

1 %-Regelung bei Überlassung mehrerer Kfz - Ermessensfehlerhafte Inhaftungnahme des Arbeitgebers

1. Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer mehr als ein Kfz auch zur privaten Nutzung, so ist der in der Überlassung des Fahrzeugs zur privaten Nutzung liegende geldwerte Vorteil für jedes Fahrzeug nach der 1 %-Regelung zu berechnen.

2. Die Inhaftungnahme des Arbeitgebers nach § 42d Abs. 3 Satz 2 EStG ist regelmäßig ermessensfehlerhaft, wenn der Arbeitgeber entsprechend einer Billigkeitsregelung der Finanzbehörden Lohnsteuer materiell unzutreffend einbehält.

BStBl 2014 Teil II Seite 340

Vorinstanz: FG des Saarlandes vom 19. Oktober 2011, 2 K 1123/09

Hintergrund

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BFH, 13.12.2012, VI R 51/11

1 %-Regelung auf Grundlage der Bruttolistenneupreise
Die 1 %-Regelung begegnet insbesondere im Hinblick auf die dem Steuerpflichtigen zur Wahl gestellte Möglichkeit, den vom Arbeitgeber zugewandten Nutzungsvorteil auch nach der so genannten Fahrtenbuchmethode zu ermitteln und zu bewerten, keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.
BStBl 2014 Teil II Seite 385
Vorinstanz: Niedersächsisches FG vom 14. September 2011, 9 K 394/10 (EFG 2012, 396)

Hintergrund
1

I. Streitig ist, ob die Bewertung der privaten Nutzung eines vom Arbeitgeber dem Arbeitnehmer überlassenen Dienstwagens nach der 1 %-Regelung noch insoweit verfassungsgemäß ist, als der Nutzungswert nach dem inländischen Bruttolistenpreis bei der Erstzulassung bemessen wird.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Eheleute, erzielten im Streitjahr (2009) neben anderen Einkünften jeweils auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Kläger war als Geschäftsführer der Firma M-GmbH tätig. Er hatte einen von seinem Arbeitgeber überlassenen Dienstwagen zur Verfügung, den er auch für Privatfahrten und Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzen durfte. Der Arbeitgeber hatte den erstmals am 27. August 2004 zugelassenen Dienstwagen vom Typ BMW 730 D als Gebrauchtfahrzeug mit einer Fahrleistung von 58 000 km ab 5. März 2008 für drei Jahre mit einer monatlichen Leasingrate von 722,57 EUR geleast. Zu Beginn des Leasing-Zeitraums betrug der Gebrauchtwagenwert des Dienstwagens 31.990 EUR; im Zeitpunkt der Erstzulassung betrug dessen Bruttolisten-Neupreis 81.400 EUR.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) setzte die private Nutzung des Dienstwagens, für den der Kläger kein Fahrtenbuch geführt hatte, mit der 1 %-Regelung auf Basis des Bruttolistenneupreises an (§ 8 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG-- i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG); auf dieser Grundlage wurde im hier streitigen Einkommensteuerbescheid dem Kläger ein geldwerter zu versteuernder Vorteil in Höhe von 814 EUR monatlich zugerechnet und bei dessen Lohneinkünften angesetzt.

4

Dagegen machten die Kläger mit Einspruch im Ergebnis erfolglos geltend, dass bei der Berechnung des beim Kläger anzusetzenden geldwerten Vorteils nicht der Listenneupreis, sondern der Gebrauchtwagenwert zu Grunde zu legen sei.

5

Das Finanzgericht (FG) hat die dagegen erhobene Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 396 veröffentlichten Gründen abgewiesen und die Revision zugelassen.

6

Die Kläger rügen mit der Revision die Verletzung materiellen Verfassungsrechts.

7

Sie beantragen, das angefochtene Urteil des Niedersächsischen FG vom 14. September 2011 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 29. Juli 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Oktober 2010 dahingehend abzuändern, dass der geldwerte Vorteil für die Überlassung des dienstlichen PKW auf Grundlage eines Wertes von 31.990 EUR angesetzt und die Einkommensteuer entsprechend herabgesetzt wird.

8

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

9

Das Bundesministerium der Finanzen hat den Beitritt zum Verfahren (§ 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) erklärt.

Urteilsbegründung
10

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Vorteil des Klägers aus der Überlassung des Dienstwagens zu auch privaten Zwecken im Streitfall nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu bewerten ist. Gegen die 1 %-Regelung mit Ansatz des Bruttoneuwagenlistenpreises als Bemessungsgrundlage bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes kommt daher nicht in Betracht.

11

Es entspricht mittlerweile ständiger Senatsrechtsprechung, dass die Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit zu Lohnzufluss führt (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. Oktober 2011 VI R 56/10, BFHE 235, 383, BStBl II 2012, 362). Steht der Vorteil dem Grunde nach fest, ist dieser nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entweder mit der 1 %-Regelung oder mit der Fahrtenbuchmethode zu bewerten. Wird ein Fahrtenbuch, wie im Streitfall, nicht geführt, ist der Vorteil mit der 1 %-Regelung zu bewerten.

12

a) Nach der 1 %-Regelung (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) ist dieser Nutzungsvorteil für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Die 1 %-Regelung ist insoweit eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteile vom 13. Februar 2003 X R 23/01, BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472; vom 7. November 2006 VI R 19/05, BFHE 215, 256, BStBl II 2007, 116; jeweils m.w.N.). Deshalb bleiben individuelle Besonderheiten hinsichtlich der Art und der Nutzung des Dienstwagens grundsätzlich ebenso unberücksichtigt wie nachträgliche Änderungen des Fahrzeugwertes. Dementsprechend erhöht etwa der nachträgliche Einbau von Zusatzausstattungen nicht die Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung (BFH-Urteil vom 13. Oktober 2010 VI R 12/09, BFHE 231, 540, BStBl II 2011, 361). Weiter bleibt im Rahmen der Anwendung der 1 %-Regelung der inländische Listenpreis auch dann Bemessungsgrundlage, wenn der Arbeitgeber das Fahrzeug gebraucht angeschafft hatte (vgl. BFH-Urteil vom 1. März 2001 IV R 27/00, BFHE 195, 200, BStBl II 2001, 403; BFH-Beschluss vom 18. Dezember 2007 XI B 178/06, BFH/NV 2008, 562, m.w.N.) oder wenn schon ein Großteil der Anschaffungskosten des Fahrzeugs als Betriebsausgaben (AfA) geltend gemacht worden war (BFH-Urteil vom 24. Februar 2000 III R 59/98, BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273).

13

Im Ergebnis entspricht der Ansatz des Listenpreises statt der tatsächlichen Anschaffungskosten gerade dem Erfordernis, die Zuwendung des Arbeitgebers nach dem Nutzungsvorteil zu bemessen, der dem steuerpflichtigen Arbeitnehmer dadurch zukommt (so schon BFH-Urteil vom 25. Mai 1992 VI R 146/88, BFHE 168, 194, BStBl II 1992, 700).

14

b) Die typisierende Erfassung des Nutzungsvorteils durch die 1 %-Regelung war im Hinblick auf ihre verfassungsrechtliche Zulässigkeit schon mehrfach Gegenstand von Entscheidungen des BFH; die Regelung wurde dabei im Ergebnis jeweils als verfassungsrechtlich unbedenklich beurteilt (Urteile in BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273; in BFHE 195, 200, BStBl II 2001, 403; in BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472; vom 19. März 2009 IV R 59/06, BFH/NV 2009, 1617; Beschluss vom 16. September 2004 VI B 5/04, BFH/NV 2005, 336; jeweils m.w.N.). Denn nach der insoweit übereinstimmenden Rechtsprechung der Senate des BFH nutzt der Gesetzgeber mit der 1 %-Regelung den ihm insbesondere im Steuerrecht für Typisierungen zur Verfügung stehenden Gestaltungsspielraum, wenn er auf diese Weise die betriebliche und private Kfz-Nutzung typisierend und pauschalierend erfasst. Die BFH-Rechtsprechung stützt sich insoweit auf die Rechtsprechung des BVerfG zum Geltungsgrund und zu den Gestaltungsgrenzen der Typisierung und Pauschalierung im Steuerrecht durch den Gesetzgeber (BVerfG-Beschluss vom 10. April 1997 2 BvL 77/92, BVerfGE 96, 1, 6; BVerfG-Urteil vom 7. Dezember 1999 2 BvR 301/98, BVerfGE 101, 297, BStBl II 2000, 162, m.w.N.).

15

c) Die Bewertung des Vorteils mittels der 1 %-Regelung ist mit dem Ansatz eines Nutzungsvorteils in Höhe von 1 % des Bruttolistenpreises je Monat zwar eine nur grob typisierende Regelung. Allerdings normiert die Regelung keine zwingende und unwiderlegbare Typisierung, sondern tritt nur alternativ zur Fahrtenbuchmethode hinzu; diese Fahrtenbuchmethode bewertet den vom Arbeitgeber zugewandten Nutzungsvorteil indessen nach Maßgabe der konkret entstandenen Kosten (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG). Insbesondere im Hinblick auf dieses Wahlrecht ("Escape-Klausel") beurteilt die bisherige Rechtsprechung des BFH die Typisierungsregelung in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG als verfassungsrechtlich unbedenklich (BFH-Urteil in BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273, m.w.N.).

16

Der erkennende Senat folgt dieser Rechtsprechung. Denn wenn der Steuerpflichtige statt der Anwendung einer typisierenden Regelung auch den Nachweis des tatsächlichen Sachverhalts und eine daran anknüpfende Besteuerung wählen kann, ist er durch eine ihm lediglich zusätzlich zur Wahl gestellte Typisierung in einer verfassungsrechtlich erheblichen Position auch dann nicht betroffen, wenn sie im Vergleich zur anderen Besteuerungsform im konkreten Fall nachteilig wirkt. Angesichts dessen können sich die Kläger nicht mit Erfolg darauf berufen, dass der Kraftfahrzeughandel beim Neuwagenverkauf mittlerweile regelmäßig Rabatte einräume, also der Bruttolistenneupreis nicht einmal mehr typisierend den Verkaufspreis für Neufahrzeuge darstelle. Denn der Gesetzgeber unterliegt entgegen der Auffassung der Kläger gegenwärtig diesbezüglich keinem Anpassungszwang.

17

aa) Die Kläger verkennen insoweit die Funktion, die der Gesetzgeber der Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung, dem Bruttolistenneupreis, einräumt. Die Anwendung der 1 %-Regelung i.V.m. § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG bezweckt, den beim Arbeitnehmer entstandenen Vorteil der Nutzungsüberlassung eines betriebsbereiten Kraftfahrzeugs zu bewerten. Dieser Vorteil umfasst mithin nicht nur das Zurverfügungstellen des Fahrzeugs selbst, sondern auch die Übernahme sämtlicher damit verbundener Kosten wie Steuern, Versicherungsprämien, Reparatur– und Wartungskosten sowie insbesondere der Treibstoffkosten; das alles sind Aufwendungen, die sich weder im Bruttolistenneupreis noch in den tatsächlichen Neuanschaffungskosten mit einem festen Prozentsatz unmittelbar abbilden. Die vom Gesetzgeber zu Grunde gelegte Bemessungsgrundlage des Bruttolistenneupreises bezweckt also nicht, die tatsächlichen Neuanschaffungskosten des Fahrzeugs und erst recht nicht dessen gegenwärtigen Wert im Zeitpunkt der Überlassung möglichst realitätsgerecht abzubilden. Der Bruttolistenneupreis erweist sich vielmehr als generalisierende Bemessungsgrundlage, die aus typisierten Neuanschaffungskosten den Nutzungsvorteil insgesamt zu gewinnen sucht, der indessen ungleich mehr umfasst als die Überlassung des genutzten Fahrzeugs selbst. Denn der tatsächliche geldwerte Vorteil entspricht dem Betrag, der von einem Arbeitnehmer für eine vergleichbare Nutzung aufgewandt werden müsste und den er durch die Überlassung des Fahrzeugs durch den Arbeitgeber erspart (so schon Senatsurteile vom 10. Februar 1961 VI 89/60 U, BFHE 72, 376, BStBl III 1961, 139; vom 21. Juni 1963 VI 306/61 U, BFHE 77, 191, BStBl III 1963, 387).

18

Angesichts dieser alternativen und nur grob typisierenden Bemessungsgrundlage ist nicht erkennbar, dass der Gesetzgeber dem Zweck, den Nutzungsvorteil insgesamt zu erfassen, verfassungskonform nur dadurch entspricht, dass er als Bemessungsgrundlage die tatsächlichen Neuanschaffungskosten statt des Bruttolistenneupreises wählt. Die Einschätzung der Kläger, dass der tatsächliche Kaufpreis aus der Buchführung jedenfalls genauso leicht zu ermitteln sei wie die unverbindliche Preisempfehlung des Herstellers, ändert daran nichts.

19

bb) Schließlich können sich die Kläger für ihre Auffassung auch nicht mit Erfolg auf die Rechtsprechung des erkennenden Senats berufen, nach der die unverbindliche Preisempfehlung keine geeignete Grundlage zur Bemessung des lohnsteuerrechtlichen Vorteils eines Mitarbeiterrabatts im Rahmen von Jahreswagenkäufen darstellt (Senatsurteil vom 17. Juni 2009 VI R 18/07, BFHE 225, 388, BStBl II 2010, 67). Denn in diesen Fällen war der aus dem Mitarbeiterrabatt zufließende Vorteil nicht auf Grundlage einer grob typisierenden Regelung, sondern nach Maßgabe des tatsächlich verwirklichten Sachverhalts konkret zu ermitteln und zu besteuern. Diese Möglichkeit hat der Arbeitnehmer, wie dargelegt, auch im Rahmen der Nutzungsüberlassung eines Dienstwagens, wenn er den Vorteil nach der Fahrtenbuchmethode ermittelt. In diesem Fall gehen dann in die Bemessungsgrundlage neben sämtlichen übrigen Kraftfahrzeugkosten auch die konkreten Anschaffungskosten statt eines typisierenden Bruttolistenneupreises ein.
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BFH, 13.12.2012, VI R 51/11

1 %-Regelung auf Grundlage der Bruttolistenneupreise
Die 1 %-Regelung begegnet insbesondere im Hinblick auf die dem Steuerpflichtigen zur Wahl gestellte Möglichkeit, den vom Arbeitgeber zugewandten Nutzungsvorteil auch nach der so genannten Fahrtenbuchmethode zu ermitteln und zu bewerten, keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.
BStBl 2014 Teil II Seite 385
Vorinstanz: Niedersächsisches FG vom 14. September 2011, 9 K 394/10 (EFG 2012, 396)

Hintergrund
1

I. Streitig ist, ob die Bewertung der privaten Nutzung eines vom Arbeitgeber dem Arbeitnehmer überlassenen Dienstwagens nach der 1 %-Regelung noch insoweit verfassungsgemäß ist, als der Nutzungswert nach dem inländischen Bruttolistenpreis bei der Erstzulassung bemessen wird.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Eheleute, erzielten im Streitjahr (2009) neben anderen Einkünften jeweils auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Kläger war als Geschäftsführer der Firma M-GmbH tätig. Er hatte einen von seinem Arbeitgeber überlassenen Dienstwagen zur Verfügung, den er auch für Privatfahrten und Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzen durfte. Der Arbeitgeber hatte den erstmals am 27. August 2004 zugelassenen Dienstwagen vom Typ BMW 730 D als Gebrauchtfahrzeug mit einer Fahrleistung von 58 000 km ab 5. März 2008 für drei Jahre mit einer monatlichen Leasingrate von 722,57 EUR geleast. Zu Beginn des Leasing-Zeitraums betrug der Gebrauchtwagenwert des Dienstwagens 31.990 EUR; im Zeitpunkt der Erstzulassung betrug dessen Bruttolisten-Neupreis 81.400 EUR.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) setzte die private Nutzung des Dienstwagens, für den der Kläger kein Fahrtenbuch geführt hatte, mit der 1 %-Regelung auf Basis des Bruttolistenneupreises an (§ 8 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG-- i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG); auf dieser Grundlage wurde im hier streitigen Einkommensteuerbescheid dem Kläger ein geldwerter zu versteuernder Vorteil in Höhe von 814 EUR monatlich zugerechnet und bei dessen Lohneinkünften angesetzt.

4

Dagegen machten die Kläger mit Einspruch im Ergebnis erfolglos geltend, dass bei der Berechnung des beim Kläger anzusetzenden geldwerten Vorteils nicht der Listenneupreis, sondern der Gebrauchtwagenwert zu Grunde zu legen sei.

5

Das Finanzgericht (FG) hat die dagegen erhobene Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 396 veröffentlichten Gründen abgewiesen und die Revision zugelassen.

6

Die Kläger rügen mit der Revision die Verletzung materiellen Verfassungsrechts.

7

Sie beantragen, das angefochtene Urteil des Niedersächsischen FG vom 14. September 2011 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 29. Juli 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Oktober 2010 dahingehend abzuändern, dass der geldwerte Vorteil für die Überlassung des dienstlichen PKW auf Grundlage eines Wertes von 31.990 EUR angesetzt und die Einkommensteuer entsprechend herabgesetzt wird.

8

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

9

Das Bundesministerium der Finanzen hat den Beitritt zum Verfahren (§ 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) erklärt.

Urteilsbegründung
10

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Vorteil des Klägers aus der Überlassung des Dienstwagens zu auch privaten Zwecken im Streitfall nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu bewerten ist. Gegen die 1 %-Regelung mit Ansatz des Bruttoneuwagenlistenpreises als Bemessungsgrundlage bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes kommt daher nicht in Betracht.

11

Es entspricht mittlerweile ständiger Senatsrechtsprechung, dass die Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit zu Lohnzufluss führt (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. Oktober 2011 VI R 56/10, BFHE 235, 383, BStBl II 2012, 362). Steht der Vorteil dem Grunde nach fest, ist dieser nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entweder mit der 1 %-Regelung oder mit der Fahrtenbuchmethode zu bewerten. Wird ein Fahrtenbuch, wie im Streitfall, nicht geführt, ist der Vorteil mit der 1 %-Regelung zu bewerten.

12

a) Nach der 1 %-Regelung (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) ist dieser Nutzungsvorteil für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Die 1 %-Regelung ist insoweit eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteile vom 13. Februar 2003 X R 23/01, BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472; vom 7. November 2006 VI R 19/05, BFHE 215, 256, BStBl II 2007, 116; jeweils m.w.N.). Deshalb bleiben individuelle Besonderheiten hinsichtlich der Art und der Nutzung des Dienstwagens grundsätzlich ebenso unberücksichtigt wie nachträgliche Änderungen des Fahrzeugwertes. Dementsprechend erhöht etwa der nachträgliche Einbau von Zusatzausstattungen nicht die Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung (BFH-Urteil vom 13. Oktober 2010 VI R 12/09, BFHE 231, 540, BStBl II 2011, 361). Weiter bleibt im Rahmen der Anwendung der 1 %-Regelung der inländische Listenpreis auch dann Bemessungsgrundlage, wenn der Arbeitgeber das Fahrzeug gebraucht angeschafft hatte (vgl. BFH-Urteil vom 1. März 2001 IV R 27/00, BFHE 195, 200, BStBl II 2001, 403; BFH-Beschluss vom 18. Dezember 2007 XI B 178/06, BFH/NV 2008, 562, m.w.N.) oder wenn schon ein Großteil der Anschaffungskosten des Fahrzeugs als Betriebsausgaben (AfA) geltend gemacht worden war (BFH-Urteil vom 24. Februar 2000 III R 59/98, BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273).

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Im Ergebnis entspricht der Ansatz des Listenpreises statt der tatsächlichen Anschaffungskosten gerade dem Erfordernis, die Zuwendung des Arbeitgebers nach dem Nutzungsvorteil zu bemessen, der dem steuerpflichtigen Arbeitnehmer dadurch zukommt (so schon BFH-Urteil vom 25. Mai 1992 VI R 146/88, BFHE 168, 194, BStBl II 1992, 700).

14

b) Die typisierende Erfassung des Nutzungsvorteils durch die 1 %-Regelung war im Hinblick auf ihre verfassungsrechtliche Zulässigkeit schon mehrfach Gegenstand von Entscheidungen des BFH; die Regelung wurde dabei im Ergebnis jeweils als verfassungsrechtlich unbedenklich beurteilt (Urteile in BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273; in BFHE 195, 200, BStBl II 2001, 403; in BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472; vom 19. März 2009 IV R 59/06, BFH/NV 2009, 1617; Beschluss vom 16. September 2004 VI B 5/04, BFH/NV 2005, 336; jeweils m.w.N.). Denn nach der insoweit übereinstimmenden Rechtsprechung der Senate des BFH nutzt der Gesetzgeber mit der 1 %-Regelung den ihm insbesondere im Steuerrecht für Typisierungen zur Verfügung stehenden Gestaltungsspielraum, wenn er auf diese Weise die betriebliche und private Kfz-Nutzung typisierend und pauschalierend erfasst. Die BFH-Rechtsprechung stützt sich insoweit auf die Rechtsprechung des BVerfG zum Geltungsgrund und zu den Gestaltungsgrenzen der Typisierung und Pauschalierung im Steuerrecht durch den Gesetzgeber (BVerfG-Beschluss vom 10. April 1997 2 BvL 77/92, BVerfGE 96, 1, 6; BVerfG-Urteil vom 7. Dezember 1999 2 BvR 301/98, BVerfGE 101, 297, BStBl II 2000, 162, m.w.N.).

15

c) Die Bewertung des Vorteils mittels der 1 %-Regelung ist mit dem Ansatz eines Nutzungsvorteils in Höhe von 1 % des Bruttolistenpreises je Monat zwar eine nur grob typisierende Regelung. Allerdings normiert die Regelung keine zwingende und unwiderlegbare Typisierung, sondern tritt nur alternativ zur Fahrtenbuchmethode hinzu; diese Fahrtenbuchmethode bewertet den vom Arbeitgeber zugewandten Nutzungsvorteil indessen nach Maßgabe der konkret entstandenen Kosten (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG). Insbesondere im Hinblick auf dieses Wahlrecht ("Escape-Klausel") beurteilt die bisherige Rechtsprechung des BFH die Typisierungsregelung in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG als verfassungsrechtlich unbedenklich (BFH-Urteil in BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273, m.w.N.).

16

Der erkennende Senat folgt dieser Rechtsprechung. Denn wenn der Steuerpflichtige statt der Anwendung einer typisierenden Regelung auch den Nachweis des tatsächlichen Sachverhalts und eine daran anknüpfende Besteuerung wählen kann, ist er durch eine ihm lediglich zusätzlich zur Wahl gestellte Typisierung in einer verfassungsrechtlich erheblichen Position auch dann nicht betroffen, wenn sie im Vergleich zur anderen Besteuerungsform im konkreten Fall nachteilig wirkt. Angesichts dessen können sich die Kläger nicht mit Erfolg darauf berufen, dass der Kraftfahrzeughandel beim Neuwagenverkauf mittlerweile regelmäßig Rabatte einräume, also der Bruttolistenneupreis nicht einmal mehr typisierend den Verkaufspreis für Neufahrzeuge darstelle. Denn der Gesetzgeber unterliegt entgegen der Auffassung der Kläger gegenwärtig diesbezüglich keinem Anpassungszwang.

17

aa) Die Kläger verkennen insoweit die Funktion, die der Gesetzgeber der Bemessungsgrundlage der 1 %-Regelung, dem Bruttolistenneupreis, einräumt. Die Anwendung der 1 %-Regelung i.V.m. § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG bezweckt, den beim Arbeitnehmer entstandenen Vorteil der Nutzungsüberlassung eines betriebsbereiten Kraftfahrzeugs zu bewerten. Dieser Vorteil umfasst mithin nicht nur das Zurverfügungstellen des Fahrzeugs selbst, sondern auch die Übernahme sämtlicher damit verbundener Kosten wie Steuern, Versicherungsprämien, Reparatur– und Wartungskosten sowie insbesondere der Treibstoffkosten; das alles sind Aufwendungen, die sich weder im Bruttolistenneupreis noch in den tatsächlichen Neuanschaffungskosten mit einem festen Prozentsatz unmittelbar abbilden. Die vom Gesetzgeber zu Grunde gelegte Bemessungsgrundlage des Bruttolistenneupreises bezweckt also nicht, die tatsächlichen Neuanschaffungskosten des Fahrzeugs und erst recht nicht dessen gegenwärtigen Wert im Zeitpunkt der Überlassung möglichst realitätsgerecht abzubilden. Der Bruttolistenneupreis erweist sich vielmehr als generalisierende Bemessungsgrundlage, die aus typisierten Neuanschaffungskosten den Nutzungsvorteil insgesamt zu gewinnen sucht, der indessen ungleich mehr umfasst als die Überlassung des genutzten Fahrzeugs selbst. Denn der tatsächliche geldwerte Vorteil entspricht dem Betrag, der von einem Arbeitnehmer für eine vergleichbare Nutzung aufgewandt werden müsste und den er durch die Überlassung des Fahrzeugs durch den Arbeitgeber erspart (so schon Senatsurteile vom 10. Februar 1961 VI 89/60 U, BFHE 72, 376, BStBl III 1961, 139; vom 21. Juni 1963 VI 306/61 U, BFHE 77, 191, BStBl III 1963, 387).

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Angesichts dieser alternativen und nur grob typisierenden Bemessungsgrundlage ist nicht erkennbar, dass der Gesetzgeber dem Zweck, den Nutzungsvorteil insgesamt zu erfassen, verfassungskonform nur dadurch entspricht, dass er als Bemessungsgrundlage die tatsächlichen Neuanschaffungskosten statt des Bruttolistenneupreises wählt. Die Einschätzung der Kläger, dass der tatsächliche Kaufpreis aus der Buchführung jedenfalls genauso leicht zu ermitteln sei wie die unverbindliche Preisempfehlung des Herstellers, ändert daran nichts.

19

bb) Schließlich können sich die Kläger für ihre Auffassung auch nicht mit Erfolg auf die Rechtsprechung des erkennenden Senats berufen, nach der die unverbindliche Preisempfehlung keine geeignete Grundlage zur Bemessung des lohnsteuerrechtlichen Vorteils eines Mitarbeiterrabatts im Rahmen von Jahreswagenkäufen darstellt (Senatsurteil vom 17. Juni 2009 VI R 18/07, BFHE 225, 388, BStBl II 2010, 67). Denn in diesen Fällen war der aus dem Mitarbeiterrabatt zufließende Vorteil nicht auf Grundlage einer grob typisierenden Regelung, sondern nach Maßgabe des tatsächlich verwirklichten Sachverhalts konkret zu ermitteln und zu besteuern. Diese Möglichkeit hat der Arbeitnehmer, wie dargelegt, auch im Rahmen der Nutzungsüberlassung eines Dienstwagens, wenn er den Vorteil nach der Fahrtenbuchmethode ermittelt. In diesem Fall gehen dann in die Bemessungsgrundlage neben sämtlichen übrigen Kraftfahrzeugkosten auch die konkreten Anschaffungskosten statt eines typisierenden Bruttolistenneupreises ein.
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