Umsatzsteueroption bei Vermietung an Unternehmen für Wohnzwecke der Mitarbeiter

Oft werden Wohnungen an Unternehmen vermietet, die wiederum diese Wohnungen an deren Mitarbeitenden weitergeben, damit diese dort privat wohnen können. Hier stellt sich regelmäßig die Frage, ob in diesen Fällen zur Umsatzsteuerpflicht optiert werden kann, da der Mieter ja ein Unternehmer ist.

Kurzantwort: Nein, in der geschilderten Konstellation ist die Option zur Umsatzsteuer nach § 9 UStG grundsätzlich nicht zulässig. 

Grund: Bei Vermietung von Wohnraum an einen Unternehmer setzt die Option zwingend voraus, dass der Mieter die Räume für sein Unternehmen nutzt (§ 9 Abs. 1 UStG) und – speziell bei Grundstücksvermietungen – das Objekt ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (§ 9 Abs. 2 UStG). Die Wohnnutzung durch Arbeitnehmer (privates Wohnen) ist keine unternehmerische Nutzung des Mieters und führt auch nicht zu vorsteuerabzugsberechtigenden Umsätzen; damit ist die Option gesperrt.

Im Detail lässt sich dies aus folgenden gesetzliche Regelungen ableiten:

§ 9 Abs. 1 UStG: Ein Verzicht auf die Steuerbefreiung ist nur möglich, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer und für dessen Unternehmen ausgeführt wird. Nutzt der Mieter (Unternehmen) die angemieteten Räume nicht unternehmerisch, sondern zur privaten Wohnnutzung seiner Mitarbeiter, fehlt es an der Voraussetzung „für dessen Unternehmen" – die Option scheidet damit aus.

§ 9 Abs. 2 UStG (Spezialregel für Grundstücksvermietungen): Zusätzlich ist die Option nur zulässig, wenn der Mieter das Grundstück (bzw. abgrenzbare Teile) ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug zulassen. Eine Wohnnutzung durch Arbeitnehmer erzeugt keine vorsteuerabzugsberechtigenden Ausgangsumsätze; folglich ist die Option versagt. Die 5%-Bagatellgrenze hilft nur bei „sehr geringfügiger" vorsteuerschädlicher Nutzung; hier liegt regelmäßig eine vollständige (nicht nur geringfügige) Wohnnutzung vor usth.bundesfinanzministerium.de.

Verwaltungsauffassung und Beispiele: Der UStAE stellt klar, dass bei nichtunternehmerischer Nutzung durch den Leistungsempfänger keine Option möglich ist; Beispiele verdeutlichen, dass Wohnzwecke (sei es beim Unternehmer selbst oder bei weitergehender Wohnraumüberlassung) die Option sperren. Nur abgrenzbare, unternehmerisch genutzte Teile können ggf. steuerpflichtig optiert werden.

Rechtsprechung: Der BFH qualifiziert die Überlassung von Werkdienst-/Personalwohnungen an Arbeitnehmer als (steuerfreie) Vermietung von Wohnraum; damit ist auch auf der „zweiten Stufe" (Arbeitgeber an Arbeitnehmer) keine vorsteuerabzugsberechtigende Ausgangsumsatzkette gegeben – ein starkes Indiz, dass auf der „ersten Stufe" (das Mietverhältnis an ein Unternehmen) die Option versagt, wenn die tatsächliche Nutzung Wohnzwecken dient (BFH, 30.7.1986 - V R 99/76).

Was wäre (ausnahmsweise) optierbar?

• Abgrenzbare, unternehmerisch genutzte Teilflächen: Gibt es klar getrennte, eigenständig nutzbare Flächen, die der Mieter ausschließlich für vorsteuerabzugsberechtigende Umsätze verwendet (z. B. reine Büroräume), kann nur für diese Teile optiert werden; das Entgelt ist dann aufzuteilen.
• Kurzfristige Beherbergung „an Fremde" durch den Mieter: Würde der Mieter das Objekt als Beherbergungsbetrieb betreiben (z.B. hotelähnliche Leistungen an Dritte), wären dessen Leistungen grundsätzlich steuerpflichtig; dann könnte eine Option in Betracht kommen. Die bloße unbefristete, langfristige Unterbringung eigener Arbeitnehmer gilt aber gerade nicht als Beherbergung „an Fremde", sondern als (steuerfreie) Wohnraumüberlassung, so bereits der BFH; daher bleibt es in Ihrer Konstellation bei der Optionssperre.

Wichtige Praxisfolgen und Risiken

• Unberechtigter Steuerausweis: Wird trotz fehlender Optionsmöglichkeit Umsatzsteuer in der Miete ausgewiesen, schulden Sie diese nach § 14c UStG, ohne dass ein Vorsteuerabzug beim Mieter sicher möglich ist. Achten Sie daher auf korrekte Rechnungsstellung oder Vertragsgestaltung.
• Vorsteuer und Korrekturen: Ein (irrtümlicher) Vorsteuerabzug aus Errichtungs-/Renovierungskosten kann versagt bzw. über § 15a UStG korrigiert werden, wenn die Vermietung steuerfrei bleibt. Vertragsseitig empfiehlt sich eine USt-Klausel zur Absicherung, da die Wirksamkeit der Option am „tatsächlich verwirklichten Sachverhalt" der Mietnutzung hängt.
• Übergangsvorschriften Altgebäude: Die engen Voraussetzungen des § 9 Abs. 2 UStG werden durch § 27 Abs. 2 UStG (Altbaufälle) teilweise modifiziert. Unabhängig davon bleibt aber § 9 Abs. 1 UStG („an Unternehmer für dessen Unternehmen") zwingend; Wohnzwecke der Arbeitnehmer sperren daher regelmäßig die Option auch in Altbaufällen.