Schwimmschule - BFH Beschluss, 27.03.2019, V R 32/18

BUNDESFINANZHOF Beschluss (EuGH-Vorlage) vom 27.3.2019, V R 32/18

EuGH-Vorlage zur Schwimmschule

Leitsätze

Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

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Umsatzsteuerbefreiung bei Grundstücken mit Einrichtungsgegenständen


Das BMF hat sich mit Schreiben vom 08.12.2017 (III C 3 - S 7168/08/10005,  BStBl 2017 I S. 1664) zur Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a UStG bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken mit Einrichtungsgegenständen geäußert.

Hierbei wurde das Urteil des BFH vom 11.11.2015 (V R 37/14) berücksichtigt.

Mit dem Urteil vom 11.11.2015 hatte der BFH entschieden, dass die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a UStG auch die Vermietung möblierter Räume oder Gebäude umfasst, wenn diese auf Dauer angelegt ist.

Die Leistungen, die für die Nutzung einer gemieteten Immobilie nützlich oder sogar notwendig sind, können im jeweiligen Einzelfall entweder unabhängig von der Vermietung der Immobilie bestehen, Nebenleistungen darstellen oder von der Vermietung untrennbar sein und mit dieser eine einheitliche Leistung bilden.

Die Feststellung, ob im konkreten Fall eine einheitliche Leistung vorliegt, beruht auf einer Tatsachenwürdigung im Einzelfall.

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Umsatzsteuerbefreiung bei Grundstücken mit Einrichtungsgegenständen


Das BMF hat sich mit Schreiben vom 08.12.2017 (III C 3 - S 7168/08/10005,  BStBl 2017 I S. 1664) zur Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a UStG bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken mit Einrichtungsgegenständen geäußert.

Hierbei wurde das Urteil des BFH vom 11.11.2015 (V R 37/14) berücksichtigt.

Mit dem Urteil vom 11.11.2015 hatte der BFH entschieden, dass die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a UStG auch die Vermietung möblierter Räume oder Gebäude umfasst, wenn diese auf Dauer angelegt ist.

Die Leistungen, die für die Nutzung einer gemieteten Immobilie nützlich oder sogar notwendig sind, können im jeweiligen Einzelfall entweder unabhängig von der Vermietung der Immobilie bestehen, Nebenleistungen darstellen oder von der Vermietung untrennbar sein und mit dieser eine einheitliche Leistung bilden.

Die Feststellung, ob im konkreten Fall eine einheitliche Leistung vorliegt, beruht auf einer Tatsachenwürdigung im Einzelfall.

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Umsatzsteuerbefreiung - ambulante Pflege

Der BFH hat sich mit Urteil vom 28.06.2017 (XI R 23/14) zur Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze für die ambulante Pflege (40 %-Grenze des § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F.) und zur Organschaft bei der Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters geäußert.

Die Richter stellten in dem Urteil dar, dass Leistungen der sog. 24-Stunden-Pflege von privatrechtlichen Einrichtungen für die ambulante Pflege in den Jahren 2005 und 2006 nur dann umsatzsteuerfrei waren, wenn im Vorjahr oder im jeweiligen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens 40 % der Pflegefälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind. Diese Einschränkung ist weder unionsrechtswidrig noch verfassungswidrig.

Nach § 4 Nr. 16 UStG a.F. waren in den Streitjahren von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen steuerfrei u.a.:

"die mit dem Betrieb ... der Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen eng verbundenen Umsätze, wenn

a) diese Einrichtungen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betrieben werden" (was im Streitfall ausscheidet) "oder

...

e) bei Einrichtungen zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen und bei Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen im vorangegangenen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens 40 Prozent der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind".

Benötigen Sie Hilfe bei der steueroptimalen Gestaltung Ihres Pflegedienstes, sprechen Sie mich gern an.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Umsatzsteuerbefreiung - ambulante Pflege

Der BFH hat sich mit Urteil vom 28.06.2017 (XI R 23/14) zur Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze für die ambulante Pflege (40 %-Grenze des § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F.) und zur Organschaft bei der Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters geäußert.

Die Richter stellten in dem Urteil dar, dass Leistungen der sog. 24-Stunden-Pflege von privatrechtlichen Einrichtungen für die ambulante Pflege in den Jahren 2005 und 2006 nur dann umsatzsteuerfrei waren, wenn im Vorjahr oder im jeweiligen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens 40 % der Pflegefälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind. Diese Einschränkung ist weder unionsrechtswidrig noch verfassungswidrig.

Nach § 4 Nr. 16 UStG a.F. waren in den Streitjahren von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen steuerfrei u.a.:

"die mit dem Betrieb ... der Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen eng verbundenen Umsätze, wenn

a) diese Einrichtungen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betrieben werden" (was im Streitfall ausscheidet) "oder

...

e) bei Einrichtungen zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen und bei Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen im vorangegangenen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens 40 Prozent der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind".

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cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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BFH, 21.10.2015, XI R 40/13

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 21.10.2015, XI R 40/13

Zeitliche Grenze für die Erklärung des Verzichts auf die Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung

Leitsätze

1. Der Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung der Lieferung eines Grundstücks (außerhalb eines Zwangsversteigerungsverfahrens) kann nur in dem dieser Grundstückslieferung zugrunde liegenden notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden.
2. Ein späterer Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung ist unwirksam, auch wenn er notariell beurkundet wird.

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 22. August 2013 16 K 286/12 aufgehoben.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

I.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erwarb im Jahr 2003 von der "A-GmbH" das Grundstück Z in X (Grundstück) und verpachtete es umsatzsteuerpflichtig an seine Organgesellschaft, die "B-GmbH" (GmbH), die es ihrerseits zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze verwendete. Die ihm beim Erwerb in Rechnung gestellte und von ihm gezahlte Umsatzsteuer zog der Kläger im Besteuerungszeitraum 2003 als Vorsteuer ab.

Mit notariellem Vertrag vom 22. Oktober 2009 veräußerte der Kläger das Grundstück an seine Ehefrau (F). Ein Verzicht auf die Steuerbefreiung dieses Grundstücksumsatzes wurde in dem notariellen Vertrag nicht erklärt. Die F verpachtete das Grundstück umsatzsteuerpflichtig an die GmbH.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) änderte mit Bescheid vom 13. Februar 2012 die unter Vorbehalt der Nachprüfung stehende Umsatzsteuerfestsetzung für das Streitjahr 2009 und berichtigte den Vorsteuerabzug zu Lasten des Klägers nach § 15a des Umsatzsteuergesetzes (UStG), weil dieser vor Ablauf des Berichtigungszeitraums das Grundstück im Streitjahr umsatzsteuerfrei veräußert habe. Über die Höhe des Berichtigungsbetrages (... EUR) besteht zwischen den Beteiligten Einvernehmen.

Die gegen die Steuerfestsetzung nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage, mit der der Kläger begehrte, die Umsatzsteuer für das Streitjahr um ... EUR herabzusetzen, begründete er zunächst damit, in Bezug auf das Grundstück liege eine gemäß § 1 Abs. 1a UStG nicht steuerbare (Teil-)Geschäftsveräußerung vor. Die F, die Erwerberin des Grundstücks, habe mit dessen Verpachtung die Leistung fortgesetzt, die auch er, der Kläger, gegenüber der GmbH zuvor erbracht habe.

Das Finanzgericht (FG) wies in der mündlichen Verhandlung vom 4. April 2013 darauf hin, dass der Kläger aufgrund der Organschaft umsatzsteuerrechtlich keine Vermietungsleistung gegenüber der GmbH erbracht habe und daher kein (Teil-)Vermietungsunternehmen habe übertragen können. Es regte an, "ob der Kläger nicht zwecks Vermeidung des § 15a UStG noch die Option des Grundstücksumsatzes an seine Ehefrau zur Steuerpflicht erklären will. Er würde dadurch die Vorsteuerkorrektur vermeiden. Die Ehefrau ... hätte als Konsequenz dann bei entsprechender Rechnungstellung den Vorsteuerabzug. Sie würde aber wohl auch die Umsatzsteuer nach § 13b UStG als Leistungsempfängerin schulden". Das FG vertagte die mündliche Verhandlung.

Hierauf änderten der Kläger und F § 3 Ziffer I des ursprünglichen Kaufvertrags über das Grundstück vom 22. Oktober 2009 mit notariell beurkundeter "Neufassung" vom 12. April 2013 wie folgt: " ... Der Verkäufer verzichtet auf die Umsatzsteuerfreiheit des Vertragsgegenstandes, so dass für den Kaufpreis von ... EUR Umsatzsteuer in Höhe von ... EUR anfällt (Umsatzsteueroption). Da der Käufer Steuerschuldner der durch diese Option ausgelösten Umsatzsteuer ist, verändert sich der Kaufpreis hierdurch nicht. Der Käufer schuldet dem Finanzamt auf den vereinbarten Kaufpreis die gesetzliche Umsatzsteuer (§ 13b UStG), Umkehr der Steuerpflicht."

Die Klage hatte nach Durchführung einer weiteren mündlichen Verhandlung (nunmehr) Erfolg.

Das FG war der Ansicht, dass die Vorsteuer nicht nach § 15a UStG berichtigt werden könne, weil der Kläger das Grundstück umsatzsteuerpflichtig veräußert habe.

Es führte zur Begründung seiner Entscheidung aus, § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG, wonach der Verzicht auf die Steuerbefreiung bei einem Grundstücksumsatz nur in dem gemäß § 311b Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden könne, sei nicht dahingehend auszulegen, dass nur in einem ersten notariellen Vertrag abschließend über eine Option zur Umsatzsteuerpflicht eine Vereinbarung getroffen werden könne, die danach keiner Ergänzung mehr zugänglich wäre.

Entgegen der vom FA vertretenen Rechtsansicht enthalte § 9 UStG keine zeitliche Vorgabe, in der die Option ausgeübt werden müsse. Es bedürfe hinsichtlich der Optionsausübung auch keiner zeitlichen Beschränkung. Denn nach § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG sei der Empfänger der Grundstückslieferung in die Optionsausübung unmittelbar eingebunden und trage nach § 13b UStG die sich daraus ergebenden umsatzsteuerrechtlichen Konsequenzen, weil er nunmehr Steuerschuldner dieses Umsatzes werde.

Die Vorentscheidung ist in Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2015, 426 veröffentlicht.

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts und macht geltend, das FG habe seine Pflicht zur Unparteilichkeit verletzt.

Es bringt im Wesentlichen vor, die vom FG vertretene Rechtsansicht widerspreche § 9 Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 UStG und § 164 der Abgabenordnung (AO). Sowohl die Ausübung als auch der Widerruf der Option zur Umsatzsteuerpflicht seien jeweils Verfahrenshandlungen, die, wie sich aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 10. Dezember 2008 XI R 1/08 (BFHE 223, 528, BStBl II 2009, 1026) und vom 6. August 1998 V B 146/97 (nicht veröffentlicht --n.v.--, juris) ergebe, auch dann nur bis zur formellen Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt und geändert werden könnten, wenn die betreffende Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehe.

Bezogen auf den Streitfall führt das FA aus, es habe der Umsatzsteuererklärung des Klägers für 2009 mit Schreiben vom 22. Juli 2010 zugestimmt, so dass die Umsatzsteuerfestsetzung für das Streitjahr mit Ablauf des 26. August 2010 formell bestandskräftig und hinsichtlich einer Option zur Umsatzsteuerpflicht nach § 9 UStG nicht mehr änderbar sei.

Die vom FG vertretene Rechtsansicht hätte in den Fällen der Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger nach § 13b UStG zur Folge, dass bei der Frage, ob eine Option zur Umsatzsteuerpflicht noch möglich sei, immer geprüft werden müsse, ob dessen Steuerfestsetzung noch geändert werden könne.

Zudem habe das FG gegen § 76 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verstoßen, weil es "rechtsberatend" auf eine nachträgliche Option zur Umsatzsteuerpflicht hingewiesen habe. Es habe den Prozessbevollmächtigten des Klägers in der die Unparteilichkeit verletzenden Art eines "Obersteuerberaters" darauf aufmerksam gemacht, wie das Verfahren noch zu gewinnen sei.

Das FA wendet sich auch gegen die Kostenentscheidung des FG und rügt, ihm seien die Kosten des Verfahrens in voller Höhe auferlegt worden, obwohl der Kläger erst auf den Hinweis des FG die Voraussetzungen für eine Option zur Umsatzsteuerpflicht geschaffen habe.

Das FA beantragt,die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage als unbegründet abzuweisen.

Der Kläger beantragt,die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Er hält die Entscheidung des FG für zutreffend und bringt vor, § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG sehe keine Frist zur Ausübung der Option zur Umsatzsteuerpflicht vor. Für den hier vorliegenden Fall der erstmaligen nachträglichen Optionsausübung seien weder das BFH-Urteil in BFHE 223, 528, BStBl II 2009, 1026 noch der BFH-Beschluss vom 6. August 1998 V B 146/97 (n.v., juris) einschlägig. Das Optionsrecht bestehe über die formelle Bestandskraft hinaus bis zum Wegfall des Vorbehalts der Nachprüfung nach § 164 Abs. 4 AO fort.

Auch eine nachträgliche Option in einer notariell beurkundeten Neufassung des Vertrags i.S. von § 311b Abs. 1 BGB erfülle die Voraussetzungen des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG. Der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG "nur" im gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag bedeute lediglich eine Beurkundungspflicht. Weder sehe der Wortlaut des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG eine Optionsausübung nur im Erstvertrag vor, noch schließe er eine notarielle Ergänzung dieses Vertrags aus.

Wie sich aus der Gesetzesbegründung ergebe, diene § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG dem Schutz des Leistungsempfängers vor einer nachträglichen Ausübung der Option durch den leistenden Unternehmer, durch die eine nachträgliche Steuerschuld beim Leistungsempfänger entstehe. Der Leistungsempfänger sei aber an einer nachfolgenden Neufassung des gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrags gleichfalls beteiligt. Dadurch seien seine Interessen ausreichend gewahrt.

Es sei im Übrigen nicht erkennbar, dass ein davon abweichendes Verständnis des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG in der Praxis die Gefahr von Steuerausfällen zur Folge hätte. Die Vermeidung von Steuerausfällen sei nicht Zweck dieser Norm; dieses Ziel sei in der Gesetzesbegründung zu § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG nicht erwähnt.

Zudem seien nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- (auch) im Falle einer Einschränkung des Optionsrechts stets die übergeordneten Prinzipien der Neutralität, der Effektivität und der Verhältnismäßigkeit zu beachten. Danach dürfe die Entscheidungsfreiheit des Unternehmers, bis zur materiellen Bestandskraft der betreffenden Steuerfestsetzung optieren zu können, nicht willkürlich eingeschränkt werden.

Eine enge Auslegung des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG, die eine nachträgliche Optionsausübung in einem gleichfalls notariell zu beurkundenden Vertrag ausschließe, stehe überdies nicht im Einklang mit den Urteilen des V. Senats des BFH vom 19. Dezember 2013 V R 6/12 (BFHE 245, 71, BFH/NV 2014, 1126) und V R 7/12 (BFHE 245, 80, BFH/NV 2014, 1130).

Im Übrigen habe das FG in der (ersten) mündlichen Verhandlung lediglich einen Hinweis auf gesetzliche Regelungen gegeben und auf eine sachgerechte Ergänzung hingewirkt sowie im Rahmen seiner umfassenden Aufklärungspflicht auf steuermindernde Umstände aufmerksam gemacht.

Entscheidungsgründe

II.

Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO).

Die Vorsteuer ist im Streitfall entgegen der Vorentscheidung nach § 15a UStG zu berichtigen, weil sich hinsichtlich des im Jahr 2003 erworbenen Grundstücks die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse innerhalb des zehnjährigen Berichtigungszeitraums geändert haben. Der Kläger hat dieses Grundstück im Jahr 2009 steuerfrei veräußert; die nachträgliche Option im Jahr 2013 ändert daran nichts.

1. Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das --wie hier-- nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist nach § 15a Abs. 1 Satz 1 UStG für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Nach Satz 2 dieser Vorschrift tritt --wie im Streitfall-- bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile, bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden an die Stelle des Zeitraums von fünf Jahren ein Zeitraum von zehn Jahren.

2. Im Streitfall haben sich die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse nach § 15a Abs. 1 Satz 1 UStG innerhalb des zehnjährigen Berichtigungszeitraums geändert. Der Kläger hat das von ihm im Jahr 2003 umsatzsteuerpflichtig erworbene Grundstück im Jahr 2009 umsatzsteuerfrei an F geliefert, weil er nicht den Anforderungen des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG entsprechend im notariellen Grundstückskaufvertrag vom 22. Oktober 2009 auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG verzichtet hat.

a) Umsätze, die --wie hier die Lieferung des Grundstücks an F-- unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, sind nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG von der Umsatzsteuer befreit.

b) Der leistende Unternehmer kann einen derartigen Umsatz als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird (§ 9 Abs. 1 UStG) und --soweit die Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten betroffen ist-- dieser, der Leistungsempfänger, das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (§ 9 Abs. 2 Satz 1 UStG). Der Verzicht auf diese Steuerbefreiung ist bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig (§ 9 Abs. 3 Satz 1 UStG). Bei anderen Umsätzen i.S. von § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG kann der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG nur in dem gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden (§ 9 Abs. 3 Satz 2 UStG).

c) Diese Voraussetzungen des Verzichts auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG sind vorliegend nicht erfüllt.

aa) Der Kläger hat das Grundstück zwar an F geliefert, die es --was deren Eigenschaft als Unternehmerin i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG begründet und zwischen den Beteiligten im Übrigen nicht im Streit steht-- ihrerseits umsatzsteuerpflichtig an die GmbH vermietete.

bb) Die Option zur Steuerpflicht dieses Umsatzes wurde jedoch nicht im notariellen Kaufvertrag vom 22. Oktober 2009 ausgeübt.

3. Die auf Initiative des FG am 12. April 2013 erfolgte notariell beurkundete Neufassung von § 3 Ziffer I des Kaufvertrags vom 22. Oktober 2009 führt zu keiner anderen Beurteilung.

a) Der leistende Unternehmer kann, soweit wie hier die Lieferung eines Grundstücks außerhalb eines Zwangsversteigerungsverfahrens betroffen ist, nach dem Wortlaut des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG "nur in dem gemäß § 311b Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs notariell zu beurkundenden Vertrag" auf die Steuerbefreiung eines Grundstücksumsatzes i.S. von § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG verzichten.

aa) Die Vorschrift ermöglicht nach ihrem Wortlaut in diesen Fällen den Verzicht "nur" in dem der Grundstückslieferung zugrunde liegenden notariell zu beurkundenden Vertrag, nämlich "in dem" Vertrag, durch den sich der eine Teil verpflichtet, das Eigentum an einem Grundstück zu übertragen oder zu erwerben (vgl. § 311b Abs. 1 Satz 1 BGB). Das ist der Verpflichtungsvertrag, der der Auflassung und der Eintragung in das Grundbuch vorhergeht (vgl. § 311b Abs. 1 Satz 2 BGB).

Danach schließt der Wortlaut des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG eine Option zur Steuerpflicht in einer nachfolgenden Neufassung dieses Vertrages selbst dann aus, wenn diese gleichfalls notariell beurkundet wurde. Denn diese im Streitfall am 12. April 2013 erfolgte Neufassung des ursprünglichen Kaufvertrags vom 22. Oktober 2009 ist nicht der nach § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG in Bezug genommene notariell zu beurkundende Vertrag nach § 311b Abs. 1 Satz 1 BGB, "in dem" der Verzicht auf die betreffende Steuerbefreiung erklärt werden muss. Der für die Ausübung der Option zur Steuerpflicht nach § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG allein maßgebliche Vertrag, durch den sich der eine Teil verpflichtet, das Eigentum an einem Grundstück zu übertragen oder zu erwerben, war vorliegend der notarielle Kaufvertrag vom 22. Oktober 2009.

bb) Entgegen der Ansicht des Klägers wird nach dem Wortlaut des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG keine bloße notarielle Beurkundungspflicht im Sinne einer Formvorschrift normiert. Denn § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG setzt nicht voraus, dass der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG in den betreffenden Fällen "in einem", sondern "in dem" gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag, dem Grundstückskaufvertrag, erklärt wird.

cc) Eine nachträgliche Option zur Umsatzsteuer in einer gleichfalls notariell beurkundeten späteren Neufassung --Gleiches gilt für eine nachfolgende notarielle Ergänzung oder Änderung-- eines Grundstückskaufvertrags ist im Tatbestand des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG dagegen nicht vorgesehen. Hiernach erfüllt ein wie hier nachträglich erklärter Verzicht --entgegen der sowohl vom FG als auch von der Finanzverwaltung im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 31. März 2004 IV D 1 -S 7279- 107/04 (BStBl I 2004, 453, Rz 4) und Teilen der Literatur (vgl. dazu Wenzel in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 9 Rz 110; Meyer in Weymüller, BeckOK UStG, 5. Aufl., § 9 Rz 93.2; Lieber, juris PraxisReport Steuerrecht 10/2004 Anm. 6) vertretenen Ansicht-- schon nicht die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG (vgl. auch Forster, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2004, 188, 190; ders., Umsatzsteuer-Berater 2004, 124, 127).

b) Auch aus dem systematischen Zusammenhang des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG mit dem unmittelbar vorangehenden § 9 Abs. 3 Satz 1 UStG, nach dem bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG nur "bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig" ist, sowie dessen Stellung im Gesetz ergibt sich --worauf das FA zu Recht hinweist--, dass der Gesetzgeber die Möglichkeit der Option zur Steuerpflicht in den Fällen des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG in zeitlicher Hinsicht beschränken wollte. Das Recht des Unternehmers, auf die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG zu verzichten, folgt aus § 9 Abs. 1 UStG. In § 9 Abs. 3 Satz 1 UStG hat der Gesetzgeber eine Regelung hinsichtlich des (spätesten) Zeitpunkts der Option zur Steuerpflicht bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren getroffen ("bis").

Danach ist die unmittelbar anschließende Vorschrift des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG so zu verstehen, dass der Gesetzgeber auch dort für andere Umsätze i.S. von § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG ebenfalls eine Regelung getroffen hat, die den Zeitpunkt der Optionsausübung bestimmt --und nicht lediglich deren Form--. Die Option zur Steuerpflicht nach § 9 Abs. 1 UStG hat in diesen Fällen, was den Zeitpunkt der Erklärung betrifft, "in dem" gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag zu erfolgen. Dies schließt eine erstmalige Optionserklärung in einer diesem Vertrag nachfolgenden Vereinbarung der Kaufvertragsparteien aus.

c) Dem entspricht die Gesetzesbegründung zu § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG.

Danach soll die Ergänzung des § 9 Abs. 3 UStG durch den Satz 2 mit Wirkung ab dem 1. Januar 2004 erreichen, dass bei Lieferungen von Grundstücken außerhalb eines Zwangsversteigerungsverfahrens der Verzicht auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG "im notariellen Kaufvertrag erklärt werden muss". Der Zeitpunkt, zu dem der notarielle Kaufvertrag abgeschlossen wird, soll somit auch "letztmöglicher Zeitpunkt für die Erklärung des Verzichts auf die Steuerbefreiung" des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG sein (vgl. BRDrucks 583/10, S. 12).

d) Für diese Auslegung des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG spricht ferner der in der Gesetzesbegründung außerdem genannte Zusammenhang mit dem zeitgleich eingefügten § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG (jetzt § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG), d.h. der Verlagerung der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger für alle Grundstücksumsätze bei steuerpflichtigen Umsätzen, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen. Danach dient § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG "dem Schutz des Leistungsempfängers vor einer nachträglichen Ausübung der Option durch den leistenden Unternehmer, durch die eine nachträgliche Steuerschuld beim Leistungsempfänger entstehen würde" (vgl. BRDrucks 583/10, S. 13). Daraus ergibt sich ebenfalls, dass der Gesetzgeber bei § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG auf den Zeitpunkt der Verzichtserklärung abstellt.

Zwar ist der Leistungsempfänger an einer nachfolgenden Neufassung, Änderung oder Ergänzung des gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell beurkundeten Vertrags gleichfalls beteiligt, was --worauf der Kläger zu Recht hinweist-- seine Interessen hinsichtlich eines nachträglichen Verzichts des leistenden Unternehmers auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG grundsätzlich wahrt. Diese Mitwirkung an einer entgegen § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG nicht "in dem" gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag erfolgten Verzichtserklärung des leistenden Unternehmers verhindert allerdings nicht, dass der Leistungsempfänger eine Steuer schuldet, die erst nachträglich entsteht. Dies wollte der Gesetzgeber, wie sich aus den Ausführungen der Gesetzesbegründung zum Schutz des Leistungsempfängers entnehmen lässt, mit der Regelung des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG vermeiden.

e) Ein anderes Verständnis des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG hätte zudem die Gefahr von Steuerausfällen zur Folge.

aa) Könnte der leistende Unternehmer in späteren Neufassungen, Änderungen oder Ergänzungen des gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrags noch auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG verzichten, hätte dies bei einem nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigten Leistungsempfänger zur Folge, dass die nach § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG nachträglich geschuldete Steuer, die in diesen Fällen nicht nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 (Satz 1) UStG als Vorsteuer abziehbar wäre, dann nicht festgesetzt werden kann und dies mithin zu Steuerausfällen führt, wenn dessen Steuerfestsetzung --aus rechtlichen oder tatsächlichen Gründen-- nicht mehr änderbar ist.

bb) Zu Recht weist das FA darauf hin, dass zur Vermeidung von Steuerausfällen die Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger nach § 13b UStG infolge einer nachträglichen Option des leistenden Unternehmers davon abhängig sein müsste, dass in einem solchen Fall die Steuerfestsetzung des Leistungsempfängers noch geändert werden kann. Dies sieht § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG aber nicht vor.

cc) Die Vermeidung von Steuerausfällen ist zwar in der Gesetzesbegründung zu § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG nicht erwähnt. Diese Vorschrift ist jedoch --wie bereits dargelegt-- im Zusammenhang mit dem zeitgleich eingefügten § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG (jetzt § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG) zu sehen. Nach den Vorstellungen des Gesetzgebers sollen durch die in § 13b UStG beschriebene Regelung Steuerausfälle verhindert werden (vgl. BRDrucks 399/01, S. 64; ferner Bunjes/Leonard, UStG, 14. Aufl., § 13b Rz 2, m.w.N.). Dies gilt auch für die Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei Umsätzen, die --wie hier nach § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG (jetzt § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG)-- unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen.

4. Das Unionsrecht steht dem Erfordernis, den Verzicht auf die Steuerbefreiung den Anforderungen i.S. von § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG entsprechend zu erklären, nicht entgegen.

a) Die Erklärung der Option zur Steuerpflicht in dem gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag nach § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG stellt eine Modalität der Ausübung des Optionsrechts i.S. von Art. 13 Teil C Satz 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG), nunmehr Art. 137 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) dar.

b) Die Mitgliedstaaten, die im Rahmen dieser Bestimmung über ein weites Ermessen verfügen (vgl. dazu EuGH-Urteile Vermietungsgesellschaft Objekt Kirchberg vom 9. September 2004 C-269/03, EU:C:2004:512, UR 2004, 533, Rz 21; Turn- und Sportunion Waldburg vom 12. Januar 2006 C-246/04, EU:C:2006:22, UR 2006, 224, Rz 29; jeweils m.w.N.), legen die Einzelheiten für die Inanspruchnahme dieses Wahlrechts fest. Sie können nach Art. 13 Teil C Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 137 Abs. 2 Satz 2 MwStSystRL den Umfang dieses Wahlrechts einschränken. Entscheiden sich die Mitgliedstaaten für die Einführung eines Optionsrechts, können sie "auch bestimmte Umsätze oder bestimmte Gruppen von Steuerpflichtigen vom Geltungsbereich dieses Rechts ausnehmen" (vgl. dazu EuGH-Urteil Turn- und Sportunion Waldburg, EU:C:2006:22, UR 2006, 224, Rz 30; BFH-Urteil vom 24. April 2014 V R 27/13, BFHE 245, 404, BStBl II 2014, 732, Rz 12; jeweils m.w.N.). Mitgliedstaaten, die von der Befugnis Gebrauch machen, den Umfang des Optionsrechts zu beschränken und die Modalitäten seiner Ausübung festzulegen, müssen aber "die Ziele und die allgemeinen Grundsätze der ... Richtlinie, insbesondere den Grundsatz der steuerlichen Neutralität und das Erfordernis einer korrekten, einfachen und einheitlichen Anwendung der vorgesehenen Befreiungen, beachten" (vgl. dazu EuGH-Urteil Turn- und Sportunion Waldburg, EU:C:2006:22, UR 2006, 224, Rz 31; BFH-Urteil in BFHE 245, 404, BStBl II 2014, 732, Rz 12; jeweils m.w.N.).

Die Regelung in § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG entspricht diesen Vorgaben.

5. Diese Auslegung des § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG steht im Einklang mit der Rechtsprechung des V. Senats des BFH, wonach der Verzicht auf Steuerbefreiungen nach § 9 UStG zurückgenommen werden kann, solange die Steuerfestsetzung für das Jahr der Leistungserbringung anfechtbar oder aufgrund eines Vorbehalts der Nachprüfung gemäß § 164 AO noch änderbar ist (vgl. BFH-Urteile in BFHE 245, 71, BFH/NV 2014, 1126, Leitsatz 1, und in BFHE 245, 80, BFH/NV 2014, 1130, Leitsatz 1).

Denn diese Rechtsprechung --der sich der erkennende Senat anschließt-- ist zu § 9 Abs. 1 UStG und zu Streitfällen vor dem 1. Januar 2004 ergangen, in denen § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG noch nicht galt. Dazu hat der V. Senat des BFH entschieden, dass die Begrenzung des Verzichts oder seiner Rücknahme auf die formelle Bestandskraft, die zwar für Rechtssicherheit und frühzeitig klare Verhältnisse sorge, den Steuerpflichtigen aber unverhältnismäßig in der Ausübung seines Wahlrechts begrenze, grundsätzlich nur dann zulässig sei, wenn sie im Gesetz vorgesehen sei (vgl. BFH-Urteile in BFHE 245, 71, BFH/NV 2014, 1126, Rz 23; in BFHE 245, 80, BFH/NV 2014, 1130, Rz 22). Das ist hier nach § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG der Fall.

6. a) Soweit die Finanzverwaltung mit Bezug auf das zur Frage eines rückwirkenden Wechsels von der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG) --mithin zu einem anderen Sachverhalt ergangene-- Urteil des Senats in BFHE 223, 528, BStBl II 2009, 1026 der Ansicht ist, dass sowohl die Erklärung zur Option nach § 9 UStG als auch ihr Widerruf bis zur formellen Bestandskraft der jeweiligen Jahressteuerfestsetzung zulässig seien (Abschn. 9.1. Abs. 3 Satz 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses), folgt der Senat dem aus den dargelegten Gründen nicht (vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 245, 71, BFH/NV 2014, 1126, Rz 31).

Diese norminterpretierende Verwaltungsanweisung bindet die Gerichte nicht (vgl. Senatsurteil vom 26. April 1995 XI R 81/93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754, unter II.3.; Senatsbeschluss vom 4. Dezember 2008 XI B 250/07, BFH/NV 2009, 394; BFH-Urteile vom 13. Januar 2011 V R 12/08, BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61, Rz 68; vom 5. September 2013 XI R 7/12, BFHE 242, 399, BStBl II 2014, 37, Rz 20).

b) Gleiches gilt für die im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 453, Rz 4 vertretene Ansicht der Finanzverwaltung, dass für Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, die Option zwingend im notariell zu beurkundenden Vertrag oder einer notariell zu beurkundenden Vertragsergänzung oder -änderung zu erklären sei.

7. Da die Vorentscheidung von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, ist sie aufzuheben.

8. Die Sache ist spruchreif im Sinne der Abweisung der Klage.

Insbesondere liegt auch keine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor, die gemäß § 15a Abs. 10 UStG eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs ausschließen würde (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 19. Dezember 2012 XI R 38/10, BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 28, m.w.N.). Denn aufgrund der im Streitfall vorliegenden Organschaft (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG) betrieb der Kläger kein Verpachtungsunternehmen (vgl. BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Rz 32 zum umgekehrten Fall).

9. Auf den vom FA geltend gemachten Verfahrensmangel kommt es demnach nicht mehr an. Dies gilt gleichermaßen für die von ihm beanstandete Kostenentscheidung.

10. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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BFH, 21.10.2015, XI R 40/13

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 21.10.2015, XI R 40/13

Zeitliche Grenze für die Erklärung des Verzichts auf die Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung

Leitsätze

1. Der Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung der Lieferung eines Grundstücks (außerhalb eines Zwangsversteigerungsverfahrens) kann nur in dem dieser Grundstückslieferung zugrunde liegenden notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden.2. Ein späterer Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung ist unwirksam, auch wenn er notariell beurkundet wird.

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 22. August 2013 16 K 286/12 aufgehoben.Die Klage wird abgewiesen.Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

I.

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Zeitliche Grenze für die Erklärung des Verzichts auf Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung

Der BUNDESFINANZHOF hatte sich in einem Urteil vom 21.10.2015 (XI R 40/13) zur möglichen zeitlichen Grenze für die Erklärung des Verzichts auf die Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung geäußert.

Ein späterer Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung ist unwirksam, auch wenn er notariell beurkundet wird.

Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist nach § 15a Abs. 1 Satz 1 UStG für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen.

Nach Satz 2 dieser Vorschrift tritt bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile, bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden an die Stelle des Zeitraums von fünf Jahren ein Zeitraum von zehn Jahren.

Umsätze, die wie die Lieferung des Grundstücks unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, sind nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG von der Umsatzsteuer befreit.

Der leistende Unternehmer kann einen derartigen Umsatz als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird (§ 9 Abs. 1 UStG) und - soweit die Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten betroffen ist - dieser, der Leistungsempfänger, das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen.

Der Verzicht auf diese Steuerbefreiung ist bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig.

Bei anderen Umsätzen i.S. von § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG kann der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG nur in dem gemäß § 311b Abs. 1 BGB notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden (§ 9 Abs. 3 Satz 2 UStG).

Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Zeitliche Grenze für die Erklärung des Verzichts auf Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung

Der BUNDESFINANZHOF hatte sich in einem Urteil vom 21.10.2015 (XI R 40/13) zur möglichen zeitlichen Grenze für die Erklärung des Verzichts auf die Umsatzsteuerbefreiung einer Grundstückslieferung geäußert.

Ein späterer Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung ist unwirksam, auch wenn er notariell beurkundet wird.

Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist nach § 15a Abs. 1 Satz 1 UStG für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen.

Nach Satz 2 dieser Vorschrift tritt bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile, bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden an die Stelle des Zeitraums von fünf Jahren ein Zeitraum von zehn Jahren.

Umsätze, die wie die Lieferung des Grundstücks unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, sind nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG von der Umsatzsteuer befreit.

Der leistende Unternehmer kann einen derartigen Umsatz als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird (§ 9 Abs. 1 UStG) und - soweit die Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten betroffen ist - dieser, der Leistungsempfänger, das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen.

Der Verzicht auf diese Steuerbefreiung ist bei Lieferungen von Grundstücken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig.

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BFH, 4.5.2011, XI R 44/08

Weder Umsatzsteuerbefreiung noch ermäßigter Steuersatz für die Inszenierung einer Oper - Abgrenzung zu Umsätzen eines Theaters - Steuerbefreiung kultureller Dienstleistungen - Selektive Anwendung des ermäßigten Steuersatzes durch die Mitgliedstaaten
Die Inszenierung einer Oper durch einen selbständig tätigen Regisseur gegen Honorar ist weder nach dem UStG noch nach Unionsrecht steuerbefreit und unterliegt dem Regelsteuersatz.
BStBl 2014 Teil II Seite 200
Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 4. November 2008, 7 K 2310/06 B (EFG 2009, 156)

Hintergrund
1

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist als Regisseur selbständig tätig. Für die Inszenierung einer Oper erhielt er im Streitjahr 2004 von einer kommunalen Bühne ein Honorar. Daneben erzielte er noch Entgelte aus einer Autorentätigkeit.

2

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) behandelte abweichend von der Umsatzsteuerjahreserklärung des Klägers die Inszenierung der Oper nicht als steuerfrei, sondern dem ermäßigten Steuersatz unterliegend. Im Verlauf des Einspruchsverfahrens kündigte das FA an, die Umsatzsteuer höher festzusetzen und das bezogene Honorar nunmehr dem allgemeinen Umsatzsteuersatz zu unterwerfen. Entsprechend der Ankündigung setzte es mit seiner Einspruchsentscheidung die Umsatzsteuer des Streitjahrs herauf.

3

Hiergegen erhob der Kläger Klage. Während des finanzgerichtlichen Verfahrens bescheinigte die zuständige Landesbehörde rückwirkend für das Streitjahr, dass der Kläger die gleichen kulturellen Aufgaben wie die in § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) genannten Einrichtungen erfülle.

4

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Die Inszenierung der Oper sei zwar nicht nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG von der Umsatzsteuer befreit. Dem Kläger sei die Steuerbefreiung für die streitige Leistung jedoch nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) zu gewähren. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2009, 156 veröffentlicht.

5

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es ist im Wesentlichen der Auffassung, der Kläger könne sich für die Steuerfreiheit des streitbefangenen Umsatzes nicht mit Erfolg auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG berufen. Die Voraussetzungen für eine ermäßigte Besteuerung seien im Streitfall ebenfalls nicht erfüllt.

6

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7

Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen, hilfsweise den Umsatzsteuerbescheid für 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer auf ... EUR herabgesetzt wird.

Ferner regt der Kläger hilfsweise eine Anfrage an den V. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) bzw. eine Vorlage an den Großen Senat des BFH und höchst hilfsweise eine Vorlage an den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) an.

8

Er ist der Ansicht, er habe als anerkannte kulturelle Einrichtung mit der Inszenierung der Oper eine steuerbefreite kulturelle Dienstleistung erbracht. Für eine Steuerbefreiung sei es nicht notwendig, dass ein ausübender Künstler vom Publikum als solcher gesehen werden müsse. Ein Regisseur wirke während jeder Vorstellung durch die sich auf der Bühne befindenden Künstler und gebe der Aufführung sein Gepräge. Selbst wenn die Inszenierung der Oper nicht steuerfrei sei, unterliege sie jedenfalls nur dem ermäßigten Steuersatz. Unter einem ausübenden Künstler sei auch ein Regisseur zu verstehen.

Urteilsbegründung
9

II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

10

Entgegen der Vorentscheidung ist der nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 (Satz 1) UStG steuerbare Umsatz aus der entgeltlichen Inszenierung der Oper nicht steuerbefreit. Diese vom Kläger erbrachte sonstige Leistung unterliegt dem allgemeinen Steuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG).

11

1. Eine Steuerbefreiung ergibt sich weder aus nationalen Vorschriften noch aus unionsrechtlichen Bestimmungen.

12

a) Die Voraussetzungen des § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG sind nicht erfüllt.

13

Danach sind die Umsätze der Theater, Orchester und der weiteren in dieser Vorschrift genannten Einrichtungen des Bundes, der Länder, der Gemeinden oder der Gemeindeverbände steuerfrei. Das Gleiche gilt für die Umsätze gleichartiger Einrichtungen anderer Unternehmer, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie die gleichen kulturellen Aufgaben erfüllen (§ 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 2 UStG). Die vom Kläger erbrachte Leistung ist --was allein in Betracht kommt-- kein Umsatz eines Theaters i.S. von § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG.

14

aa) Allein die vom Kläger im Laufe des finanzgerichtlichen Verfahrens beigebrachte Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde, nach der er die gleichen kulturellen Aufgaben wie die in § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG genannten Einrichtungen erfüllt, vermag die Steuerbefreiung der Inszenierung der Oper nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG nicht zu bewirken.

15

Eine Bindungswirkung für das Besteuerungsverfahren entfaltet die Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde lediglich insoweit, als in ihr festgestellt wird, dass der Kläger die gleichen kulturellen Aufgaben wie die in § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG bezeichneten Einrichtungen erfüllt, mithin seine Leistungen den gleichen kulturellen Stellenwert haben. Die Beurteilung, ob der Unternehmer eine Einrichtung betreibt, die einer Einrichtung i.S. des § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG gleichartig ist, obliegt hingegen den Finanzbehörden und Finanzgerichten (vgl. BFH-Urteil vom 20. April 1988 X R 20/82, BFHE 153, 454, BStBl II 1988, 796; Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 31. Juli 2008 9 B 80/07, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 2009, 793, m.w.N.; BVerwG-Urteil vom 11. Oktober 2006 10 C 4/06, NJW 2007, 714, m.w.N.).

16

bb) Der Kläger kann nicht als gleichartige Einrichtung i.S. des § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 2 UStG angesehen werden.

17

Ein Theater wendet sich in der Regel an eine unbestimmte Zahl von Zuschauern und hat die Aufgabe, der Öffentlichkeit Theaterstücke in künstlerischer Form nahezubringen (vgl. BVerwG-Beschluss in NJW 2009, 793; Abschn. 4.20.1. Abs. 1 Satz 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses). Die Vorentscheidung geht daher zutreffend davon aus, dass Umsätze eines Theaters nur dann vorliegen können, wenn Personen in irgendeiner Weise auf einer Bühne vor einem Publikum ein Stück zur Aufführung bringen. Dieses Wesensmerkmal eines Theaterumsatzes muss auch für einen Umsatz einer Einrichtung, die einem Theater einer Gebietskörperschaft gleichartig ist, erfüllt sein.

18

Dem steht nicht entgegen, dass nach der Rechtsprechung des EuGH, der sich der BFH angeschlossen hat, die Mitgliedstaaten nicht berechtigt sind, bei der Anerkennung als gleichartige Einrichtung Einzelkünstler anders zu behandeln als kulturelle Gruppen (vgl. EuGH-Urteile vom 3. April 2003 Rs. C-144/00 --Hoffmann--, Slg. 2003, I-2921, BFH/NV Beilage 2003, 153; vom 23. Oktober 2003 Rs. C-109/02 --Kommission/Deutschland--, Slg. 2003, I-12691, BFH/NV Beilage 2004, 37, Rz 23, m.w.N.; BFH-Urteil vom 18. Februar 2010 V R 28/08, BFHE 228, 474, BStBl II 2010, 876). Denn Theater im vorgenannten Sinne kann auch eine für Zuschauer bestimmte Aufführung durch nur eine Person sein.

19

Der Kläger erbrachte mit der Regie eine Leistung, die Bedingung für Theater i.S. des § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG ist, weil hierdurch das künstlerische Gesamtkonzept der Aufführung erstellt und die Tätigkeit der verschiedenen Mitwirkenden koordiniert wird. Zwar mag die Ansicht des Klägers zutreffen, dass ein Regisseur während jeder Vorstellung durch die sich auf der Bühne befindenden Künstler wirkt und hierdurch der Vorstellung sein Gepräge gibt. Das Wirken der Akteure auf der Bühne in der Inszenierung des Klägers ist diesem jedoch nicht derart als eigene Leistung zuzurechnen, dass er hierdurch als eine dem Theater einer Gebietskörperschaft gleichartige Einrichtung angesehen werden kann.

20

b) Entgegen der Vorentscheidung ist die Steuerbefreiung der streitigen Leistung nicht gemäß Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG --nunmehr Art. 132 Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem --MwStSystRL-- (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 347/1)-- zu gewähren. Danach befreien die Mitgliedstaaten bestimmte kulturelle Dienstleistungen und eng damit verbundene Lieferungen von Gegenständen, die von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder anderen von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannten Einrichtungen erbracht werden, von der Steuer.

21

Der Kläger erbrachte als selbständig tätiger Regisseur mit der Inszenierung der Oper eine kulturelle Dienstleistung i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG.

22

Dennoch kann er sich zur Erlangung der Steuerfreiheit seiner Leistung nicht auf diese Bestimmung berufen. Denn der nationale Gesetzgeber durfte solche Leistungen wie die hier streitigen von der Steuerbefreiung ausnehmen.

23

aa) Das FG hat zutreffend erkannt, dass der jeweilige Mitgliedstaat nach Art. 13 Teil A Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bestimmen kann, welche kulturellen Dienstleistungen er von der Umsatzsteuer befreit. Zwar konnte in der Rechtsprechung des BFH bisher offenbleiben, ob und inwieweit für die Mitgliedstaaten eine Ermächtigung besteht, für bestimmte kulturelle Dienstleistungen eine Steuerfreiheit anzuordnen und andere kulturelle Dienstleistungen von der Steuerfreiheit auszunehmen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 228, 474, BStBl II 2010, 876). Nach dem Wortlaut und der Entstehungsgeschichte des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG können die Mitgliedstaaten jedoch entscheiden, welche kulturellen Dienstleistungen sie von der Umsatzsteuer befreien und welche von der Steuerbefreiung ausgenommen bleiben sollen.

24

Das Tatbestandsmerkmal "bestimmte" --dem die Begriffe "certain" in der englischen und "certaines" in der französischen Sprachfassung des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG entsprechen-- beinhaltet, dass die Mitgliedstaaten nicht alle kulturellen Dienstleistungen von der Umsatzsteuer befreien müssen, sondern diese bestimmen dürfen. Der Wortlaut dieser Bestimmung geht darauf zurück, dass die Mitgliedstaaten sich bei der Formulierung der Richtlinie nicht auf einen Katalog bestimmter Dienstleistungen, wie er in einem Entwurf der Richtlinie 77/388/EWG noch vorgesehen war, einigen konnten und eine ebenfalls erwogene fakultative Befreiung letztlich nicht umgesetzt wurde (vgl. Jacobs, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2007, 45, 51, m.w.N.). Die Mitgliedstaaten haben --auch nach Ansicht des Klägers-- ein Auswahlrecht hinsichtlich dessen, was unter kulturellen Dienstleistungen zu verstehen ist (vgl. Jacobs, UR 2007, 45; Erster Bericht der Kommission über das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems, KOM (83) 426, Seite 47). Eine andere Bedeutung ist dem Tatbestandsmerkmal "bestimmte" nicht beizumessen. Wären alle kulturellen Dienstleistungen von der Umsatzsteuer zu befreien, wäre dieses Tatbestandsmerkmal überflüssig und bedeutungslos (vgl. Erster Bericht der Kommission über das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems, KOM (83) 426, Seite 47).

25

Es steht somit grundsätzlich im Einklang mit Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG, wenn der nationale Gesetzgeber in § 4 Nr. 20 UStG nicht alle, sondern nur bestimmte kulturelle Dienstleistungen von der Umsatzsteuer befreit.

26

bb) Der Senat vermag der Vorentscheidung nicht darin zu folgen, dass § 4 Nr. 20 UStG den Grundsatz der steuerlichen Neutralität verletzt.

27

Dieser Grundsatz verbietet insbesondere, gleichartige und deshalb miteinander in Wettbewerb stehende Waren oder Dienstleistungen hinsichtlich der Mehrwertsteuer unterschiedlich zu behandeln (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. EuGH-Urteil in Slg. 2003, I-12691, BFH/NV Beilage 2004, 37, Rz 20, m.w.N.).

28

Der Senat kann es dahinstehen lassen, ob es sich --wie das FG meint-- bei der Inszenierung einer Oper und der Gestellung eines Regisseurs durch ein Theater um gleichartige und deshalb im Wettbewerb stehende Leistungen handelt. Denn entgegen der Auffassung des FG und des Klägers ist auch die entgeltliche Gestellung eines Regisseurs durch ein Theater steuerpflichtig.

29

Überlässt ein Theater in öffentlich-rechtlicher Trägerschaft einen angestellten Regisseur gegen Entgelt einem anderen Theater, ist diese Leistung weder nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG noch nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG von der Umsatzsteuer befreit (ebenso Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Berlin vom 22. August 2000 - St 137 -S 7177- 2/00, UR 2001, 178; Verfügung der OFD Magdeburg vom 24. Mai 2000 -S 7177- 6 - St 243, UR 2000, 395). Entgegen der Auffassung des FG Rheinland-Pfalz sind Umsätze eines Theaters durch Gestellung von Personal für ein anderes Theater keine nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG steuerfreien Dienstleistungen (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 11. April 2003 3 K 2834/00, EFG 2003, 1736; die Revision hat sich in der Hauptsache erledigt, vgl. BFH-Beschluss vom 14. Februar 2006 V R 57/03, BFH/NV 2006, 1121).

30

(1) Nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG sind in Bezug auf ein Theater nur solche Umsätze steuerfrei, die für dessen Betrieb unter Einschluss der damit üblicherweise verbundenen Nebenleistungen typisch sind (vgl. BFH-Beschluss vom 7. Dezember 2009 XI B 52/09, BFH/NV 2010, 482; BFH-Urteil vom 21. April 2005 V R 6/03, BFHE 210, 479, BStBl II 2005, 899). Die entgeltliche Personalgestellung stellt aber keine typische Leistung eines Theaters dar. Sie ist auch keine üblicherweise mit einer typischen Theaterleistung verbundene Nebenleistung.

31

Dies weicht entgegen der Ansicht des Klägers nicht von der Entscheidung des V. Senats des BFH vom 4. Dezember 1969 V R 108/66 (BFHE 98, 86, BStBl II 1970, 355) ab. Hiernach war die entgeltliche Zurverfügungstellung eines Ensembles für Aufführungen nach § 47 Nr. 1 der Durchführungsbestimmungen zum Umsatzsteuergesetz 1951 umsatzsteuerfrei. Zum einen ist die vorgenannte Entscheidung zu einer anderen als der im Streitfall maßgebenden Rechtslage ergangen. Zum anderen stellt die Überlassung eines Ensembles für Aufführungen auf einer fremden Bühne im Gegensatz zur Überlassung eines Regisseurs einen für den Betrieb eines Theaters typischen Umsatz dar.

32

Die vom Kläger hilfsweise angeregte Anfrage an den V. Senat des BFH bzw. eine Vorlage an den Großen Senat des BFH kommt deshalb mangels Abweichung nicht in Betracht.

33

(2) Auch nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG ist diese Leistung nicht steuerbefreit. Die Steuerbefreiung der entgeltlichen Überlassung eines angestellten Regisseurs ist nach Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b 1. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG ausgeschlossen. Hiernach sind von der Steuerbefreiung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG kulturelle Dienstleistungen ausgeschlossen, wenn sie zur Ausübung der Tätigkeiten, für die Steuerbefreiung gewährt wird, nicht unerlässlich sind. Die entgeltliche Überlassung eines angestellten Regisseurs ist eine Dienstleistung, die nicht den Kernbereich der steuerbefreiten Theaterleistung betrifft und daher für die Leistung der überlassenden Einrichtung erlässlich ist.

34

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der Entscheidung des EuGH vom 14. Juni 2007 Rs. C-434/05 --Horizon College-- (Slg. 2007, I-4793, BFH/NV Beilage 2007, 389). Hiernach kann zwar die entgeltliche Gestellung eines Lehrers an eine Lehreinrichtung als mit dem Unterricht eng verbundene Dienstleistung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG von der Mehrwertsteuer befreit sein. Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG bezieht aber im Gegensatz zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. n der Richtlinie 77/388/EWG auch mit steuerbefreitem Unterricht "eng verbundene Dienstleistungen" in die Steuerbefreiung ein.

35

2. Die Leistung des Klägers unterliegt dem Regelsteuersatz und nicht dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG.

36

a) Die Steuer ermäßigt sich nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG in der bis zum 15. Dezember 2004 gültigen Fassung (a.F.) auf 7 % für die Leistungen der Theater, Orchester, Kammermusikensembles, Chöre und Museen sowie die Veranstaltung von Theatervorführungen und Konzerten durch andere Unternehmer. Die mit Wirkung vom 16. Dezember 2004 neu gefasste Vorschrift des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG sieht den ermäßigten Steuersatz für die Eintrittsberechtigung für Theater, Konzerte und Museen sowie die den Theatervorführungen und Konzerten vergleichbaren Darbietungen ausübender Künstler vor.

37

Wie das FG zutreffend erkennt, hat der Kläger nach dem Wortlaut des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG a.F. keinen Anspruch auf die Steuerermäßigung. Denn er stellt weder ein Theater dar noch betreibt er ein solches. Auch nach der noch mit Wirkung für das Streitjahr geänderten Fassung der Vorschrift ermäßigt sich der Steuersatz im Streitfall nicht. Die vom Kläger im Streitjahr erbrachte Leistung stellt jedenfalls keine den Theatervorführungen oder Konzerten vergleichbare Darbietung i.S. des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG dar (vgl. zu Choreographieleistungen FG Düsseldorf, Urteil vom 27. Januar 2010 5 K 1072/08 U, EFG 2010, 1079).

38

b) Der Kläger kann sich für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes entgegen der Ansicht des FG nicht unmittelbar auf Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 i.V.m. Anhang H Kategorie 8 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 98 Abs. 2 MwStSystRL i.V.m. Anhang III Nr. 9) berufen. Die Mitgliedstaaten können nach dieser Bestimmung auf Lieferungen und Dienstleistungen der in Anhang H genannten Kategorien einen ermäßigten Steuersatz anwenden. Anhang H Kategorie 8 nennt Werke bzw. Darbietungen von Schriftstellern, Komponisten und ausübenden Künstlern sowie deren Urheberrechte.

39

Es kann dahinstehen, ob die Inszenierung einer Oper im Lichte von Art. 98 MwStSystRL, dem nach Abs. 3 der Präambel dieser Richtlinie klarstellende Funktion zukommt, unter die Kategorie 8 des Anhangs H der Richtlinie 77/388/EWG fällt. Eine unmittelbare Berufung kommt schon deshalb nicht in Betracht, weil die Anwendung eines ermäßigten Steuersatzes nicht zwingend ist. Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG verpflichtet die Mitgliedstaaten nicht, sondern ermächtigt sie nur, für die im Anhang H der Richtlinie 77/388/EWG genannten Kategorien ermäßigte Steuersätze vorzusehen. Die Mitgliedstaaten haben unter der Voraussetzung, dass der Grundsatz der steuerlichen Neutralität beachtet wird, die Möglichkeit, konkrete und spezifische Aspekte einer Kategorie von Dienstleistungen i.S. des Anhangs H der Richtlinie 77/388/EWG mit einem ermäßigten Mehrwertsteuersatz zu belegen. Die selektive Anwendung des ermäßigten Steuersatzes ist hiernach nicht ausgeschlossen, sofern sie keine Gefahr einer Wettbewerbsverzerrung nach sich zieht (vgl. EuGH-Urteile in Slg. 2003, I-12691, BFH/NV Beilage 2004, 37, Rz 20, m.w.N.; vom 6. Mai 2010 Rs. C-94/09 --Kommission/Frankreich--, UR 2010, 452, Rz 25, m.w.N.). Hiernach steht es im Einklang mit dem Unionsrecht, wenn der nationale Gesetzgeber u.a. die den Theatervorführungen und Konzerten vergleichbaren Darbietungen ausübender Künstler mit dem ermäßigten Steuersatz belegt, diesen hingegen für die Dienstleistungen eines Regisseurs nicht vorsieht. Denn die Dienstleistungen der den Theatervorführungen und Konzerten vergleichbaren Darbietungen ausübender Künstler sind weder mit denen eines Regisseurs gleichartig noch stehen sie im Wettbewerb zueinander.

40

3. Da die Vorentscheidung teilweise von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, ist sie aufzuheben. Die Sache ist spruchreif im Sinne einer Abweisung der Klage.

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4. Eine Vorlage an den EuGH nach Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union ist nicht geboten. Zweifel an der Auslegung des für die Entscheidung im Streitfall einschlägigen Unionsrechts bestehen nicht.
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BFH, 4.5.2011, XI R 44/08

Weder Umsatzsteuerbefreiung noch ermäßigter Steuersatz für die Inszenierung einer Oper - Abgrenzung zu Umsätzen eines Theaters - Steuerbefreiung kultureller Dienstleistungen - Selektive Anwendung des ermäßigten Steuersatzes durch die MitgliedstaatenDie Inszenierung einer Oper durch einen selbständig tätigen Regisseur gegen Honorar ist weder nach dem UStG noch nach Unionsrecht steuerbefreit und unterliegt dem Regelsteuersatz.BStBl 2014 Teil II Seite 200Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 4. November 2008, 7 K 2310/06 B (EFG 2009, 156)

Hintergrund1

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist als Regisseur selbständig tätig. Für die Inszenierung einer Oper erhielt er im Streitjahr 2004 von einer kommunalen Bühne ein Honorar. Daneben erzielte er noch Entgelte aus einer Autorentätigkeit.

2

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) behandelte abweichend von der Umsatzsteuerjahreserklärung des Klägers die Inszenierung der Oper nicht als steuerfrei, sondern dem ermäßigten Steuersatz unterliegend. Im Verlauf des Einspruchsverfahrens kündigte das FA an, die Umsatzsteuer höher festzusetzen und das bezogene Honorar nunmehr dem allgemeinen Umsatzsteuersatz zu unterwerfen. Entsprechend der Ankündigung setzte es mit seiner Einspruchsentscheidung die Umsatzsteuer des Streitjahrs herauf.

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Umsatzsteuerbefreiung für Betreuungsleistungen

Im AmtshilfeRLUmsG (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz) wurden zum 01. Juli 2013 zahlreiche steuerliche Vorschriften geändert. Darunter auch Vorschriften aus dem Umsatzsteuergesetz (UStG).

§ 4 Nr. 16 Satz 1 i UStG besagt nunmehr:

"... Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 fallenden Umsätzen sind steuerfrei:
die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen, die von
Einrichtungen, mit denen ein Vertrag nach § 8 Absatz 3 des Gesetzes zur Errichtung der Sozialversicherung für Landwirtschaft, Forsten und Gartenbau über die Gewährung von häuslicher Krankenpflege oder Haushaltshilfe nach den §§ 10 und 11 des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte, § 10 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte oder nach § 54 Absatz 2 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch besteht ..."
Nr. 16 Satz 1 k: "... Einrichtungen, die als Betreuer nach § 1896 Absatz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs bestellt worden sind, sofern es sich nicht um Leistungen handelt, die nach § 1908i Absatz 1 in Verbindung mit § 1835 Absatz 3 des Bürgerlichen Gesetzbuchs vergütet werden, oder ..."

Nr. 16 Satz 1 l: "... Einrichtungen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr die Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 25 Prozent der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind ..."
cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg
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Umsatzsteuerbefreiung für Betreuungsleistungen

Im AmtshilfeRLUmsG (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz) wurden zum 01. Juli 2013 zahlreiche steuerliche Vorschriften geändert. Darunter auch Vorschriften aus dem Umsatzsteuergesetz (UStG).

§ 4 Nr. 16 Satz 1 i UStG besagt nunmehr:

"... Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 fallenden Umsätzen sind steuerfrei:die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen, die vonEinrichtungen, mit denen ein Vertrag nach § 8 Absatz 3 des Gesetzes zur Errichtung der Sozialversicherung für Landwirtschaft, Forsten und Gartenbau über die Gewährung von häuslicher Krankenpflege oder Haushaltshilfe nach den §§ 10 und 11 des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte, § 10 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte oder nach § 54 Absatz 2 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch besteht ..."Nr. 16 Satz 1 k: "... Einrichtungen, die als Betreuer nach § 1896 Absatz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs bestellt worden sind, sofern es sich nicht um Leistungen handelt, die nach § 1908i Absatz 1 in Verbindung mit § 1835 Absatz 3 des Bürgerlichen Gesetzbuchs vergütet werden, oder ..."

Nr. 16 Satz 1 l: "... Einrichtungen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr die Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 25 Prozent der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind ..."cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

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EuGH: Berufsbetreuer bald von Umsatzsteuerpflicht befreit?

Berufsbetreuer müssen bisher aus ihrem Honorar 19 % Umsatzsteuer abführen, da das deutsche Umsatzsteuergesetz hier keine Umsatzsteuerbefreiung vorsieht.

Denkbar ist jedoch eine Umsatzsteuerbefreiung nach europäischem Recht (Artikel 132 Abs. 1 Buchst. g der MWStSystRL). Danach sind Leistungen von der Umsatzsteuer befreit, die von einer sozialen Einrichtung erbracht werden und eng mit der Sozialfürsorge sowie der sozialen Sicherheit zusammenhängen.

In mehreren Finanzgerichts-Urteilen wurde jedoch entschieden, dass bei Berufsbetreuern die Voraussetzungen für eine Umsatzsteuerbefreiung nach europäischem Recht nicht erfüllt seien. In dem noch nicht verabschiedeten Jahressteuergesetz 2013 ist eine neue Vorschrift enthalten, nach der ab 2013 die Umsätze von Berufsbetreuern nicht mehr der Umsatzsteuer unterliegen sollen (§ 4 Nr. 16k UStG). Dadurch würde sich die Honorierung deutlich verbessern.

Das Revisionsverfahren vor dem BFH zu dieser Frage ruht bis zur Entscheidung des EuGH über die Umsatzsteuerfreiheit von ambulanten Pflegeleistungen (BFH-Urteil vom 12.1.2012, V R 7/11, BFH/NV 2012 S. 817). Der BFH wird also die Besteuerung von Betreuungsumsätzen nach europarechtlichen Grundsätzen überprüfen.

(Az. der EuGH-Vorlage: Rs. C-174/11, BFH-Urteil vom 12.1.2012, V R 7/11, BFH/NV 2012 S. 817)

Sprechen Sie mich bei Fragen gern an, dann können wir Ihren Fall individuell besprechen.

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EuGH: Berufsbetreuer bald von Umsatzsteuerpflicht befreit?

Berufsbetreuer müssen bisher aus ihrem Honorar 19 % Umsatzsteuer abführen, da das deutsche Umsatzsteuergesetz hier keine Umsatzsteuerbefreiung vorsieht.

Denkbar ist jedoch eine Umsatzsteuerbefreiung nach europäischem Recht (Artikel 132 Abs. 1 Buchst. g der MWStSystRL). Danach sind Leistungen von der Umsatzsteuer befreit, die von einer sozialen Einrichtung erbracht werden und eng mit der Sozialfürsorge sowie der sozialen Sicherheit zusammenhängen.

In mehreren Finanzgerichts-Urteilen wurde jedoch entschieden, dass bei Berufsbetreuern die Voraussetzungen für eine Umsatzsteuerbefreiung nach europäischem Recht nicht erfüllt seien. In dem noch nicht verabschiedeten Jahressteuergesetz 2013 ist eine neue Vorschrift enthalten, nach der ab 2013 die Umsätze von Berufsbetreuern nicht mehr der Umsatzsteuer unterliegen sollen (§ 4 Nr. 16k UStG). Dadurch würde sich die Honorierung deutlich verbessern.

Das Revisionsverfahren vor dem BFH zu dieser Frage ruht bis zur Entscheidung des EuGH über die Umsatzsteuerfreiheit von ambulanten Pflegeleistungen (BFH-Urteil vom 12.1.2012, V R 7/11, BFH/NV 2012 S. 817). Der BFH wird also die Besteuerung von Betreuungsumsätzen nach europarechtlichen Grundsätzen überprüfen.

(Az. der EuGH-Vorlage: Rs. C-174/11, BFH-Urteil vom 12.1.2012, V R 7/11, BFH/NV 2012 S. 817)

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Regelung Umsatzsteuerbefreiung bei Heilpraktikern und Gesundheitsfachberufen



(Foto: ©Alexandra-H./PIXELIO/www.pixelio.de)

Die Steuerbefreiung kommt für Leistungen aus der Tätigkeit von Gesundheitsfachberufen grundsätzlich nur in Betracht, wenn sie durch ärztliche Verordnung bzw. eine Verordnung eines Heilpraktikers oder im Rahmen einer Vorsorge- oder Rehabilitationsmaßnahme durchgeführt werden.

http://www.bundesfinanzministerium.de/
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Die Steuerbefreiung kommt für Leistungen aus der Tätigkeit von Gesundheitsfachberufen grundsätzlich nur in Betracht, wenn sie durch ärztliche Verordnung bzw. eine Verordnung eines Heilpraktikers oder im Rahmen einer Vorsorge- oder Rehabilitationsmaßnahme durchgeführt werden.

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Bundesrechnungshof: Leistungen von Kreditfabriken ohne Rechtsgrundlage steuerbefreit

Der Bundesrechnungshof kritisiert die seit dem Jahr 2008 geltende Umsatzsteuerbefreiung für Kreditfabriken. Da die Neuregelung nicht zustande kam und keine weitere Gesetzesinitiative vorgesehen ist, fehlt die gesetzliche Grundlage, Leistungen von Kreditfabriken von der Steuer auszunehmen. Der Präsident des Bundesrechnungshofes, Dieter Engels, hält die Leistungen der Kreditfabriken als unzulässigerweise subventioniert, da sie ohne Gesetzesgrundlage sind. Engels forderte die rückwirkende Anpassung der Regeln.

Kreditinstitute geben aus Kostengründen die Überwachung der Kredite und das damit verbunde Mahnwesen an externe Dienstleister ab, sogennante Kreditfabriken. Diese sind durch fehlende gesetzliche Grundlage von der Umsatzsteuer befreit.

Zwar ist der Beschluss der Finanzbehörden nunmehr aufgehoben. Allerdings soll die Steuerbefreiung noch ein weiteres Jahr gelten.

Hierfür besteht nach Auffassung des Bundesrechnungshofes keine Rechtsgrundlage. Die eindeutige Rechtslage gebietet es, die Besteuerung bei den Kreditfabriken umgehend sicherzustellen.

Zudem müsse das Bundesfinanzministerium (BMF) darauf hinwirken, dass die Umsätze der Kreditfabriken auch für die zurückliegenden Jahre ordnungsgemäß besteuert werden.

http://bundesrechnungshof.de/veroeffentlichungen/sonderberichte/kreditfabriken.pdf
Bundesrechnungshof - Pressestelle - 3. April 2012, Pressemitteilung

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Bundesrechnungshof: Leistungen von Kreditfabriken ohne Rechtsgrundlage steuerbefreit

Der Bundesrechnungshof kritisiert die seit dem Jahr 2008 geltende Umsatzsteuerbefreiung für Kreditfabriken. Da die Neuregelung nicht zustande kam und keine weitere Gesetzesinitiative vorgesehen ist, fehlt die gesetzliche Grundlage, Leistungen von Kreditfabriken von der Steuer auszunehmen. Der Präsident des Bundesrechnungshofes, Dieter Engels, hält die Leistungen der Kreditfabriken als unzulässigerweise subventioniert, da sie ohne Gesetzesgrundlage sind. Engels forderte die rückwirkende Anpassung der Regeln.

Kreditinstitute geben aus Kostengründen die Überwachung der Kredite und das damit verbunde Mahnwesen an externe Dienstleister ab, sogennante Kreditfabriken. Diese sind durch fehlende gesetzliche Grundlage von der Umsatzsteuer befreit.

Zwar ist der Beschluss der Finanzbehörden nunmehr aufgehoben. Allerdings soll die Steuerbefreiung noch ein weiteres Jahr gelten.

Hierfür besteht nach Auffassung des Bundesrechnungshofes keine Rechtsgrundlage. Die eindeutige Rechtslage gebietet es, die Besteuerung bei den Kreditfabriken umgehend sicherzustellen.

Zudem müsse das Bundesfinanzministerium (BMF) darauf hinwirken, dass die Umsätze der Kreditfabriken auch für die zurückliegenden Jahre ordnungsgemäß besteuert werden.

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