Sale-and-lease-Back - Zeitpunkt der Steuerentstehung

BFH Urteil vom 27.11.2019 (V R 25/18) - Zeitpunkt der Steuerentstehung.

In dem Urteil kamen die Richter zu der Ansicht, dass wenn die Leistung in der Mitwirkung an einer bilanziellen Gestaltung als zeitlich begrenzter Dauerleistung besteht, die Leistung erst mit der Beendigung der dieser Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnisse erbracht wird.

Nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG entsteht die Steuer bei der Berechnung der Steuer nach vereinbarten Entgelten mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind.

Unionsrechtliche Grundlage hierfür ist Art. 63 der Richtlinie des Rates 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL), wonach Steuertatbestand und Steueranspruch mit der Leistungsbewirkung eintreten.

Für die Leistungsausführung i.S. von § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG kommt es bei zeitlich begrenzten Dauerleistungen wie etwa Duldungs- oder Unterlassungsleistungen auf die Beendigung der dem zugrunde liegenden Rechtsverhältnisse an.

Im Streitfall handelt es sich um eine derart zeitlich begrenze Dauerleistung. Zwar ist das FG zutreffend davon ausgegangen, dass die Leistung der Klägerin in der Mitwirkung an einer bilanziellen Gestaltung bestand, wobei nicht darüber zu entscheiden ist, ob diese Mitwirkung bilanziell im Sinne einer rechtswirksamen Anerkennung der Gestaltung erfolgreich war.

Das FG hat aber nicht hinreichend berücksichtigt, dass die Klägerin ihre Mitwirkungsleistung auf der vertraglichen Grundlage mehrerer zusammenhängender Rechtsverhältnisse, eines Kauf-, eines Darlehen- und eines Leasingvertrages, ausgeführt hatte. Die Gesamtheit dieser Verträge für Zwecke der Umsatzsteuer führt zum einen dazu, dass umsatzsteuerrechtlich weder von einer Lieferung noch von einer Nutzungsüberlassung im Rahmen eines Leasingverhältnisses, sondern von der Mitwirkung an der bilanziellen Gestaltung auszugehen ist.

Zum anderen ergibt sich - im Hinblick auf die umsatzsteuerrechtliche Umqualifizierung von Kauf, Darlehen und Leasing in eine Mitwirkungsleistung - das Entgelt nicht aus der Summe der Leasingraten, sondern aus dem Saldo aus Leasingraten, Kaufpreis und Darlehenszinsen.

Entgelt ist daher nur der Betrag der Leasingraten abzüglich des Kaufpreises und der Darlehenszinsen.

Es liegen keine Teilleistungen vor. Die Steuerentstehung mit Leistungsausführung gilt auch für Teilleistungen, bei denen für bestimmte Teile einer wirtschaftlich teilbaren Leistung das Entgelt gesondert vereinbart wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Sätze 2 und 3 UStG).

Dies setzt die Vorgaben aus Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL zu den Leistungen, die zu aufeinanderfolgenden Abrechnungen oder Zahlungen Anlass geben, nur unzureichend um.

Die Annahme einer Teilleistung scheitert bereits an der fehlenden wirtschaftlichen Teilbarkeit der von der Klägerin erbrachten Mitwirkungsleistung.

Soweit sich das FA hiergegen auf die monatlich vereinbarten Leasingraten bezieht, berücksichtigt es nicht hinreichend, dass im Streitfall keine Nutzungsüberlassung, sondern eine Mitwirkungsleistung vorliegt.

Die Klägerin hat auch keine Anzahlungen vereinnahmt. Wird das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, so entsteht insoweit die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG).

Dies beruht unionsrechtlich auf Art. 65 MwStSystRL, wonach die Steuer bei Anzahlungen vor der Leistungsbewirkung zum Zeitpunkt der Vereinnahmung entsprechend dem vereinnahmten Betrag entsteht.