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Bildung eines Aufsichtsrats als Möglichkeit der Zahlung einer Altersrente und zusätzlichem Gehalt

Immer wieder stellt sich die Frage, ob eine vereinbarte und gezahlte Pension für die ehemalige Geschäftsführertätigkeit neben einem aktuellen Geschäftsführergehalt an einen Gesellschafter-Geschäftsführer eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) darstellt.

I. In einem Urteil des Finanzgerichts Münster vom 25.07.2019 ( 10 K 1583/19) wurde genau dieses Thema wieder aufgegriffen. Dort musste ein Vorgang steuerlich beurteilt werden, bei dem der ehemalige Geschäftsführer mit Erreichen der Altersgrenze aus dem Unternehmen ausgeschieden war, seine zugesagte Pension erhielt, später jedoch wieder als Geschäftsführer eingestellt wurde und parallel zu seiner Pension aus dem Unternehmen auch ein weiteres Geschäftsführergehalt bezog.

Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht.

Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Senat die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte.

Außerdem muss der Vorgang geeignet sein, bei dem begünstigten Gesellschafter einen Bezug i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen.

Ist der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender, so kann eine vGA auch dann anzunehmen sein, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn oder an eine ihm nahe stehende Person erbringt, für die es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt.

Zu Pensionsleistungen an einen Geschäftsführer vertritt der BFH die Auffassung, dass die Altersbezüge zwar auch zum Teil Entgelt für die geleistete Tätigkeit in der Vergangenheit sind, vor allem aber den Versorgungsbedarf des Geschäftsführers bei Wegfall der Gehaltsbezüge aus der Anstellung decken sollen.

Werden bei fortbestehender entgeltlicher Geschäftsführeranstellung Altersbezüge geleistet, werde der eigentliche Zweck der betrieblichen Pensionszusage und Altersabsicherung verfehlt. Steuerrechtlich sei maßgebend auf die Sicht der leistenden Kapitalgesellschaft abzustellen, die Sicht und Interessenlage des Geschäftsführers sei unbeachtlich.

Angesichts des Zwecks der Alterssicherung würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft entweder verlangen, dass das Gehalt aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsbezüge angerechnet wird, oder aber der vereinbarte Eintritt des Versorgungsfalles bis zur endgültigen Beendigung der Geschäftsführungstätigkeit aufgeschoben wird.

Diese Grundsätze hat der BFH zu Sachverhalten herausgearbeitet, in denen die Anstellung des Geschäftsführers neben Altersversicherungsleistungen fortgeführt und nicht beendet wurde.

Ein neuer Anstellungsvertrag stellt hingegen eine neue zivilrechtliche Grundlage dar. Es liegt keine unveränderte Weiterbeschäftigung vor. Die Voraussetzungen für den Pensionsanspruch waren nach dem Inhalt der erteilten Pensionszusage vor Abschluss des neuen Anstellungsvertrages erfüllt.

Der neue Anstellungsvertrag berührt die Regelungen in der Pensionszusage zum Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft als Voraussetzung für den Pensionsanspruch nicht, sondern lässt diesen unberührt. Der neue Anstellungsvertrag ist nicht mehr der Maßstab für das zivilrechtliche Entstehen des Anspruchs auf die Pensionszahlungen; der neue Anstellungsvertrag berührt nicht den zivilrechtlichen Anspruch aus der Pensionszusage.

Für den neuen Anstellungsvertrag bei gleichzeitiger Pensionszahlung ist daher der allgemeine Fremdvergleich, insbesondere zur angemessenen Höhe der Gesamtleistungen, dahin anzustellen, ob das Gehalt bei der gegebenen gleichzeitigen Zahlung zweier Leistungen anzurechnen ist (entweder das Gehalt auf die Pension oder umgekehrt, je nachdem, welcher Bestandteil gewichtiger ist).

Nach Auffassung des Senats ist im konkreten Einzelfall auch unter Beachtung der dargestellten Grundsätze der Rechtsprechung des BFH der Fremdvergleich als gewahrt anzusehen und die Zahlung des Geschäftsführergehaltes neben den Pensionsleistungen nicht als gesellschaftlich veranlasste Vorteilszuwendung und damit als vGA einzuordnen.

II. das Urteil zeigt also den Gedanken auf, dass das Arbeitsverhältnis, auf das die Zahlung der Pension beruht, strikt getrennt werden muss zu dem neuen Arbeitverhältnis.

Das Weiterführen der Geschäftsführertätigkeit durch Abschluss eines freien Beratervertrages schien hier eine Möglichkeit zu sein. Aber diese Möglichkeit wird auch kritisch gesehen (FG Berlin-Brandenburg, 06.09.2016, 6 K 6168/13).

Eine weitere Möglichkeit der Beibehaltung des alten Geschäftsführers, ist die Bildung eines Beirats oder einer Aufsichtsrates. Die regelungen zum Aufsichtsrat finden sich in § 52 GmbHG. Unterschieden werden muss in diesem Zusammenhang zwischen einem

  • beratenden Aufsichtsrat und einem
  • kontrollierenden Aufsichtsrat.

Hier sind die Verträge genau zu formulieren, denn Aufsichtsratsvergütungen für kontrollierenden Aufsichtsräte sind nach § 10 Nr. 4 KStG zur Hälfte nicht abzugsfähige Betriebsausgaben. Beratende Aufssichtsräte fällen nicht unter dieses Abzugsverbot. Daher ist eine strenge Abgrenzung zu sichern.

Zur Abgrenzung zwischen kontrollierender und beratender Funktion hat das FG Düsseldorf mit Urteil vom 08.03.2005 (6 K 5037/01) Stellung genommen und klargestellt, dass für diese Unterscheidung, die Einflussmöglichkeiten auf die laufende Geschäftsführung der Gesellschaft zu analysieren ist.

Für einen kontrollierenden Charakter müssen die Aufsichtsratsmitglieder für Ihre Entscheidungen gesellschaftsrechtlich verantwortlich sein und auch schadensersatzpflichtig gemacht serden können.

Auch in Hinblick auf das o.g. Urteil des FG Münster ist der beratende Aufsichtsrat eine sinnvolle Möglichkeit weitere Einkünfte für den ausgeschiedenen Gesellschafter-Geschäftsführer zu ermöglichen. Diese Einkünfte wären dann Einkünfte gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Auf eine Angemessenheit ist jedoch auch hier zu achten.

Haben Sie weiterführende Fragen zu dieser Thematik oder benötigen Sie Hilfe bei der steueroptimalen Umsetzung Ihrer Vorhaben, sprechen Sie mich gern an.

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