Zeitreihenvergleich, Betriebsprüfung

Ein sog. Zeitreihenvergleich ist nur eingeschränkt als Schätzungsmethode zulässig. Damit darf das Finanzamt nur unter bestimmten Voraussetzungen Hinzuschätzungen auf dieser Grundlage vornehmen. Dies hat vor allem für bargeldintensive Unternehmen wie z. B. Gaststätten erhebliche Bedeutung.

Ein Zeitreihenvergleich beruht auf der Annahme, dass der Rohgewinn während des gesamten Jahres gleichmäßig hoch ist, d. h. das Verhältnis vom Wareneinsatz zu den Erlösen gleichmäßig ist.

Ergeben sich also Schwankungen beim Rohgewinnaufschlag innerhalb des Jahres, kann dies nach Auffassung der Finanzverwaltung nur auf einer Steuerverkürzung (z. B. Nichterfassung von Erlösen) beruhen.

Der Zeitreihenvergleich funktioniert wie folgt: Der Außenprüfer des Finanzamts ermittelt für jede Woche den Wareneinsatz und Warenverkauf und leitet daraus einen Rohgewinnaufschlag ab. Anschließend fasst er jeweils mehrere Wochen zusammen, z. B. zu 10-Wochen-Zeiträumen, und ermittelt für jeden Zeitraum den Rohgewinnaufschlag. Den höchsten Rohgewinnaufschlag dieser Zeiträume übernimmt er für das gesamte Jahr und gelangt so zu Hinzuschätzungen.

Der Bundesfinanzhof (BFH) urteilte zu diesem Sachverhalt wie folgt:

• Ein Zeitreihenvergleich ist als Schätzungsmethode nur bedingt geeignet, da er u.a. folgende Besonderheiten aufweist: Selbst bei Betrieben mit einer korrekten Buchführung führt er zu Mehrergebnissen, weil stets der höchste Rohgewinnaufschlag eines 10-Wochen-Zeitraums für das ganze Jahr übernommen wird. Auch kann ein Zeitreihenvergleich den Einsatz einer Manipulationssoftware in der Registrierkasse ebenso wenig zwingend aufdecken wie sog. Doppelverkürzungen, bei denen sowohl Einkauf als auch Verkauf „schwarz“ getätigt werden.
• Ein Zeitreihenvergleich ist daher bei solchen Betrieben unzulässig, bei denen das Verhältnis zwischen Wareneinsatz und Erlösen im Wirtschaftsjahr nicht konstant ist oder bei denen die Betriebsstruktur derart geändert worden ist, dass dies die Aussage des Zeitreihenvergleichs beeinflussen könnte.
• Ein Zeitreihenvergleich ist grundsätzlich keine geeignete Schätzungsmethode, wenn die Buchführung formell ordnungsgemäß ist oder nur geringfügige formelle Mängel aufweist. Eine Hinzuschätzung kann dann also nicht allein auf einen Zeitreihenvergleich gestützt werden, sondern muss anhand anderer Feststellungen begründet werden.
• Ist die Buchführung dagegen formell nicht ordnungsgemäß, ohne dass konkrete Schwarzverkäufe festgestellt worden sind, ist der Zeitreihenvergleich nachrangig gegenüber besser geeigneten Schätzungsmethoden wie der Nachkalkulation oder einer Geldverkehrsrechnung. Nur wenn diese Schätzungsmethoden nicht sinnvoll eingesetzt werden können, weil z. B. der Unternehmer nicht mitwirkt oder der Fall zu komplex ist, kommt der Zeitreihenvergleich in Betracht.
• Ist die Buchführung dagegen sowohl formell als auch inhaltlich falsch (z. B. nicht erfasste Erlöse, Kassenfehlbeträge), kommt der Zeitreihenvergleich als Schätzungsmethode in Betracht, sofern es keine andere Schätzungsmethode gibt, die mit vertretbarem Aufwand genutzt werden kann und die zu genaueren Ergebnissen führt.

Mit seiner Entscheidung stärkt der BFH die Rechte des Unternehmers, weil er den Anwendungsbereich des Zeitreihenvergleichs erheblich ein-schränkt und die Anforderungen an die Durchführung verschärft.

Zu beachten ist, dass der BFH das Fehlen von Bedienungsanleitungen für eine elektronische Registrierkasse sowie von Anweisungen zur nachträglichen Kassenprogrammierung, insbesondere von Programmierprotokollen, als gravierenden formellen Mangel der Buchführung ansieht.

Auch Speisekarten sind bei einem Gastronomiebetrieb aufbewahrungspflichtig, wenn sie für das Verständnis und zur Überprüfung der Buchführungsaufzeichnungen im konkreten Einzelfall von Bedeutung sind.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg