BFH, 24.4.2013, XI R 3/11

§ 13a ErbStG regelt Steuerbefreiungsmöglichkeiten für Betriebsvermögen, Betriebe der Land- und Forstwirtschaft und Anteile an Kapitalgesellschaften.

Eine Folge dieser Steuerbefreiungsmöglichkeiten für entsprechendes Vermögen ist jedoch auch, dass Schulden und Lasten, die mit diesem nach § 13a ErbStG befreitem Vermögen in wirtschaftlicher Verbindung stehen, nur mit dem Betrag abzugsfähig sind, der dem Verhältnis des nach Anwendung des § 13a ErbStG anzusetzenden Wertes dieses Vermögens zu dem Wert vor Anwendung des § 13a ErbStG entspricht.

Das soll bedeuten, dass, wenn das Vermögen steuerfrei gestellt wird, die entsprechenden sich darauf beziehenden Schulden auch steuerfrei bleiben müssen; § 10 Abs. 6 ErbStG.

Das ist logisch: ein Unternehmer kauft steuerbefreites Betriebsvermögen über ein Darlehen, Das Betriebsvermögen braucht er nicht versteuern, also darf er das Darlehen auch nicht vom Erbvermögen abziehen.

Das Finanzgericht Münster hatte nun in einem Urteil zu entscheiden, ob ein Untervermächtnis, welches in wirtschaftlichem Zusammenhang mit nach § 13a ErbStG befreitem Vermögen auch dem Abzugsverbot unterliegt. Das Gericht hat entschieden, dass auch eine als Untervermächtnis aus einem begünstigten Vermögen zu zahlende Versorgungsrente erbschaftsteuerlich nur anteilig abzugsfähig ist (FG Münster, 11.04.2013, 3 K 604/11 Erb).

Das Gericht führte in seiner Begründung an:

"... Der Begriff des wirtschaftlichen Zusammenhangs i. S. d. § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG ist in Übereinstimmung mit der Vorgängervorschrift § 10 Abs. 6 Satz 4 und 5 ErbStG a. F. auszulegen, da eine diesbezügliche Neuausrichtung der Vorschrift nicht erkennbar ist (vgl. Hübner, Erbschaftsteuerreform 2009, Gesetze, Materialien, Erläuterungen, S. 166 f.). Dem BFH zufolge ist mit dem Merkmal des wirtschaftlichen Zusammenhangs in § 10 Abs. 6 Sätze 4 und 5 ErbStG a. F. dasselbe gemeint wie in § 103 BewG. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang wird nach § 103 BewG angenommen, wenn die Entstehung der Verbindlichkeit ursächlich und unmittelbar auf Vorgängen beruht, die den Vermögensgegenstand selbst betreffen. Dieser Zusammenhang ist insbesondere dann zu bejahen, wenn die Schuld zum Erwerb, zur Sicherung oder zur Erhaltung des jeweiligen Vermögens eingegangen worden ist. Dagegen reicht es nicht aus, wenn lediglich ein rechtlicher Zusammenhang zwischen Schuld und Vermögensgegenstand besteht (BFH, Urteil vom 06.07.2005 II R 34/03, BStBl II 2005, 797 m. w. N. zur Rechtsprechung). Dieser Rechtsprechung schließt sich der erkennende Senat an. Er geht im Übrigen davon aus, dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang nur vorliegt, wenn die Verbindlichkeit nach Entstehung und Zweckbestimmung mit dem begünstigten Vermögen verknüpft ist (vgl. BFH, Urteil vom 19.05.1967 III 319/63, BStBl III 1967, 596 zum wirtschaftlichen Zusammenhang mit Inlandsvermögen). Ferner ist der Senat der Ansicht, dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang jedenfalls in Fällen der Einzelrechtsnachfolge mit Verbindlichkeiten bestehen kann, die erst im Zeitpunkt des Erbfalles entstehen (vgl. RFH-Urteil vom 14.07.1938 III 71/38, RStBl 1938, 826; vgl. auch Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 03.06.2004 4 K 2085/01, EFG 2004, 1467 unter Hinweis auf das BFH, Urteil vom 28.09.1962 III 242/60 U, BStBl III 1962, 535)). Insoweit hält der Senat die Auffassung der Finanzverwaltung (H E 10.10 a. E. Hinweise zu den Erbschaftsteuer-Richtlinien 2011, vgl. auch H E 7.4 Abs. 3 Nr. 3) für zutreffend. Ob dies in Fällen der Gesamtrechtsnachfolge anders zu beurteilen ist (vgl. BFH, Urteile vom 28.09.1962 III 242/60 U, BStBl III 1962, 535, und vom 17.12.1965 III 342/60 U, BStBl III 1966, 483 sowie RFH-Urteil vom 10.06.1941 III 70/41, RStBl 1941, 741), bedarf vorliegend keiner Entscheidung. Eine wirtschaftliche Belastung des begünstigten Vermögens ergibt sich insbesondere auch daraus, dass die Höhe der Verbindlichkeit nach dem begünstigten Vermögen bemessen worden ist (vgl. BFH, Urteil in BStBl II 1973, 3 sowie FG Rheinland-Pfalz in EFG 2004, 1467, beide zu Pflichtteilsansprüchen). 2. Der Senat ist nicht der Auffassung, dass die Belastung der Klägerin mit dem Untervermächtnis (§ 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG), von vornherein nicht in den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG fällt. Soweit Stimmen in der Literatur eine derartige Auffassung zugrunde liegen sollte, weil alle in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem begünstigten Vermögen stehenden Schulden und Lasten bereits im Wertfeststellungsverfahren zu berücksichtigen seien (so wohl Schuck in Viskorf u. a., ErbSt/SchStG, BewG, § 10 ErbStG Rn. 151; Kirschstein in Gürsching/Stenger, BewG, ErbStG, § 10 ErbStG Rn. 195), folgt dem der Senat nicht. Auch ist nach Auffassung des Senates aus der Rechtsprechung des BFH zu § 103 BewG (im Rahmen der Einheitsbewertung), dass außerbetriebliche Schulden und Lasten mit dem Betriebsvermögen nicht in wirtschaftlichem Zusammenhang im Sinne des § 103 BewG stehen (BFH, Urteil vom 18.12.1990 VIII R 1/88, BStBl II 1991, 911), nicht zu folgern, dass ein solcher Zusammenhang in Fällen privater Schulden und Lasten von vornherein ausgeschlossen ist, mit der Folge, dass § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG für diesen Fall nicht eingreifen würde. Vielmehr ist - schon um § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG in den Fällen sonstigen Betriebsvermögens nicht weitgehend leerlaufen zu lassen - auch bei privaten Schulden und Lasten im Einzelfall zu prüfen, ob nicht ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit begünstigtem Betriebsvermögen besteht (in diese Richtung auch Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 10 Rn. 262; Ulricher in Daragan/Halaczynksy/Riedel, Praxiskommentar ErbStG BewG, § 10 ErbStG Rn. 58, Weinmann in Moench/Weinmann, ErbStG, § 10 Rn. 101). Auf dieser Linie liegt auch das FG Rheinland-Pfalz (in EFG 2004, 1467), wenn es einen wirtschaftlichen Zusammenhang im Sinne des § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG a. F. bei einer Pflichtteilslast (§ 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG) annimmt..." Gegen das Urteil ist Revision zugelassen und eingelegt (BFH, II R 21/13).

cpm- Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg