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Pensionsrückstellungen - Verzicht Teil 2

Berechnung des Teilwertes des Verzichtes
Beachtenswert für die Bemessung der Höhe des Verzichts, also damit auch der verdeckten Einlage, ist die Ansicht des BFH gemäß Urteil vom 15.10.1997. Nach Auffassung des BFH ist nämlich auf den Teilwert der Pensionsanwartschaft abzustellen. Also nicht auf den Teilwert der Pensionsrückstellung gemäß § 6a EStG.
Der Teilwert der verdeckten Einlage, also der Wert, auf den der Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) verzichtet, ist nach den Grundsätzen des § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG zu ermiteln.

Bemerkenswert ist also, dass der Wert angesetzt werden muss, den der GGF wegen der erteilten Pensionszusage als Forderung gegen die Gesellschaft hat. Der GGF hat genau den Wert als Forderung gegenüber der Gesellschaft, den er aufbringen müsste, um eine gleich hohe Pensionsanwartschaft gegen einen vergleichbaren Schuldner zu erwerben. Nach diesen Grundsätzen des BFH ist der Teilwert im Zweifelsfall nach den Wiederbeschaffungskosten zu ermitteln. Unter Berücksichtigung aller zum Stichtag bestehenden Umstände des konkreten Einzelfalls.
Welche Kosten hier nun relevante Wiederbeschaffungskosten darstellen, darüber gibt es nach meinen Recherchen keine gefestigte Auffassung. Plausibel sind meiner Meinung nach die Kosten, die ein Versorgungswilliger aufwenden müsste, um eine vergleichbare Versorgung von einem Versicherungsleister zu erhalten.

Nun gibt es verschiedene Gründe, weswegen ein GGF auf seine Pensionsforerungen verzichten könnte. Dies können persönliche aber auch betriebliche Gründe sein. So unterschiedlich die Veranlassungsgründe auch sein können, so unterschiedlich sind auch die Auswirkungen.

a) Betriebliche Veranlassung
Ein BMF Schreiben vom 14.05.1999 hob das Thema "Finanzierbarkeit" von Pensionszusagen hervor. Hierbei wurde dargestellt, dass bei einer Verschlechterung der wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft, die Pensionszusage an die neuen Gegebenheiten anzupassen ist. Dieses würde ein "ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer" tun. Eine Kürzung der Pensionszusaggen vor diesem Hintergrund wäre betrieblich veranlasst.

Die Folge für die Gesellschaft wäre keine verdeckte Einlage; beim GGF würde kein fiktiver Lohnzufluss entstehen.

Diese Ansicht wurde jedoch durch das BMF-Schreiben vom 06.09.2005 revidiert. Die bisherige Sichtweise bezüglich der Verzichtes bzw. Teilverzichtes bei schlechter wirtschaftlicher Lage der zusagenden Gesellschaft wurde verlor seine Gültigkeit. Die Verzichtsproblematik wurde mit diesem BMF-Schreiben verschärft.

Die Begründung für eine betriebliche Veranlassung wird daher nur noch durchsetzbar sein, wenn der Verzicht auf die zugesagten Versorgungsleistungen ausschließlich der Abwehr einer Insolvenz dient. Die Anbahnung einer wirtschaftlichen Krise genügt ebenfalls nicht mehr. Dies wurde mit der Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern vom 15.02.2007 bekräftigt. Hierin wurde vervorgehoben, dass für eine Berücksichtigung des Verzichts aus betrieblichen Ründen sichergestellt sein muss, dass über den entsprechenden Pensionsverzicht hinaus noch weitere Maßnahmen getroffen werden, die ebenso Abwendung einer Insolvenz dienen. Weitere Bedingung ist, dass ein Fremdgeschäftsführer sich ebenfalls zu einem Verzicht oder Teilverzicht bereit erklärt hätte.

Weiterhin gilt immer noch, dass ein Verzicht auf eine nicht mehr werthaltige Pensionszusage betrieblich veranlasst ist. Dies wäre z.B. der Fall, wenn keine Rückdeckungsversicherung besteht und die Gesellschaft nicht in der Lage ist, die gegebene Zusage zu erfüllen.

Existiert jedoch eine Rückdeckungsversicherung ist die Zusage zumindet in Höhe des Rückdeckungswertes (Rückkaufwert) als werthaltig anzusehen.

b) persönliche Veranlassung
Liegen persönliche Gründe vor, dass ein Verzicht auf Pensionsforderungen stattfinden soll, so sollte dies unter Aufteilung der Anwartschaft in einen Past-Service und einen Future–Service. Dies hatt zur Folge, dass die Zusage für den erdienten Teil „eingefroren“ wird (Past-Service) und auf den noch nicht erdienten Teil (Future-Service) verzichtet wird.

Diese Gestaltungsmöglichkeit wurde in den letzten Jahren stark kontrovers diskutiert. Auch auf Seiten der Finanzverwaltungen. Die Verfügung der OFD Karlsruhe vom 17.09.2010 ist meines Erachtens der Verzicht auf den Future–Service möglich. Das dann mit dem Ergebnis, dass für diesen Teil keine verdeckte Einlage und Lohnversteuerung stattfindet. Es empfiehlt sich in "sehr speziellen" Fragen jedoch immer noch eine verbindliche Auskunft beim Finanzamt.

Zu weiteren Detailfragen sprechen Sie mich bitte an.

cpm - Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

 
Pension für Geschäftsführer trotz Weiterarbeit
Pensionsrückstellungen - Verzicht Teil 1

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Kommentare

Gäste - Hans-Joachim Groß am Donnerstag, 28. Dezember 2017 18:03

Die Frage ist, wie der Past-Teil errechnet wird, hat die Finanzverwaltung dafür vereinfachte Verfahren oder muss hier ein finanzmathematisches Gutachten eingeholt werden?

Die Frage ist, wie der Past-Teil errechnet wird, hat die Finanzverwaltung dafür vereinfachte Verfahren oder muss hier ein finanzmathematisches Gutachten eingeholt werden?
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